Circulaire 2024/C/18 betreffende het btw-stelsel van de levering van brandstof in België via een tankkaartsyteem

De Algemene Administratie van de Fiscaliteit – Belasting over de toegevoegde waarde publiceerde op 27/02/2024 de Circulaire 2024/C/18 betreffende het btw-stelsel van de levering van brandstof in België via een tankkaartsyteem.

Deze circulaire bespreekt het arrest Vega International (C-235/18) en de daaruit voortvloeiende richtsnoeren van het btw-comité betreffende de situatie waarbij een tankkaartmaatschappij een tankkaart toekent aan andere partijen, die de tankkaart kunnen gebruiken om brandstof af te nemen ten behoeve van voertuigen met een verbrandingsmotor bij brandstofleveranciers in België.

Inhoudstafel

I. Arrest Vega International (C-235/18) van het Hof van Justitie

II. Btw-behandeling van levering van brandstof via een tankkaartsysteem

A. De tankkaartmaatschappij handelt als commissionair in de zin van artikel 13 van het Btw-Wetboek

B. De tankkaartmaatschappij handelt niet als commissionair in de zin van artikel 13 van het Btw-Wetboek

I. Arrest Vega International (C-235/18) van het Hof van Justitie

Arrest C-235/18 d.d. 15.05.2019 van het Hof van Justitie (Vega International)

1. Aan het Hof van Justitie werd de volgende vraag voorgelegd:

'Vallen de verstrekking van tankkaarten en het onderhandelen over en financieren en afwikkelen van brandstofaankopen met behulp van dergelijke kaarten onder artikel 135, lid 1, onder b), van richtlijn 2006/112 of kunnen dergelijke complexe handelingen worden aangemerkt als kettingtransacties met als voornaamste doel de levering van brandstof?'

2. Het Hof heeft in haar arrest van 15.05.2019 in de zaak Vega International (C-235/18) voor recht verklaard:

'Artikel 135, lid 1, onder b), van richtlijn 2006/112/EG moet aldus worden uitgelegd dat de terbeschikkingstelling van tankkaarten door een moedermaatschappij aan haar dochterondernemingen, waarmee de dochterondernemingen de voertuigen waarvan zij het transport verzorgen van brandstof kunnen voorzien, in omstandigheden als in het hoofdgeding kan worden gekwalificeerd als een van de belasting over de toegevoegde waarde vrijgestelde verlening van krediet in de zin van deze bepaling.'

3. In de casus die werd voorgelegd aan het Hof van Justitie werden de voertuigen van Vega Poland volgetankt middels tankkaarten die werden afgegeven op naam van de bestuurders. De handelingen met behulp van de tankkaarten werden gecentraliseerd door de moedermaatschappij Vega International, die van de brandstofleveranciers de facturen ontvangt voor de aankoop van brandstof. Vervolgens factureerde Vega International aan het einde van de maand aan Vega Poland de brandstof met een marge van 2 %.

4. In lijn met haar arrest Auto Lease Holland (C-185/01) van 06.02.2003 heeft het Hof beslist dat Vega International niet zelf de brandstof aankoopt en levert aan Vega Poland, maar dat de levering van de brandstof door de brandstofleverancier rechtstreeks aan Vega Poland gebeurt, terwijl Vega International aan Vega Poland een dienst verricht die moet worden beschouwd als een verlening van krediet die wordt vrijgesteld overeenkomst artikel 135, lid 1, b), van de richtlijn 2006/112/EG (zie artikel 44, § 3, 5°, van het Btw-Wetboek).

II. Btw-behandeling van levering van brandstof via een tankkaartsysteem

5. Deze circulaire beoogt de situatie waarbij een belastingplichtige (tankkaartmaatschappij) een tankkaart toekent aan andere partijen (de tankkaarthouders), die de tankkaart kunnen gebruiken om brandstof af te nemen ten behoeve van voertuigen met een verbrandingsmotor bij brandstofleveranciers (tankstations) in België.

Wat evenwel de btw-behandeling van het opladen van elektrische voertuigen via een laadstation betreft, wordt verwezen naar de circulaire 2021/C/113 van 20.12.2021 betreffende de installatie van laadstations voor elektrische voertuigen en leveringen en diensten met betrekking tot die laadstations.

