Circulaire 2023/C/58 betreffende de invoering van een bewaringstermijn van tien jaar, een verlengde vierjarige verjaringstermijn en een tienjarige verjaringstermijn...

De Algemene van de Fiscaliteit – Belasting over de toegevoegde waarde publiceerde op 14/06/2023 de Circulaire 2023/C/58 betreffende de invoering van een bewaringstermijn van tien jaar, een verlengde vierjarige verjaringstermijn en een tienjarige verjaringstermijn...

Deze circulaire handelt over de wijzigingen aangebracht door de wet van 20 november 2022 houdende diverse fiscale en financiële bepalingen (BS 30.11.2022) op het vlak van btw aan de bewaartermijn voor boeken en stukken en aan de verjaringstermijnen voor de vordering tot voldoening van de belasting, de nalatigheidsinteresten en de administratieve geldboeten.

Inhoudstafel

1. Inleiding
2. Wettelijke bepalingen

2.1. Bewaring van boeken en stukken
2.2. Verjaring
2.3. Inwerkingtreding

3. Commentaar

3.1. Bewaartermijn van tien jaar voor boeken en stukken

3.1.1. Draagwijdte
3.1.2. Berekening van de bewaartermijn
3.1.3. Inwerkingtreding

3.2. Verlengde vierjarige verjaringstermijn

3.2.1. Verlengde vierjarige termijn bij niet-indiening of laattijdige indiening
3.2.2. Bedoelde aangiften
3.2.3. Bij niet-indiening en bij laattijdige indiening
3.2.4. Verband tussen de vordering en de niet-ingediende of laattijdig ingediende aangifte
3.2.5. Eindpunt van de verlengde verjaringstermijn
3.2.6. Er dienen geen andere voorwaarden te worden voldaan

3.3. Tienjarige verjaringstermijn in geval van fraude

3.3.1. Tienjarige verjaringstermijn
3.3.2. Voorafgaande kennisgeving
3.3.3. Inwerkingtreding

1. Inleiding

Deze circulaire licht de wijzigingen toe aangebracht door de wet van 20.11.2022 houdende diverse fiscale en financiële bepalingen (BS 30.11.2022) aan de bewaartermijn voor boeken en stukken bedoeld in artikel 60 van het Btw-Wetboek en aan de gewone verjaringstermijn van drie jaar voor de vordering tot voldoening van de belasting, de nalatigheidsinteresten en de administratieve geldboeten bedoeld in artikel 81bis, § 1, eerste lid, van het Btw-Wetboek, alsook aan de zevenjarige verjaringstermijn inzake fraude.

2. Wettelijke bepalingen

2.1. BEWARING VAN BOEKEN EN STUKKEN

Artikel 103 van de wet van 20 november 2022 houdende diverse fiscale en financiële bepalingen (BS 30.11.2022) bepaalt:

'In artikel 60 van het Wetboek van de belasting over de toegevoegde waarde, vervangen bij de wet van 17 december 2012 en gewijzigd bij de wet van 25 april 2014, worden in de paragrafen 3 en 4 telkens de woorden "zeven jaar” telkens vervangen door de woorden "tien jaar".'

Artikel 60, § 3, van het Btw-Wetboek als gewijzigd door artikel 103 van de wet van 20.11.2022, voornoemd, luidt als volgt:

'§ 3. De facturen en kopieën van facturen bedoeld in paragraaf 1 dienen te worden bewaard gedurende tien jaar te rekenen vanaf 1 januari van het jaar volgend op de datum van uitreiking.'

Artikel 60, § 4, van het Btw-Wetboek als gewijzigd door artikel 103 van de wet van 20.11.2022, voornoemd, luidt als volgt:

'§ 4. De boeken en andere stukken, waarvan dit Wetboek of de ter uitvoering ervan gegeven regelen het houden, het opstellen of het uitreiken voorschrijven, dienen te worden bewaard door hen die ze hebben gehouden, opgesteld, uitgereikt of ontvangen gedurende tien jaar te rekenen vanaf 1 januari van het jaar volgend op hun sluiting wat boeken betreft, op hun datum wat de andere stukken betreft of op het jaar waarin het recht op aftrek is ontstaan in de gevallen bedoeld in artikel 58, § 4, 7°, tweede lid, indien het gaat om stukken bedoeld in artikel 58, § 4, 7°, vierde lid.

Belastingplichtigen en niet-belastingplichtige rechtspersonen, gevestigd in België, zijn tot die verplichting ook gehouden ten aanzien van de facturen of de als zodanig geldende stukken in verband met de intracommunautaire verwervingen van goederen of met de in het buitenland verrichte aankopen, van de handelsboeken, de boekingsstukken, de contracten, de stukken met betrekking tot de bestelling van goederen en diensten, tot de verzending, tot de afgifte en tot de levering van goederen, van de rekeninguittreksels, van de betalingsstukken, alsmede van de andere boeken en stukken met betrekking tot de uitgeoefende werkzaamheid.

In afwijking van het tweede lid, begint de bewaringstermijn, ten aanzien van de gegevens met betrekking tot de analyses, de programma's en de uitbating van geïnformatiseerde systemen, te lopen vanaf 1 januari van het jaar volgend op het laatste jaar waarin het in deze gegevens omschreven systeem werd gebruikt.

