Decreet 21 december 2018 houdende diverse fiscale bepalingen (1): welke belasting bij schenkingen met voorbehoud van vruchtgebruik?

Een decreet van 21 december 2018, gepubliceerd in het Belgisch Staatsblad van 28 december 2018, wijzigt een heel aantal bepalingen in de Vlaamse Codex Fiscaliteit.

Die codex bevat nagenoeg de hele Vlaamse fiscale wetgeving: niet alleen de registratie-en erfbelasting, maar ook de verkeersbelasting, de belasting op de inverkeerstelling, de kilometerheffing, de leegstandheffing op bedrijfsruimten, de belasting op de spelen en weddenschappen, en de belasting op de automatische ontspanningstoestellen. Aan verschillende van die andere belastingen worden ook wijzigingen aangebracht, maar wij beperken ons hierna tot de erf- en schenkbelasting.

Zoals de memorie van toelichting1 aangeeft betreft het vooral aanpassingen ingevolge wijzigingen aan de federale wetgeving: de hervorming van het wetboek van vennootschappen - die overigens nog niet doorgevoerd is -, nieuw insolventierecht en integratie van de hypotheekkantoren in de Administratie Rechtszekerheid. Daarnaast bevat het decreet ook een aantal technische correcties, verduidelijkingen en rechtzettingen.

Toch bevat het decreet ook enkele inhoudelijke wijzigingen, onder meer een beperking van de termijn voor de aankondiging van een tekortschatting na verkoop of vererving, en een aantal bepalingen in verband met fraudebestrijding.

De voorbereidende werken zijn vrij eenvoudig: er is alleen de memorie van toelichting, het verslag van de Raad van State2, 2 kleine amendementen3, en het commissieverslag4.

Wij bekijken hierna artikel 7 van het decreet, het 1e artikel in verband met de erfbelasting.

Voortgezet vruchtgebruik: wijzigingen aan het erfrecht

Schenkingen die men aan zijn kinderen doet moeten in principe ingebracht worden in de nalatenschap: de gelijkheid wordt daardoor hersteld bij het overlijden. Wat een kind gekregen heeft, wordt verrekend met wat het nog te ontvangen heeft uit de nalatenschap. Wie meer gekregen heeft, zal dus later minder ontvangen, tenzij de schenker anders beslist heeft5.

Dit mechanisme van de inbreng geldt niet tegenover de echtgenote6: wat zij gekregen heeft moet zij niet inbrengen7 en ze kan ook geen inbreng eisen van wat de afstammelingen gekregen hebben8. Let wel: zij blijft altijd recht hebben op de helft van de nalatenschap in vruchtgebruik, met als minimum het vruchtgebruik op de gezinswoning en het huisraad9, maar dat is een kwestie van fictieve massa, reserve en inkorting, niet van inbreng. Inbreng is, in het nieuwe recht, een kwestie van herstel van de gelijkheid tussen de kinderen, en daar is de echtgenote dus vreemd aan.

Zij heeft echter wel recht op het zogenaamd voortgezet vruchtgebruik (ook wel “wettelijk toegekend opvolgend vruchtgebruik” genoemd), als de erflater schenkingen gedaan heeft met voorbehoud van vruchtgebruik. Bij het overlijden van de schenker ontvangt zij automatisch het vruchtgebruik van de goederen die de schenker heeft geschonken, op voorwaarde10:

- dat zij tot de nalatenschap komt (en dat ze dus niet verwerpt of onwaardig is);
- dat zij bij de schenking al getrouwd was met de schenker;
- en dat de schenker titularis van het vruchtgebruik gebleven is tot de dag van zijn overlijden.

Het moet hierbij niet noodzakelijk om schenkingen tegenover de kinderen gaan: ook een schenking aan een broer of zus of een vreemde is onderworpen aan dit voortgezet vruchtgebruik, wanneer de erflater zich het vruchtgebruik heeft voorbehouden.

Zij ontvangt dit bij wijze van erfrecht, met alle gevolgen van dien: het vruchtgebruik kan dus omgezet worden in volle eigendom, zoals een gewoon erfrechtelijk vruchtgebruik en onder dezelfde voorwaarden11.

Iets gelijkaardigs geldt voor de wettelijk samenwonende. Die krijgt immers ook dat vruchtgebruik, wanneer de schenking de gezinswoning betreft, of preciezer: “het onroerend goed dat tijdens het samenwonen het gezin tot gemeenschappelijke verblijfplaats diende en van het daarin aanwezige huisraad”12. Dat is logisch, want ook het gewone erfrecht voorziet enkel in een vruchtgebruik op deze goederen voor de wettelijk samenwonende13.

In een eerste versie van dit artikel14 was niets voorzien voor het geval twee wettelijk samenwonenden nadien trouwen. Veronderstel dat X en Y gaan samenwonen, en samen een huis kopen. Ze krijgen een of meer kinderen, en schenken de blote eigendom van het huis, waar ze ook samenwonen, aan de kinderen. Nog later trouwen ze, en X overlijdt.

Letterlijk gezien had Y dan geen recht op het voortgezet vruchtgebruik van wat geschonken was tijdens het samenwonen, want bij de schenking was zij nog niet getrouwd, en dat was een van de voorwaarden.

Dit was niet de bedoeling, en dus werd de (federale) tekst van artikel 858 bis BW aangepast, waardoor ook in dit geval de echtgenote het vruchtgebruik zal verkrijgen.

