Circulaire 2019/C/15 concernant l’introduction des frais professionnels forfaitaires sur les bénéfices

L'administration a publié ce 08/02/2019 une commentaire sur le forfait de frais professionnels sur les bénéfices introduit par la loi du 26.03.2018 relative au renforcement de la croissance économique et de la cohésion sociale.

I. Introduction

Cette circulaire commente les art. 56, 57 et 58 de la L 26.03.2018 relative au renforcement de la croissance économique et de la cohésion sociale (L 26.03.2018) (1).

(1) MB 30.03.2018, éd. 2.

Par ces dispositions, le législateur a instauré un nouveau forfait de frais professionnels applicable aux contribuables qui perçoivent des bénéfices. Cela leur permet ainsi de ne plus obligatoirement prouver leurs frais réels.

Ce forfait est identique à celui applicable sur les rémunérations de travailleurs payées ou attribuées à partir du 1er janvier 2018 : 30 % avec un maximum de 2.950 euros (montant de base).

II. Dispositions légales

A. L 26.03.2018

Article 56

A l’article 51 du Code des impôts sur les revenus 1992, modifié en dernier lieu par la loi du 26 décembre 2015, les modifications suivantes sont apportées :

1° l’alinéa 1er est remplacé par ce qui suit :

« Pour ce qui concerne les rémunérations, les bénéfices et les profits autres que les indemnités obtenues en réparation totale ou partielle d’une perte temporaire de rémunérations, de bénéfices ou de profits, les frais professionnels autres que les cotisations et sommes visées à l’article 52, 7° et 8°, et, en ce qui concerne les bénéfices, autres que le prix d’achat des marchandises vendues et des matières premières, sont, à défaut de preuves, fixés forfaitairement en pourcentages du montant brut de ces revenus préalablement diminués desdites cotisations et sommes et dudit prix d’achat. » ;

2° dans l’alinéa 2, un 5° est ajouté, rédigé comme suit :

« 5° pour les bénéfices : 30 %. » ;

3° à l’alinéa 3, les mots « pour l’ensemble des revenus visés à l’alinéa 2, 1°, » sont remplacés par les mots « pour l’ensemble des revenus d’une même catégorie visés à l’alinéa 2, 1° et 5°, » ;

4° l’article est complété par un alinéa 5, rédigé comme suit :

« Les contribuables imposés sur des bases forfaitaires de taxation en application de l’article 342, § 1er, ainsi que leur conjoint aidant pour la part qu’il perçoit du revenu déterminé forfaitairement, ne peuvent faire usage du forfait prévu à l’alinéa 2, 3°, 4° et 5°. ».

Article 57

Dans le titre III, chapitre II, section IV, sous-section 1re, du même Code, un article 194octies est inséré, rédigé comme suit :

« Art. 194octies. L’article 51, alinéa 2, 5°, ne s’applique pas. ».

Article 58

Les articles 56 et 57 produisent leurs effets le 1er janvier 2018 et sont applicables à partir de l’exercice d’imposition 2019.

B. Texte coordonné de l’art. 51, CIR 92 (ex. d’imp. 2019)

Compte tenu des modifications apportées par l’art. 56, L 26.03.2018, l’art. 51, CIR 92 se présente désormais comme suit (les modifications sont soulignées) :

Article 51, CIR 92

Pour ce qui concerne les rémunérations, les bénéfices et les profits autres que les indemnités obtenues en réparation totale ou partielle d'une perte temporaire de rémunérations, de bénéfices ou de profits, les frais professionnels autres que les cotisations et sommes visées à l'article 52, 7° et 8°, et, en ce qui concerne les bénéfices, autres que le prix d'achat des marchandises vendues et des matières premières, sont, à défaut de preuves, fixés forfaitairement en pourcentages du montant brut de ces revenus préalablement diminués desdites cotisations et sommes et dudit prix d'achat.

Ces pourcentages sont :

1° pour les rémunérations des travailleurs : 30 % ;

2° pour les rémunérations des dirigeants d'entreprise : 3 % ;

3° les rémunérations des conjoints aidants : 5 % ;

4° pour les profits :

a) 28,7 % de la première tranche de 6.000 euros ;

b) 10 % de la tranche de 6.000 euros à 11.910 euros ;

c) 5 % de la tranche de 11.910 euros à 19.830 euros ;

d) 3 % de la tranche excédant 19.830 euros ;

5° pour les bénéfices : 30 %.