De Koning kan de in het eerste lid en paragraaf 3 bedoelde bewaringstermijn verlengen, teneinde de controle van de ter uitvoering van artikel 49, 2° en 3°, verrichte herzieningen van de aftrek te verzekeren. Hij kan, in de gevallen en volgens de regels die Hij bepaalt, de bewaringstermijn beperken van stukken, andere dan facturen en boeken.'

2.2. VERJARING

Artikel 104 van de wet van 20.11.2022 houdende diverse fiscale en financiële bepalingen (B.S. 30.11.2022) bepaalt:

'In artikel 81bis, § 1, van hetzelfde Wetboek, ingevoegd bij de wet van 15 maart 1999, vervangen bij de wet van 22 december 2008 en laatstelijk gewijzigd bij de wet van 1 juli 2016, worden de volgende wijzigingen aangebracht:

1° tussen het eerste en het tweede lid wordt een lid ingevoegd, luidende: 'Bij niet-indiening van de in artikel 53, § 1, eerste lid, 2°, bedoelde aangifte of laattijdige indiening ervan, wordt de in het eerste lid bedoelde termijn verlengd tot het vierde kalenderjaar volgend op dat waarin de oorzaak van opeisbaarheid van die belasting, interesten en administratieve geldboeten zich heeft voorgedaan.';

2° in het vroegere tweede lid, dat het derde lid wordt, wordt de bepaling onder 4° opgeheven;

3° tussen het vroegere tweede lid, dat het derde lid wordt, en het vroegere derde lid, dat het vierde lid wordt, wordt een lid ingevoegd, luidende: 'In afwijking van het eerste tot en met het derde lid, is er evenwel verjaring na het verstrijken van het tiende kalenderjaar volgend op dat waarin de oorzaak van opeisbaarheid zich heeft voorgedaan, wanneer de overtreding bedoeld in de artikelen 70 of 71 begaan is met bedrieglijk opzet of met het oogmerk te schaden.';

4° het derde lid, dat het vijfde lid wordt, wordt vervangen als volgt: 'Voor de toepassing van het derde en het vierde lid, mag de ontvangst van de inlichting afkomstig van het buitenland, de rechtsvordering, de kennisname van de bewijskrachtige elementen of van de aanwijzingen van belastingontduiking, respectievelijk bedoeld in het derde lid, 1° tot en met 3°, en het vierde lid, zowel voor als na het verstrijken van de in het eerste en tweede lid bedoelde verjaringstermijn plaatsvinden.'

Artikel 81bis, § 1, van het Btw-Wetboek, ingevoegd bij de wet van 15 maart 1999, vervangen bij de wet van 22 december 2008 en (laatstelijk) gewijzigd door artikel 104 van de wet van 20.11.2022, voornoemd, bepaalt:

'§ 1. Er is verjaring voor de vordering tot voldoening van de belasting, van de interesten en van de administratieve geldboeten, na het verstrijken van het derde kalenderjaar volgend op dat waarin de oorzaak van opeisbaarheid van die belasting, interesten en administratieve geldboeten zich heeft voorgedaan.

Bij niet-indiening van de in artikel 53, § 1, eerste lid, 2°, bedoelde aangifte of laattijdige indiening ervan, wordt de in het eerste lid bedoelde termijn verlengd tot het vierde kalenderjaar volgend op dat waarin de oorzaak van opeisbaarheid van die belasting, interesten en administratieve geldboeten zich heeft voorgedaan.

In afwijking van het eerste lid is er evenwel verjaring na het verstrijken van het zevende kalenderjaar volgend op dat waarin de oorzaak van opeisbaarheid zich heeft voorgedaan, wanneer :

1° een inlichting, een onderzoek of een controle aantoont dat belastbare handelingen niet werden aangegeven in België, dat er handelingen ten onrechte werden vrijgesteld of dat er onrechtmachtige belastingaftrekken werden toegepast en de inlichting werd meegedeeld of verzocht of het onderzoek of de controle werd uitgevoerd of verzocht door, hetzij een andere lidstaat van de Europese Unie, overeenkomstig de regels daartoe bepaald in dit Wetboek of in de regelgeving van deze Unie, hetzij een bevoegde overheid van enig ander land waarmee België een overeenkomst heeft gesloten tot het vermijden van dubbele belasting of waarvoor een rechtsgrond bestaat die het uitwisselen van inlichtingen regelt, in verband met de belasting waarop die overeenkomst of die rechtsgrond van toepassing is;

2° een rechtsvordering aantoont dat, in België, belastbare handelingen niet werden aangegeven, handelingen ten onrechte werden vrijgesteld of belastingaftrekken werden toegepast met overtreding van de wettelijke en verordeningsbepalingen die erop van toepassing zijn;

3° bewijskrachtige gegevens, waarvan de administratie kennis heeft gekregen, aantonen dat belastbare handelingen niet werden aangegeven in België, dat er handelingen ten onrechte werden vrijgesteld of dat er belastingaftrekken werden toegepast met overtreding van de wettelijke en verordeningsbepalingen die daarop van toepassing zijn;

In afwijking van het eerste tot en met het derde lid, is er evenwel verjaring na het verstrijken van het tiende kalenderjaar volgend op dat waarin de oorzaak van opeisbaarheid zich heeft voorgedaan, wanneer de overtreding bedoeld in de artikelen 70 of 71 begaan is met bedrieglijk opzet of met het oogmerk te schaden.