A. De tankkaartmaatschappij handelt als commissionair in de zin van artikel 13 van het Btw-Wetboek

6. Het arrest Vega International is op Europees niveau besproken door het btw-comité. Uit die besprekingen zijn richtsnoeren voortgevloeid die verduidelijken onder welke omstandigheden de tankkaartmaatschappij handelt als een commissionair in de zin van artikel 13,§ 1, van het Btw-Wetboek, met als gevolg dat de brandstofleverancier geacht wordt de brandstof te leveren aan de tankkaartmaatschappij en de tankkaartmaatschappij op zijn beurt geacht wordt een levering van brandstof te verrichten aan de tankkaarthouder (1) (zie DOCUMENT B – taxud.c.1(2023)11114065 – 1068 REV dat is opgenomen in het document 'Guidelines Vat Committee Meetings' te raadplegen op: VAT Committee - European Commission (europa.eu)).

(1) De term 'tankkaarthouder' wordt gemakkelijkheidshalve gebruikt om te verwijzen naar de medecontractant van de 'tankkaartmaatschappij', aan wie laatstgenoemde in het kader van de commissionairsfictie, geacht wordt de levering van de brandstof te verrichten en aan wie laatstgenoemde zal factureren. Stel dat de transactie beschreven in randnummer 3 onder de commissionairsfictie zou vallen, dan zou onder 'tankkaarthouder' Vega Poland worden bedoeld en niet de chauffeur die de tankkaart gebruikt.

7. In de Belgische context dient daarenboven rekening te worden gehouden met artikel 13, § 2, van het Btw-Wetboek dat bepaalt: 'Als commissionair wordt aangemerkt niet alleen hij die op eigen naam of onder firma voor rekening van een lastgever handelt, maar ook de tussenpersoon bij inkoop of de tussenpersoon bij verkoop, die in enigerlei hoedanigheid een op zijn naam gestelde factuur, debetnota of ander daarmee gelijkstaand stuk respectievelijk van de verkoper ontvangt of aan de koper uitreikt.'

8. In de situatie waarbij een belastingplichtige (tankkaartmaatschappij) een tankkaart toekent aan andere partijen (de tankkaarthouders), die de tankkaart kunnen gebruiken om brandstof af te nemen bij diverse brandstofleveranciers in België, wordt de tankkaartmaatschappij voor btw-doeleinden geacht de brandstof zelf te hebben afgenomen van de brandstofleveranciers en deze vervolgens zelf te hebben geleverd aan de tankkaarthouders overeenkomstig artikel 13, § 2, van het Btw-Wetboek, voor zover volgende voorwaarden zijn vervuld:

a. De tankkaartmaatschappij heeft voorafgaand aan de afname van de brandstof door de tankkaarthouders een overeenkomst afgesloten met de brandstofleveranciers, waarbij de voorwaarden voor de afname van de brandstoffen zijn opgenomen (onder andere prijskortingen, identificatie van de tankstations die gedekt worden door de overeenkomst, wijze van betaling, duur van de overeenkomst, enzovoort); én

b. De brandstofmaatschappijen factureren de levering van de brandstof aan de tankkaartmaatschappij en de tankkaartmaatschappij factureert op haar beurt de levering van de brandstof aan de tankkaarthouders.

9. Het spreekt voor zich dat het tankkaartsysteem ook binnen het toepassingsgebied van de commissionairsfictie valt wanneer er voldaan is aan de voorwaarden van bovenvermelde richtsnoeren van het btw-comité, in welk geval de tankkaartmaatschappij optreedt als een commissionair in de zin van artikel 13, § 1, van het Btw-Wetboek.

10. Het commissieloon van de tankkaartmaatschappij:

a. behoort niet tot de maatstaf van heffing van de levering tussen de brandstofleverancier en de tankkaartmaatschappij;

b. maakt deel uit van de maatstaf van heffing van de levering door de tankkaartmaatschappij aan de tankkaarthouder (artikel 29, § 1, van het Btw-Wetboek).

B. De tankkaartmaatschappij handelt niet als commissionair in de zin van artikel 13 van het Btw-Wetboek

11. Wanneer de voorwaarden van artikel 13, §§ 1 en 2, van het Btw-Wetboek niet zijn vervuld, en de tankkaartmaatschappij niet kan worden beschouwd als een commissionair voor btw-doeleinden, volgt uit de arresten Autolease Holland (C-185/01) en Vega International (C-235/18) van het Hof van Justitie van de Europese Unie dat de tankkaartmaatschappij een kredietverlening verricht naar de tankkaarthouders toe, vrijgesteld van btw overeenkomstig artikel 44, §3, 5°, van het Btw-Wetboek. De brandstoffen worden dan rechtstreeks door de brandstofleveranciers geleverd aan de tankkaarthouders.

Interne ref.: 140.636