Le forfait ne peut, en aucun cas, dépasser 4.720 euros pour l'ensemble des revenus d'une même catégorie visés à l'alinéa 2, 1° et 5°, ni 2.490 euros pour l'ensemble des revenus visés à l'alinéa 2, 2°, ni 4.150 euros pour l'ensemble des revenus d'une même catégorie visée à l'alinéa 2, 3° et 4°.

En ce qui concerne les rémunérations des travailleurs, le forfait est majoré, pour tenir compte des frais exceptionnels qui résultent de l'éloignement du domicile par rapport au lieu de travail, d'un montant déterminé suivant une échelle fixée par le Roi.

Les contribuables imposés sur des bases forfaitaires de taxation en application de l'article 342, § 1er, ainsi que leur conjoint aidant pour la part qu'il perçoit du revenu déterminé forfaitairement, ne peuvent faire usage du forfait prévu à l'alinéa 2, 3°, 4° et 5°.

III. Commentaire

A. Remarque préliminaire

La déduction forfaitaire à titre de frais professionnels ne vaut pas pour :

- les indemnités obtenues durant l'activité professionnelle en réparation d'une perte temporaire de bénéfices ;

- les bénéfices d'une activité professionnelle antérieure visés à l'art. 28, CIR 92.

B. Contribuables concernés

Les nouveaux frais forfaitaires de 30 % s’appliquent aux contribuables assujettis à l’IPP et à l’INR/PP qui recueillent des bénéfices d’une entreprise industrielle, commerciale ou agricole.

C. Contribuables exclus des frais forfaitaires

Sont exclus des frais forfaitaires visés à l’art. 51, al. 2, 3°, 4° et 5°, CIR 92 :

1° les contribuables imposés sur des bases forfaitaires de taxation en application de l’art. 342, § 1er, CIR 92.

Pour une liste exhaustive des professions concernées par ces bases forfaitaire de taxation, il est renvoyé à Fisconetplus : FISCALITÉ > Impôts sur les revenus > Directives et commentaires administratifs > Bases forfaitaires de taxation. L’administration y publie, chaque année, l’ensemble des bases forfaitaires de taxation applicables en matière d’impôt sur les revenus.

Dès qu’un contribuable est imposé sur des bases forfaitaires de taxation, il ne peut plus faire usage d’aucun des forfaits de frais prévus pour :

- les rémunérations de conjoints aidants (art. 51, al. 2, 3°, CIR 92) ;

- les profits (art. 51, al. 2, 4°, CIR 92) ;

- les bénéfices (art. 51, al. 2, 5°, CIR 92).

Il s’ensuit que lorsqu’un contribuable exerce à la fois une activité dont les bénéfices sont imposés conformément aux bases forfaitaires de taxation et une activité dont les revenus sont imposés comme des profits, ce contribuable est exclu de la possibilité de déduire des frais forfaitaires tant sur ses bénéfices que sur ses profits.

Par ailleurs, il est rappelé que dans l’état actuel des choses, seuls les contribuables recueillant des bénéfices peuvent choisir d’être imposés sur des bases forfaitaires. Il est d’ores et déjà signalé que dans l’hypothèse où une base forfaitaire de taxation concernerait à l’avenir des contribuables percevant des profits, ceux-ci seraient exclus de la possibilité de déduire les frais forfaitaires visés à l’art. 51, al. 2, 4°, CIR 92.

2° les conjoints aidants des contribuables visés sous le 1° pour la part perçue du revenu déterminé forfaitairement. Le forfait de 5 % prévu à l’art. 51, al. 2, 3°, CIR 92, n’est plus applicable pour eux ;

3° les contribuables assujettis à l’ISoc et à l’INR/Soc (art. 194octies, CIR 92).

Par ailleurs, il est rappelé que les bénéfices forfaitaires déterminés sur pied des art. 342, § 3, CIR 92 et 182, AR/CIR 92, constituent des minima absolus qui excluent la déduction des frais professionnels (réels ou forfaitaires) quels qu’ils soient.