Voor de toepassing van het derde en het vierde lid, mag de ontvangst van de inlichting afkomstig van het buitenland, de rechtsvordering, de kennisname van de bewijskrachtige elementen of van de aanwijzingen van belastingontduiking, respectievelijk bedoeld in het derde lid, 1° tot en met 3°, en het vierde lid, zowel voor als na het verstrijken van de in het eerste en tweede lid bedoelde verjaringstermijn plaatsvinden.'

2.3. INWERKINGTREDING

Artikel 105 van de wet van 20.11.2022 houdende diverse fiscale en financiële bepalingen (BS 30.11.2022) bepaalt:

'De artikelen 60 en 81bis, § 1, van het Wetboek van de belasting over de toegevoegde waarde, zoals gewijzigd door de artikelen 103 en 104 van deze wet zijn van toepassing op de belastingen die opeisbaar geworden zijn vanaf 1 januari 2023.

De belastingen waarvan de opeisbaarheid zich heeft voorgedaan voor 1 januari 2023 blijven onderworpen aan de verjaringstermijnen van de vordering tot invordering bedoeld in artikel 81bis van het wetboek zoals deze van toepassing was voor de inwerkingtreding van de huidige wet.'

3. Commentaar

3.1. BEWAARTERMIJN VAN TIEN JAAR VOOR BOEKEN EN STUKKEN

3.1.1. Draagwijdte

Artikel 103 de wet van 20 november 2022 houdende diverse fiscale en financiële bepalingen (BS 30.11.2022) heeft de bewaartermijn voor facturen, kopieën van facturen, boeken en andere stukken dan facturen bedoeld in artikel 60 van het Btw-Wetboek (hierna 'boeken en stukken') van zeven op tien jaar gebracht.

De bewaartermijn voor boeken en stukken wordt aldus aangepast aan de nieuwe verjaringstermijn voor het vorderen tot voldoening van de belasting, de nalatigheidsinteresten en administratieve geldboeten in geval van bedrieglijk opzet of het oogmerk te schaden. Deze termijn wordt eveneens op tien jaar gebracht (zie in dat verband titel 3.3. 'Tienjarige verjaringstermijn bij fraude', hierna).

De bewaartermijn van tien jaar is van toepassing op:

- de facturen en kopieën van facturen bedoeld in artikel 60, § 1, eerste en tweede lid, van het Btw-Wetboek, d.w.z.:

* de kopieën van facturen die de belastingplichtige heeft uitgereikt of die door zijn afnemer of verkrijger zijn uitgereikt of die in zijn naam en voor zijn rekening zijn uitgereikt door een derde
* de door een belastingplichtige, niet-belastingplichtige rechtspersoon of particulier ontvangen facturen

- de boeken en andere stukken waarvan het Btw-Wetboek of de ter uitvoering ervan gegeven regelen het houden, het opstellen of het uitreiken voorschrijven bedoeld in artikel 60, § 4, eerste lid, van het Btw-Wetboek (te bewaren door belastingplichtigen en niet-belastingplichtigen)

- alle andere boeken en stukken met betrekking tot de uitgeoefende werkzaamheid bedoeld in artikel 60, § 4, tweede lid, van het Btw-Wetboek (te bewaren door belastingplichtigen en niet-belastingplichtige rechtspersonen)

- de gegevens met betrekking tot de analyses, de programma's en de uitbating van geïnformatiseerde systemen (te bewaren door belastingplichtigen en niet-belastingplichtige rechtspersonen).

De nieuwe bewaartermijn geldt zonder onderscheid voor zowel papieren als gedigitaliseerde boeken en stukken.

De overige regels die gelden op het vlak van de verplichting tot bewaring van boeken en stukken zijn niet gewijzigd.

Wat de in artikel 60, § 1, eerste lid, van het Btw-Wetboek bedoelde kopieën van facturen betreft wordt er aan herinnerd dat de bewaartermijn bepaald in artikel 60, § 3, van het Btw-Wetboek (thans tien jaar) van toepassing is, ook in het geval de belastingplichtige facturen uitreikt voor handelingen waarvoor hij wettelijk gezien niet gehouden is facturen uit te reiken.

Hetzelfde geldt voor de niet-belastingplichtige rechtspersoon. Alhoewel deze niet verplicht is facturen uit te reiken is ook deze er, weliswaar op grond van artikel 60, § 4, tweede lid, van het Btw-Wetboek, toe gehouden, wanneer hij vrijwillig facturen uitreikt, de kopieën van deze vrijwillig uitgereikte facturen te bewaren gedurende tien jaar.

De bewaartermijn van tien jaar is van toepassing met betrekking tot de ontvangen facturen bedoeld in artikel 60, § 1, tweede lid, van het Btw-Wetboek. De verplichting tot het bewaren van ontvangen facturen geldt ongeacht de hoedanigheid van de ontvanger van de factuur en ongeacht of er al dan niet een verplichting was tot het uitreiken van een factuur. De administratie heeft evenwel aanvaard dat de facturen die door belastingplichtigen vrijwillig aan particulieren worden uitgereikt en waarvoor een belastingplichtige om welke reden ook afziet van de ontheffing van de factureringsplicht, voor de toepassing van de btw-regelgeving althans, door deze particulieren niet moeten worden bewaard (circulaire nr. 16/2008 (E.T.112.081) van 13.05.2022, randnummer 15).
In de gevallen waarin een belastingplichtige verplicht is facturen uit te reiken aan een particulier (z. artikel 1 van het koninklijk besluit nr. 1, artikel 53, § 2, 2° en 4°, van het Btw-Wetboek), is de particulier daarentegen wel gehouden deze facturen te bewaren.
De administratie heeft evenwel aanvaard dat, voor de facturen ontvangen door particulieren, de bewaartermijn wordt verminderd tot vijf jaar (beslissing nr. E.T.91.858 van 16.12.1997 en de circulaire nr. 16/2008, voornoemd, randnummer 27).

