Circulaire 2020/C/143 relative à l'exclusion des rémunérations pour le travail étudiant presté lors du deuxième trimestre de 2020 pour la détermination des ressources

L' Administration générale de la Fiscalité – Impôt des personnes physiques a publié ce 19/11/2020 la Circulaire 2020/C/143 relative à l'exclusion des rémunérations pour le travail étudiant presté lors du deuxième trimestre de 2020 pour la détermination des ressources.

Commentaire de l'article 16, § 3 de la loi 29.05.2020 portant diverses mesures fiscales urgentes en raison de la pandémie du COVID-19.

Table des matières

I. Introduction
II. Texte légal
III. Commentaire

A. Montant maximum des ressources nettes
B. Exclusion des rémunérations pour le travail étudiant presté lors du deuxième trimestre 2020
C. Incidence sur l’exclusion des rémunérations pour le travail étudiant visée à l’art. 143, 7°, CIR 92
D. Frais
E. Exemples

I. INTRODUCTION

1. En raison de la pandémie de Covid-19, des secteurs critiques tels que la grande distribution et le secteur alimentaire ont eu un besoin important de main-d’œuvre lors du deuxième trimestre 2020. Afin de permettre la mise au travail des étudiants dans ces secteurs, le législateur a pris une mesure selon laquelle les heures qu’ils prestent lors de ce deuxième trimestre ne sont pas prises en compte dans le calcul de leur contingent annuel de 475 heures de travail étudiant pour lesquelles ils ne sont pas soumis aux cotisations sociales ordinaires (1).

(1) Voir art. 6, Arrêté de pouvoirs spéciaux n° 14 du 27.04.2020 pris en exécution de l'article 5, § 1er, 5° de la loi du 27.03.2020 accordant des pouvoirs au roi afin de prendre des mesures dans la lutte contre la propagation du coronavirus COVID-19 (II) visant à garantir la bonne organisation du travail dans les secteurs critiques (MB 28.04.2020).

Afin d'éviter que les étudiants, suite à ces prestations supplémentaires, ne disposent de trop de ressources nettes pour pouvoir continuer à être à charge de leurs parents, le législateur a également décidé de ne pas tenir compte, pour la détermination des ressources nettes, des rémunérations pour le travail étudiant presté lors du deuxième trimestre 2020.

II. TEXTE LÉGAL

2. L 29.05.2020 portant diverses mesures fiscales urgentes en raison de la pandémie du COVID-19 (L 29.05.2020 - MB 11.06.2020)

Art. 16, § 3

Pour l’application du titre II, chapitre III, section 1ère, sous-section 2, du même Code (2) et sans préjudice de l’application de l’article 143, 7°, du même Code, pour déterminer le montant net des moyens de subsistance il est fait abstraction des rémunérations perçues par des étudiants visés au titre VII de la loi du 3 juillet 1978 relative aux contrats de travail, pour les heures (lire « les heures de travail étudiant ») prestées lors du deuxième trimestre 2020 à la condition que leurs employeurs les aient déclarées conformément à l’article 7 de l’arrêté royal du 5 novembre 2002 instaurant une déclaration immédiate de l’emploi, en application de l’article 38 de la loi du 26 juillet 1996 portant modernisation de la sécurité sociale et assurant la viabilité des régimes légaux (lire « des régimes légaux de pensions »).

(2) Code des impôts sur les revenus 1992 (CIR 92).

III. COMMENTAIRE

A. Montant maximum des ressources nettes

3. Une des conditions pour pouvoir prendre une personne à charge fiscalement est que cette personne n'ait pas bénéficié, pendant la période imposable, de ressources nettes supérieures à 3.380 euros (3) (4). Ce montant est porté à 4.880 euros (5) pour les enfants à charge d'un contribuable imposé isolément et à 6.200 euros (6) pour les enfants handicapés à charge d'un contribuable imposé isolément (7).