D. Forfait

1. Base du forfait

La base de calcul du forfait est le montant brut des bénéfices autres que les indemnités obtenues en réparation totale ou partielle d’une perte temporaire de bénéfices, après déduction :

- du prix d’achat des marchandises vendues et des matières premières ;

- des cotisations et sommes visées à l’art. 52, 7° et 8°, CIR 92.

2. Prix d’achat des marchandises vendues et des matières premières

Est préalablement déduit le prix d’achat des marchandises vendues et des matières premières, respectivement entendues comme les biens corporels acquis par le contribuable en vue de leur revente tels quels ou sous le bénéfice de conditionnements mineurs, et comme les objets ou substances acquis par le contribuable et destinés à être incorporés aux produits fabriqués ou traités (avis 132/7 de la Commission des normes comptables).

Ne sont donc pas préalablement déduits, le prix d’achat des fournitures, les frais de transformation et autres frais de production des produits fabriqués ou traités. Ceux-ci sont censés être compris dans le forfait (voir Chambre, session 2017-2018, DOC 54 2839/001, p. 207).

3. Cotisations sociales

Sont déductibles, avant application du forfait de 30 %, non seulement les cotisations personnelles ordinaires versées dans le cadre du statut social des travailleurs indépendants, mais également :

- les cotisations pour la pension libre complémentaire des travailleurs indépendants visées à l’art. 52, 7°bis, CIR 92 ;

- les cotisations de mutuelle contre les « petits risques » des travailleurs indépendants visées à l’art. 52, 8°, CIR 92.

4. Montant du forfait

Le forfait est égal à 30 % du montant de la base de calcul, avec un maximum de 2.950 euros (soit, après indexation, 4.720 euros pour l’ex. d’imp. 2019).

Ce forfait représente un minimum auquel le contribuable qui perçoit des bénéfices a droit, quelles que soient les charges qui ressortent de sa comptabilité.

Il est entendu que le forfait complémentaire pour longs déplacements dont il est question aux art. 51, al. 4, CIR 92 et 28, AR/CIR 92 n’est pas applicable aux bénéfices.

5. Exemple (ex. d’imp. 2019)

Montant brut des bénéfices (après déduction de 25.000 euros

de prix d’achat de marchandises vendues) : 20.000 euros

Cotisations sociales et cotisations PLCI : -3.500 euros

Base de calcul du forfait : 16.500 euros

Frais forfaitaires : 16.500 x 30 % = 4.950 euros, limités à 4.720 euros

Bénéfice net : 20.000 – (3.500 + 4.720) = 11.780 euros

6. Imputation du forfait sur les revenus professionnels à régimes de taxation différents

L’imputation des frais professionnels forfaitaires s’effectue de la même manière que celle exposée aux nos51/27, 51/43 et 51/52, Com.IR 92.

E. Cas mixte

Lorsqu'un contribuable exerce à la fois plusieurs activités professionnelles dont les revenus sont rangés dans des catégories différentes, il y a lieu de déterminer séparément les frais professionnels déductibles des revenus de chacune de ces catégories (art. 23, § 2, 1°, CIR 92).

Cela implique que la déduction forfaitaire des frais professionnels doit être fixée séparément pour chacune des catégories de revenus envisagées, c’est-à-dire :

- les rémunérations de travailleurs ;

- les rémunérations de dirigeants d’entreprise ;

- les rémunérations des conjoints aidants ;

- les profits ;

- les bénéfices.

Exemple (ex. d'imp. 2019)

Un contribuable recueille en 2018 des rémunérations de travailleur pour un montant de 15.000 euros ainsi que des bénéfices bruts pour un montant de 5.000 euros. Il opte pour les frais professionnels forfaitaires pour ses deux activités.

Il ne faut donc pas calculer le forfait de 30 % sur 20.000 euros – ce qui donnerait 4.720 euros – et le répartir sur les deux catégories de revenus.

Pour plus de détails concernant le cas où un contribuable exerce deux ou plusieurs activités pour lesquelles des frais professionnels sont respectivement fixés au montant réel et au montant forfaitaire, il est renvoyé aux nos 51/59 à 61, Com.IR 92.

F. Entrée en vigueur

Cette mesure est applicable à partir de l’exercice d’imposition 2019.

Source: Fisconetplus