De verjaringstermijn van tien jaar geldt in beginsel niet voor de plans en bestekken van een pas opgericht gebouw en de facturen betreffende de bouw ervan die moeten worden bewaard door de eigenaar van een dergelijk gebouw. De bewaartermijn van deze stukken wordt geregeld in artikel 64, § 4, tweede lid, van het Btw-Wetboek. De bewaartermijn voor deze stukken bedraagt vijf jaar vanaf de betekening van het kadastraal inkomen. Indien evenwel bedoelde plans, bestekken en facturen op grond van artikel 60 van het Btw-Wetboek dienen te worden bewaard gedurende tien jaar en het eindpunt van deze tienjarige verjaringstermijn van latere datum is dan het eindpunt van de bewaringstermijn bedoeld in artikel 64, § 4, van het Btw-Wetboek, dient de bewaartermijn van artikel 60 te worden nageleefd. Dit is het geval voor belastingplichtigen en niet-belastingplichtige rechtspersonen wat de door hen ontvangen facturen betreft (artikel 60, § 1, tweede lid, van het Btw-Wetboek) evenals wat betreft de plans en bestekken betreffende de bouw, door deze personen, in het kader van hun uitgeoefende werkzaamheid, van een pas opgericht gebouw (artikel 60, § 4, tweede lid, van het Btw-Wetboek). Behoudens toepassing van een langere bewaartermijn (zie bijvoorbeeld paragraaf hierna) geldt bijgevolg dat belastingplichtigen en niet-belastingplichtige rechtspersonen ertoe gehouden zijn bedoelde plans, bestekken en facturen, indien ze betrekking hebben op de uitgeoefende werkzaamheid, te bewaren gedurende tien jaar in toepassing van artikel 60 van het Btw-Wetboek.

Volledigheidshalve wordt gewezen op het bestaan van een afwijkende bewaartermijn van vijftien jaar voor boeken en stukken die verband houden met betrekking tot de door de belastingplichtige verrichte aftrek van belasting geheven van onroerende bedrijfsmiddelen en van vijfentwintig jaar voor boeken en stukken die verband houden met de door de belastingplichtige verrichte aftrek van de belasting geheven van gebouwen en gedeelten van gebouwen die worden verhuurd onder de voorwaarden van artikel 44, § 3, 2°, d) van het Btw-Wetboek.

3.1.2. Berekening van de bewaartermijn

De aanvangsdatum voor berekening van de bewaringstermijn bedoeld in artikel 60 van het Btw-Wetboek wordt niet gewijzigd.

De bewaartermijn van tien jaar dient bijgevolg, zoals dat eveneens het geval was voor de bewaartermijn van zeven jaar, te worden gerekend vanaf 1 januari volgend op:

- voor facturen of kopieën van facturen, de datum van uitreiken ervan

- voor andere stukken dan facturen en kopieën van facturen betreft, hun datum

- voor stukken bedoeld in artikel 58, § 4, 7°, vierde lid, van het Btw-Wetboek en in de gevallen bedoeld in tweede lid van datzelfde punt 7°, het jaar waarin het recht op aftrek is ontstaan

- voor boeken, hun sluiting

- voor gegevens met betrekking tot analyses, programma's, het laatste jaar waarin het in deze gegevens omschreven systeem werd gebruikt.

Om het eindpunt van de tienjarige bewaartermijn te bekomen wordt voortaan, i.p.v. zeven jaar, tien jaar gerekend vanaf 1 januari volgend op de hiervoor bedoelde datum (datum van uitreiken van de factuur voor facturen en kopieën van facturen, hun datum wat andere stukken betreft, datum van sluiten wat boeken betreft, …).

3.1.3. Inwerkingtreding

Krachtens artikel 104 van de wet van 20.11.2022, voornoemd, is artikel 60 van het Btw-Wetboek als gewijzigd door artikel 103 van de desbetreffende wet van toepassing op belastingen die opeisbaar geworden zijn vanaf 01.01.2023.

De nieuwe bewaartermijn van tien jaar is aldus van toepassing van zodra de boeken en stukken (geheel of gedeeltelijk) verband houden met vanaf 01.01.2023 opeisbaar geworden belastingen.

Voorbeeld (1)

Belastingplichtige X, gevestigd in België, levert een roerend goed aan belastingplichtige Y, eveneens gevestigd in België, op 23.12.2022 voor een bedrag van 5.000 euro exclusief btw. De factuur met betrekking tot deze levering wordt uitgereikt door belastingplichtige X op 07.01.2023. De belasting wordt opeisbaar (in toepassing artikel 17, § 1, eerste lid, van het Btw-Wetboek) op 07.01.2023, zijnde op de datum van het uitreiken van de factuur. De kopie van de desbetreffende factuur dient door belastingplichtige X in toepassing van artikel 60, § 3, van het Btw-Wetboek te worden bewaard gedurende tien jaar te rekenen vanaf 1 januari volgend op de datum van uitreiken ervan , d.i. tot en met 31.12.2033.