(3) Montant indexé pour l'ex.d’imp. 2021 (montant de base avant indexation : 1.800 euros).
(4) Art. 136, CIR 92.
(5) Montant indexé pour l'ex.d’imp. 2021 (montant de base avant indexation : 2.600 euros).
(6) Montant indexé pour l’ex.d’imp. 2021 (montant de base avant indexation : 3.300 euros).
(7) Art. 141, CIR 92.

B. Exclusion des rémunérations pour le travail étudiant presté lors du deuxième trimestre 2020

4. L'article 16, § 3, L 29.05.2020 précise désormais que pour déterminer le montant net des ressources (et donc pour apprécier le montant maximum applicable tel que visé au n° 3) ne doivent pas être pris en compte :

- les « rémunérations perçues par des étudiants visés au titre VII de la loi du 3 juillet 1978 relative aux contrats de travail », c'est-à-dire les rémunérations perçues dans le cadre d'un contrat d’occupation d'étudiants.

- « pour les heures (lire « les heures de travail étudiant ») prestées lors du deuxième trimestre 2020 », c'est-à-dire pour les heures de travail étudiant prestées du 1er avril au 30 juin 2020, indépendamment de la date à laquelle les rémunérations pour ces heures prestées sont payées ou attribuées.

- « à la condition que leurs employeurs les aient déclarées conformément à l’article 7 de l’arrêté royal du 5 novembre 2002 instaurant une déclaration immédiate de l’emploi, en application de l’article 38 de la loi du 26 juillet 1996 portant modernisation de la sécurité sociale et assurant la viabilité des régimes légaux (lire « des régimes légaux de pensions »), c’est-à-dire que l’employeur doit avoir déclarer les heures prestées à l’ONSS (Déclaration DIMONA).

5. Bien que le législateur ait voulu promouvoir l'emploi dans des secteurs critiques (voir n° 1 ci-avant), l'exclusion des rémunérations en question des ressources s'applique quel que soit le secteur dans lequel le travail étudiant est presté.

6. Le fait que les rémunérations pour le travail étudiant presté lors du deuxième trimestre 2020 ne soient pas prises en considération comme ressources ne signifie pas que ces rémunérations ne sont pas imposables.

C. Incidence sur l’exclusion des rémunérations pour le travail étudiant visée à l’art. 143, 7°, CIR 92

7. Suivant l'art. 143, 7°, CIR 92, pour déterminer le montant net des ressources (et donc pour apprécier le montant maximum applicable tel que visé au n° 3), il ne doit pas être tenu compte de la première tranche de 2.820 euros (8) par an du total des montants bruts :

- des rémunérations perçues par des étudiants dans le cadre d'un contrat d’occupation d’étudiants ;

- des rémunérations perçues par des apprentis en formation en alternance ;

- des bénéfices, profits et rémunérations de dirigeants d'entreprise produits ou recueillis par des étudiants-indépendants.

(8) Montant indexé pour l'ex. d’imp. 2021 (montant de base avant indexation : 1.500 euros).

8. L'article 16, § 3, L 29.05.2020 précise que l'exclusion des rémunérations pour le travail étudiant presté lors du deuxième trimestre 2020 pour la détermination des ressources s'applique « sans préjudice de l'application de l'article 143, 7°, CIR 92 ».

9. Au cours des travaux parlementaires, le législateur a précisé ce point comme suit : « Pour les rémunérations relatives aux heures de travail étudiant prestées en dehors de la période du 1er avril 2020 au 30 juin 2020, l’ « exonération » normale de la première tranche de 2.820 euros est applicable (montant indexé pour l’exercice d’imposition 2021) (...) » (9).

(9) Doc. Parl., Chambre, session 2019-2020, DOC 55 1174/001, p. 17.

10. Cela signifie que l'exclusion des ressources introduite par l'art. 16, § 3, L 29.05.2020 doit être appliquée avant l'exclusion visée à l'art. 143, 7°, CIR 92.

D. Frais

11. Le montant net des ressources est obtenu en déduisant du montant brut les frais réels que le contribuable justifie avoir faits ou supportés durant la période imposable pour acquérir ou conserver ces ressources.