Voorbeeld (2)

Belastingplichtige X is kruidenier. Het ontvangstenboek, dat in gebruik is genomen op 01.01.2022, wordt door hem gehouden op papier. Het desbetreffende ontvangstenboek, waarin de ontvangsten van meerdere jaren kunnen worden opgenomen, wordt verder gebruikt in het kalenderjaar 2023 en 2024. De bewaartermijn van het door belastingplichtige X voor de kalenderjaren 2022 tot en met 2024 gehouden ontvangstenboek bedraagt tien jaar, aangezien er handelingen werden in opgenomen waarvoor de belasting opeisbaar is geworden na 31.12.2022, tien jaar. Aangezien het ontvangstenboek wordt afgesloten op 31.12.2024 dient het te worden bewaard tot en met 31.12.2034 (tien jaar vanaf 1 januari volgend op de sluiting, d.i. vanaf 01.01.2025).

De nieuwe bewaartermijn van tien jaar voor boeken en stukken is niet van toepassing op boeken en stukken die verband houden met belastingen opeisbaar geworden vóór 01.01.2023.

Niettemin wijst de administratie er op dat het, vanuit het oogpunt van de bewijsproblematiek, aangewezen is de boeken en stukken bedoeld in artikel 60 van het Btw-Wetboek die verband houdend met belastbare handelingen bedoeld in artikel 2 van het Btw-Wetboek (levering van goederen, diensten, invoer van goederen, intracommunautaire verwerving van goederen) die zijn opgenomen in een periodieke of bijzondere btw-aangifte die betrekking heeft op een aangifteperiode die zich situeert na 31.12.2022 te bewaren tot 31/12 van het tiende jaar volgend op de periode waarop de aangifte betrekking heeft, ook in het geval het tijdstip van opeisbaarheid van een dergelijke handeling zich zou situeren vóór 01.01.2023 en bijgevolg de wettelijke bewaartermijn van zeven jaar van toepassing zou zijn.

Hetzelfde geldt overigens met betrekking tot de boeken en stukken bedoeld in artikel 60 van het Btw-Wetboek die het recht op aftrek, het recht op teruggaaf, de herziening in het voordeel van de belastingplichtige of enige andere opname van een bedrag in het voordeel van de belastingplichtigen staven wanneer:

- dat recht is uitgeoefend of dat bedrag is opgenomen in een periodieke of een bijzondere btw-aangifte die betrekking heeft op een aangifteperiode die zich situeert na 31.12.2022

- OF dat recht of dat bedrag is opgenomen in een periodieke of bijzondere btw-aangifte die betrekking heeft op een aangifteperiode die zich situeert vóór 01.01.2023, maar die is ingediend na 31.12.2022

- EN waarvan de bewaartermijn zeven jaar bedraagt om reden dat het tijdstip van opeisbaarheid zich heeft voorgedaan vóór 01.01.2023.

Het is in dat laatste geval aangewezen de boeken en stukken, vanuit het oogpunt van de bewijsproblematiek, te bewaren tot 31/12 van het tiende jaar volgend op de indieningsdatum van de aangifte waarin het recht is uitgeoefend of het bedrag is opgenomen.

3.2. VERLENGDE VIERJARIGE VERJARINGSTERMIJN

3.2.1. Verlengde vierjarige termijn bij niet-indiening of laattijdige indiening

Overeenkomstig artikel 81bis, § 1, tweede lid, van het Btw-Wetboek wordt bij niet-indiening van de in artikel 53, § 1, eerste lid, 2°, van datzelfde Wetboek bedoelde aangifte of laattijdige indiening ervan, de in het eerste lid bedoelde termijn verlengd tot het vierde kalenderjaar volgend op dat waarin de oorzaak van opeisbaarheid van die belasting, interesten en administratieve geldboeten zich heeft voorgedaan.

3.2.2. Bedoelde aangiften

Artikel 81bis, § 1, tweede lid, van het Btw-Wetboek viseert uitsluitend de in artikel 53, § 1, eerste lid, 2°, van datzelfde Wetboek bedoelde periodieke btw-aangifte.

Krachtens artikel 53, § 1, eerste lid, 2°, van het Btw-Wetboek is de belastingplichtige, met uitzondering van diegene die geen enkel recht op aftrek heeft, gehouden iedere maand een aangifte in te dienen. De Koning heeft, zich daarbij steunend op de machtiging hem daartoe verleend in artikel 53octies, § 1, eerste lid, van het Btw-Wetboek, onder welbepaalde voorwaarden toegelaten, in afwijking van hetgeen is opgenomen in artikel 53, § 1, eerste lid, 2°, voornoemd, dat de periodieke aangifte driemaandelijks wordt ingediend (zie artikel 18, § 2, van het koninklijk besluit nr. 1 van 29 december 1992 met betrekking tot de regeling van de belasting over de toegevoegde waarde). In artikel 53, § 1, eerste lid, 2°, van het Btw-Wetboek wordt bijgevolg zowel de periodieke maand- als kwartaalaangifte beoogd.

Bijgevolg wordt in artikel 81bis, § 1, tweede lid, van het Btw-Wetboek uitsluitend de periodieke maand- of kwartaalaangiften bedoeld. Elke andere aangifte dan de hiervoor bedoelde periodieke maand- of kwartaalaangifte is uitgesloten van de toepassing van de verlengde verjaringstermijn bedoeld in artikel 81bis, § 1, tweede lid, van het Btw-Wetboek.

3.2.3. Bij niet-indiening en bij laattijdige indiening

Voor de toepassing van de verlengde verjaringstermijn van vier jaar bedoeld in artikel 81bis, § 1, tweede lid, van het Btw-Wetboek is vereist dat de periodieke maand- of kwartaalaangifte niet is ingediend of laattijdig is ingediend.

De administratie gaat er in het kader van de toepassing van artikel 81bis, § 1, tweede lid, van het Btw-Wetboek van uit dat een aangifte niet is ingediend indien ze op het ogenblik van het vorderen van de belasting effectief niet is ingediend en voor zover op dat ogenblik de indiening een vertraging van meer dan negen maand heeft opgelopen (vgl. met het onderscheid dat blijkt uit letters A. en B. van Afdeling 1 'Aangifteverplichting', Rubriek I 'Aangifte bedoeld in artikel 53, § 1, eerste lid, 2° van het Wetboek' van de bijlage bij het koninklijk besluit nr. 44 van 09.07.2012 tot vaststelling van het bedrag van de niet-proportionele fiscale geldboeten op het stuk van de belasting over de toegevoegde waarde).

Daarnaast is de verlengde verjaringstermijn bedoeld in artikel 81bis, § 1, tweede lid, van het Btw-Wetboek van toepassing indien de periodieke maand- of kwartaalaangifte laattijdig is ingediend. De administratie gaat er van uit dat een dergelijke aangifte laattijdig is ingediend wanneer ze, op het ogenblik van de vordering, is ingediend en de indieningsdatum zich situeert na het verstrijken van 20ste dag volgend op het aangiftetijdvak.

Bij administratieve tolerantie zal de administratie de verjaringstermijn bedoeld in artikel 81bis, § 1, tweede lid, van het Btw-Wetboek niet toepassen indien de belastingplichtige gebruik maakt van de versoepeling op de indieningstermijn die hem, eveneens bij administratieve tolerantie, is toegestaan. Bedoeld is meer in het bijzonder de zomerregeling welke jaarlijks wordt gepubliceerd naar het ruime publiek toe middels een bericht op de website van de FOD Financiën.

3.2.4. Verband tussen de vordering en de niet-ingediende of laattijdig ingediende aangifte

Opdat de gewone verjaringstermijn in toepassing van artikel 81bis, § 1, tweede lid, van het Btw-Wetboek zou kunnen worden verlengd tot het vierde kalenderjaar volgend op dat waarin de oorzaak van opeisbaarheid van die belasting, interesten en administratieve geldboeten zich heeft voorgedaan vereist de ratio legis van artikel 81bis, § 1, tweede lid, van dit Wetboek dat de vordering tot voldoening in verband moet kunnen worden gebracht met de niet-ingediende of laattijdig ingediende periodieke btw-aangifte.

Door de administratie wordt aangenomen dat een dergelijk verband aanwezig is en, bijgevolg, dat de verlengde verjaringstermijn van vier jaar bedoeld in artikel 81bis, § 1, tweede lid, van het Btw-Wetboek van toepassing is ten aanzien van de vordering tot voldoening van de belasting:

- waarvan de opeisbaarheid blijkt uit een periodieke btw-aangifte (belasting opgenomen in de aangifte), wanneer de desbetreffende aangifte laattijdig is ingediend

- welke in een periodieke aangifte had moeten zijn opgenomen, maar er niet is in opgenomen (navordering van de belasting), wanneer de opeisbaarheid van die belasting zich in toepassing van het artikel 16, § 1, eerste lid, 17, 22, 22bis, 24 of 25sexies, § 2, van het Btw-Wetboek heeft voorgedaan in een tijdvak waarvoor is vastgesteld dat de periodieke aangifte niet is ingediend of waarvoor de periodieke aangifte laattijdig is ingediend

- welke is ontstaan ingevolge een onrechtmatig uitoefening van het recht op aftrek of het recht op teruggaaf, wanneer is vastgesteld dat de periodieke btw-aangifte waarin dat recht is uitgeoefend laattijdig is ingediend (navordering van de belasting). Hetzelfde geldt wanneer de belastingplichtige in de bedoelde aangifte ten onrechte een herziening in zijn voordeel heeft verricht of enig ander bedrag in zijn voordeel ten onrechte heeft opgenomen.

De verlengde vierjarige verjaringstermijn bedoeld in artikel 81bis, § 1, tweede lid, van het Btw-Wetboek is van toepassing ten aanzien van de vordering van de proportionele administratieve geldboeten verschuldigd wegens het navorderen door de administratie van de hiervoor bedoelde belastingen.

De verlengde vierjarige verjaringstermijn bedoeld in artikel 81bis, § 1, tweede lid, van het Btw-Wetboek is bovendien van toepassing op de nalatigheidsinteresten verschuldigd wegens het vorderen of het navorderen van de hiervoor bedoelde belastingen.

3.2.5. Eindpunt van de verlengde verjaringstermijn

Behoudens schorsing of stuiting van de verjaring treedt de verjaring bedoeld in artikel 81bis, § 1, tweede lid, van het Btw-Wetboek in op 31 december van het vierde kalenderjaar volgend op dat waarin de oorzaak van opeisbaarheid van de belasting, interesten en administratieve geldboeten zich heeft voorgedaan.