A défaut d’éléments probants, les frais déductibles sont fixés forfaitairement à 20 % du montant brut des ressources avec un minimum de 470 euros (10) lorsque les ressources sont constituées par des rémunérations de travailleurs ou de profits (11).

(10) Montant indexé pour l'ex.d’imp. 2021 (montant de base avant indexation : 250 euros).
(11) Art. 142, CIR 92.

12. Etant donné que les rémunérations pour le travail étudiant presté durant le deuxième trimestre 2020 ne sont pas prises en considération comme ressources, les frais réels faits ou supportés pour acquérir ou conserver ces rémunérations ne sont pas non plus déductibles. Elles ne peuvent pas non plus être déduites du montant brut des autres rémunérations qui sont, elles, bien prises en considération comme ressources.

13. Les frais réels dont il n'est pas démontré qu'ils se rapportent exclusivement aux rémunérations prises en considération comme ressources sont répartis proportionnellement entre les rémunérations prises en considération comme ressources et les rémunérations non prises en considération comme ressources. Seule la partie relative aux rémunérations prises en considération comme ressources peut être déduite du montant brut de ces ressources.

14. En cas d’application du forfait de frais de 20 % (avec un minimum de 470 euros) (12) pour les ressources constituées par des rémunérations de travailleurs ou de profits), cette répartition ne doit pas être appliquée étant donné que le forfait n'est appliqué que sur le montant brut des rémunérations prises en considération comme ressources.

(12) Montant indexé pour l'ex.d’imp. 2021 (montant de base avant indexation : 250 euros).

E. Exemples

15. Exemple 1

En 2020, un jeune a perçu les rémunérations de travailleurs suivantes (après déduction des cotisations de sécurité sociale retenues) :

- rémunérations perçues dans le cadre d'un contrat d’occupation d’étudiants pour les heures prestées en avril, mai et juin 2020 et déclarées par son employeur dans une déclaration DIMONA : 1.500 euros ;

- rémunérations perçues dans le cadre d'un contrat d’occupation d’étudiants pour les heures prestées en dehors du deuxième trimestre 2020 : 4.000 euros ;

- rémunérations perçues dans le cadre d'un contrat de travail pour employés : 3.000 euros.

Le contribuable ne justifie pas de frais réels.

Détermination des ressources nettes :

1ère étape : application de l'art. 16, § 3, L 29.05.2020

Rémunérations perçues dans le cadre d'un contrat d’occupation d’étudiants pour des heures prestées lors du deuxième trimestre 2020 (brut) :

* total : 1.500 euros
* exclues comme ressources : - 1.500 euros
* à prendre en considération comme ressources 0 euro

2e étape : application de l'art. 143, 7°, CIR 92

Rémunérations perçues dans le cadre d'un contrat d’occupation d’étudiants pour des heures prestées en dehors du deuxième trimestre 2020 (brut) :

* total : 4.000 euros
* exclues comme ressources : - 2.820 euros
* à prendre en compte comme ressources : 1.180 euros

3e étape : application de l'art. 142, CIR 92 (déduction des frais)

Rémunérations à prendre en considération comme ressources :

* brut : 1.180 euros + 3.000 euros = 4.180 euros
* frais déductibles : 4.180 euros x 20 % = - 836 euros
* net : 3.344 euros

16. Exemple 2

Mêmes données que dans l'exemple 1, mais le contribuable justifie des frais réels pour un montant total de 1.800 euros. Il ne démontre pas que ces frais se rapportent exclusivement aux rémunérations prises en considération comme ressources.

Détermination des ressources nettes :

1ère et 2e étape : voir exemple 1.

Etape 3 : Application de l'article 142, CIR 92 (déduction des frais)

Rémunérations à prendre en considération comme ressources :

* brut : 1.180 euros + 3.000 euros = 4.180,00 euros
* frais déductibles relatifs aux ressources brutes =

1.800 euros x 4.180/8.500 = - 885,18 euros
* net : 3.294,82 euros

Réf. interne. : 725.787

Source : Fisconetplus