De oorzaak van opeisbaarheid van de vordering tot voldoening van verschuldigde belasting die in een aangifte moest worden opgenomen maar er niet is in opgenomen doet zich voor op het tijdstip van opeisbaarheid van de belasting als bepaald in de artikelen 16, § 1, eerste lid (levering van goederen), 17 (levering van goederen), 22 (diensten), 22bis (diensten), 24 (invoer van goederen) en 25sexies, § 2 (intracommunautaire verwerving van goederen), van het Btw-Wetboek.

In het geval van de belastingplichtige onrechtmatig een bedrag in zijn voordeel heeft opgenomen in de periodieke btw-aangifte ontstaat er eveneens een vordering tot voldoening van de belasting in de zin als bedoeld in artikel 81bis, § 1, van het Btw-Wetboek. Er wordt aan herinnerd dat de oorzaak van opeisbaarheid van deze laatste vordering zich niet voordoet op het tijdstip van opeisbaarheid van de belasting als bepaald in de artikelen 16, § 1, eerste lid, 17, 22, 22bis, 24 en 25sexies, § 2, van het Btw-Wetboek, maar wel op het tijdstip van het begaan van de inbreuk, d.w.z. op het tijdstip van indiening van de btw-aangifte waarin het onrechtmatig bedrag is opgenomen. De administratie neemt immers op zijn vroegst kennis van de inbreuk op het tijdstip van indiening van de aangifte en het is op zijn vroegst op dat tijdstip dat de administratie de btw kan vorderen.

Voorbeeld (3)

Belastingplichtig X dient de aangifte van het vierde kwartaal 2023, die uiterlijk moet worden ingediend op 20.01.2024, laattijdig in op 03.03.2024. De laattijdige indiening van de aangifte heeft tot gevolg dat de gewone verjaringstermijn van drie jaar wordt verlengd in toepassing van artikel 81bis, § 1, tweede lid, van het Btw-Wetboek.

Bij onrechtmatige uitoefening van het recht op aftrek in de aangifte van het vierde kwartaal 2023 ontstaat een vordering tot voldoening van de belasting in hoofde van de administratie. De oorzaak van opeisbaarheid van de vordering bedoeld in artikel 81bis van het Btw-Wetboek doet zich in dat geval voor op het tijdstip van indiening van de aangifte waarin het onrechtmatig bedrag is opgenomen, d.w.z. op 03.03.2024. De administratie kan de belasting waarvoor in de aangifte van het vierde kwartaal 2023 onrechtmatig een recht op aftrek is uitgeoefend vorderen in toepassing van artikel 81bis, § 1, tweede lid, van het Btw-Wetboek tot en met 31/12 van het vierde jaar volgend op de oorzaak van opeisbaarheid, d.w.z. tot en met 31.12.2028. Bij tijdige indiening van de aangifte zou de administratie de belasting kunnen vorderen tot en met 31/12 van het derde jaar volgend op de oorzaak van opeisbaarheid, d.w.z. tot en met 31.12.2027.

De vordering tot voldoening van de proportionele administratieve geldboeten welke verschuldigd zijn op grond van artikel 70, § 1,van het Btw-Wetboek ontstaat en de oorzaak van opeisbaarheid doet zich voor op het tijdstip dat de vordering tot voldoening van de btw ontstaat.

De vordering tot voldoening van de nalatigheidsinteresten ontstaat en de oorzaak van opeisbaarheid doet zich voor van maand tot maand.

3.2.6. Er dienen geen andere voorwaarden te worden voldaan

Krachtens artikel 81bis, § 1, tweede lid, van het Btw-Wetboek heeft de niet-indiening of de laattijdige indiening van een periodieke aangifte tot gevolg dat de verjaringstermijn bedoeld in het eerste lid van dat artikel wordt verlengd tot 31/12 van het vierde kalenderjaar volgend op dat waarin de oorzaak van opeisbaarheid van die belasting, interesten en administratieve geldboeten zich heeft voorgedaan.

Voor de verlenging van de termijn volstaat het dat de aangifte niet is ingediend of laattijdig is ingediend en dat de vordering verband houdt met de niet-ingediende of laattijdig ingediende periodieke btw-aangifte (zie titels 3.2.4. en 3.2.5. hiervoor).

Er dienen geen andere voorwaarden te worden voldaan.

Er is bijgevolg niet vereist dat de belastingplichtige dezelfde inbreuken zou hebben begaan in de termijn van de gewone verjaringstermijn van drie jaar bedoeld in artikel 81bis, § 1, eerste lid, van het Btw-Wetboek.

Voorbeeld (4)

Een belastingplichtige, kwartaalaangever, dient zijn periodieke btw-aangiften met betrekking tot het eerste en tweede kwartaal 2023 laattijdig in. De aangiften met betrekking tot het derde en vierde kwartaal 2023 worden tijdig ingediend.

De administratie verricht een controle in 2027 en stelt inbreuken vast op de toepassing van btw-wetgeving. Deze inbreuken, die bestaan in een onrechtmatige uitoefening van het recht op aftrek, hebben een systematisch karakter.

De belasting waarvan de oorzaak van de opeisbaarheid zich heeft voorgedaan in 2024, 2025 en 2026 wordt door de administratie gevorderd in toepassing van de gewone verjaringstermijn bedoeld in artikel 81bis, § 1, eerste lid, van het Btw-Wetboek. De administratie kan deze belastingschuld (inclusief de tot op dat tijdstip verschuldigde nalatigheidsinteresten en proportionele administratieve geldboeten) vorderen tot en met 31.12.2027. De belasting, interesten en administratieve geldboeten waarvan de opeisbaarheid zich daarentegen heeft voorgedaan in 2023, kan de administratie, op het tijdstip van controle, niet meer vorderen in toepassing van artikel 81bis, § 1, eerste lid, van het Btw-Wetboek.

Aangezien de belastingplichtige de aangifte van het eerste en tweede kwartaal 2023 evenwel laattijdig heeft ingediend, wordt de gewone verjaringstermijn bedoeld in artikel 81bis, § 1, eerste lid, van het Btw-Wetboek verlengd en kan de administratie de niet-aangegeven belasting waarvan de opeisbaarheid zich voordoet in het eerste en tweede kwartaal 2023, alsmede de ermee verbonden nalatigheidsinteresten waarvan de oorzaak van opeisbaarheid zich voordoet in 2023 en de ermee verbonden proportionele administratieve geldboeten, alsnog vorderen in toepassing van artikel 81bis, § 1, tweede lid, van het Btw-Wetboek tot en met 31.12.2027.

Er is niet vereist dat de belastingplichtige dezelfde inbreuken zou hebben begaan in 2024, 2025 en 2026. Het volstaat voor de verlenging van de gewone verjaringstermijn van drie jaar tot vier jaar immers dat de aangifte waarin de verschuldigde btw diende te worden opgenomen niet is ingediend of laattijdig is ingediend. Ook indien de inbreuken geen systematisch karakter vertonen en de onrechtmatige aftrek bijvoorbeeld uitsluitend voorkomt in de aangifte van het eerste en/of tweede kwartaal 2023, kan de administratie de vordering tot voldoening van de belasting (alsmede de ermee verbonden nalatigheidsinteresten waarvan de oorzaak van opeisbaarheid zich voordoet in 2023 en de ermee verbonden proportionele administratieve geldboeten), alsnog vorderen in toepassing van artikel 81bis, § 1, tweede lid, van het Btw-Wetboek tot en met 31.12.2027.

Dat de wetgever heeft voorzien in artikel 81bis, tweede lid, van het Btw-

Wetboek in een verlenging van de gewone verjaringstermijn van drie jaar bedoeld in artikel 81bis, eerste lid, van het Btw-Wetboek doet geenszins afbreuk aan de autonomie van de zevenjarige verjaringstermijnen opgenomen in artikel 81bis, § 1, derde lid, van het Btw-Wetboek evenals aan de autonomie van de tienjarige termijn opgenomen in artikel 81bis, § 1, vierde lid, van het Btw-Wetboek. Voor de toepassing van deze bepalingen mag de ontvangst van de inlichting afkomstig van het buitenland, de rechtsvordering, de kennisname van de bewijskrachtige elementen of van de aanwijzingen van belastingontduiking, respectievelijk bedoeld in het derde lid, 1° tot en met 3°, en het vierde lid, zowel voor als na het verstrijken van de in het eerste en tweede lid bedoelde verjaringstermijn plaatsvinden (artikel 81bis, § 1, vijfde lid, van het Btw-Wetboek).

3.3. TIENJARIGE VERJARINGSTERMIJN IN GEVAL VAN FRAUDE

3.3.1. Tienjarige verjaringstermijn

Artikel 104, 3°, van de wet houdende diverse fiscale en financiële bepalingen van 22.11.2022, voornoemd, heeft de verjaringstermijn voor inbreuken begaan met bedrieglijk opzet of het oogmerk te schaden van zeven op tien jaar gebracht.

Overeenkomstig artikel 81bis, § 1, vierde lid, van het Btw-Wetboek is er, in afwijking van het eerste tot en met het derde lid, verjaring na het verstrijken van het tiende kalenderjaar volgend op dat waarin de oorzaak van opeisbaarheid zich heeft voorgedaan, wanneer de overtreding bedoeld in de artikelen 70 of 71 begaan is met bedrieglijk opzet of met het oogmerk te schaden.

3.3.2. Voorafgaande kennisgeving

Er wordt aan herinnerd dat krachtens artikel 84ter van het Btw-Wetboek de administratie belasting met de belasting over de toegevoegde waarde, indien zij voornemens is de verjaringstermijn inzake bedrieglijk opzet en oogmerk te schaden toe te passen, ertoe gehouden is, op straffe van nietigheid van de rechtzetting, vooraf aan de betrokkene schriftelijk en nauwkeurig kennis te geven van de vermoedens van belastingontduiking die tegen hem bestaan in de betreffende periode.

3.3.3. Inwerkingtreding

Krachtens artikel 105 van de wet van 20.11.2022 houdende diverse fiscale en financiële bepalingen is artikel 81bis, § 1, van het Btw-Wetboek, zoals gewijzigd door het artikel 104 van diezelfde wet, van toepassing op de belastingen die opeisbaar geworden zijn vanaf 01.01.2023.

De belastingen waarvan de opeisbaarheid zich heeft voorgedaan vóór 1 januari 2023 blijven onderworpen aan de verjaringstermijnen van de vordering tot invordering bedoeld in artikel 81bis van het Btw-Wetboek zoals deze van toepassing was voor de inwerkingtreding van de wet van 20.11.2022 houdende diverse fiscale en financiële bepalingen.

Interne ref.: 140.017

Bron: Fisconetplus​