Vlaams decreet volgt de federale wetgeving

Indien hierover geen specifieke wettelijke bepaling was opgenomen, zou dit voortgezet vruchtgebruik naar onze mening niet belastbaar geweest zijn met erfbelasting, tenzij het een schenking betrof van roerende goederen die in de 3 jaar voor het overlijden plaatsgevonden15.

De Vlaamse wetgever heeft echter ingegrepen, en heeft het voortgezet vruchtgebruik specifiek belastbaar gesteld16.

Aangezien het artikel 2.7.1.0.2 echter verwees naar artikel 858 bis, §§ 3, 4 en 5 BW, en hier nu een paragraaf wordt tussengevoegd, diende ook het artikel van de Vlaamse codex te worden aangepast.

Daardoor zal dus ook het voortgezet vruchtgebruik, dat de echtgenote ontvangt op de gezinswoning en het huisraad, wanneer deze geschonken was (aan de kinderen of aan een derde) op het ogenblik dat zij nog niet getrouwd waren, maar wel al wettelijk samenwoonden, belast worden.

Het betreft dus inderdaad een “technische rechtzetting”17, die wel een uitbreiding van de belastbare grondslag inhoudt.

Dit voortgezet vruchtgebruik zal dus in principe onderworpen zijn aan erfbelasting. Dat betekent echter niet dat er effectief belasting geheven zal worden: de verkrijging van de gezinswoning door de langstlevende is immers niet onderworpen aan erfbelasting18.

In de aangifte van nalatenschap moet er dan ook melding gemaakt worden van dit voortgezet vruchtgebruik. Dat werd uitdrukkelijk in de Codex bepaald. Bovendien moet een kopie van de schenkingsakte bij de aangifte gevoegd worden. Werd er aan het vruchtgebruik verzaakt vóór het overlijden, dan moet het stuk toegevoegd worden waaruit die verzaking blijkt19.

Andere technieken

Wanneer feitelijk samenwonenden samen een huis aankopen, zal dikwijls voorzien worden in een beding van aanwas tussen hen beiden bij overlijden van een van hen. Deze aanwas wordt niet belast met erfbelasting, maar met registratiebelasting. In feite gaat het hier over een afstand van onverdeelde rechten onder opschortende voorwaarde, die in principe onderworpen zou worden aan het verdeelrecht van 2,5%20, maar dit wordt uitgesloten door een uitdrukkelijke bepaling in de codex21, waardoor het verkooprecht van 10% van toepassing wordt. Dit is dus ongunstiger dan een legaat, waarbij geen belasting wordt geheven (als de voorwaarden vervuld zijn). Maar het geeft wel meer zekerheid op burgerrechtelijk gebied, want het voordeel van een beding van aanwas kan niet eenzijdig ontnomen worden bij testament. Vergeten we ook niet dat het voortgezet vruchtgebruik alleen van toepassing is wanneer de nalatenschap onder het Belgische recht valt en dat is niet het geval wanneer de laatste gewone verblijfplaats van de erflater zich in het buitenland bevindt, tenzij er een geldige rechtskeuze voor het Belgische recht werd gemaakt22.

Bij gezamenlijke schenkingen met voorbehoud van vruchtgebruik zal de langstlevende ook niet belast worden met erfbelasting, en evenmin met registratiebelasting, althans wanneer de verkrijging van het vruchtgebruik geformuleerd werd als de last van de eigen schenking23. Dit is dus niet ongunstiger dan de erfbelasting, en bovendien geeft deze techniek wel burgerrechtelijk zekerheid.

Praktisch

Wanneer partners samen een woning aankopen om er in te gaan wonen en deze later aan de kinderen schenken met voorbehoud van vruchtgebruik voor de langstlevende, zal geen registratiebelasting, en evenmin erfbelasting verschuldigd zijn op dit vruchtgebruik, wanneer dit als last van de eigen schenking in de akte geformuleerd werd.

Wanneer slechts één van de partners de woning aangekocht heeft, en hij deze wenst te schenken aan de kinderen, maar het vruchtgebruik aan de andere partner wil laten toekomen, heeft hij de beschikking over verschillende technieken, met verschillende gevolgen.

Wie feitelijk samenwoont (en dus niet wettelijk samenwoont noch getrouwd is) kan zijn partner het terugvallend vruchtgebruik schenken. Dit zal belastbaar zijn met schenkbelasting, niet met erfbelasting24. Het tarief bedraagt 3, 9, 18 of 27%, naargelang de waarde van de schenking25, op voorwaarde dat er minstens een jaar ononderbroken samenwoning is26, zoniet bedragen de rechten 10-40%, het tarief tussen andere personen. Hij kan dit vruchtgebruik niet legateren, want de schenking maakt dat het goed niet langer in zijn nalatenschap valt.

Wie wettelijk samenwoont of gehuwd is, kan ook het terugvallend vruchtgebruik schenken, waardoor eveneens de schenkbelasting verschuldigd zal zijn, maar altijd tegen de tarieven 3-27%27. Hier is dus geen wachttermijn van een jaar. Daardoor heeft de langstlevende burgerrechtelijke zekerheid. Hij kan ook de blote eigendom schenken aan de kinderen zonder vruchtgebruik te voorzien voor de echtgenoot of samenwonende, en dan zal deze het voortgezet vruchtgebruik krijgen op grond van de wet, zonder erfbelasting, maar alleen:

- als de woning nog altijd als gezinswoning dient,
- als dit vruchtgebruik hem niet ontnomen werd bij testament,
- als de partners nog altijd wettelijk samenwonend of gehuwd zijn,
- en als de schenker zijn gewone verblijfplaats in België had of gekozen heeft voor toepassing van het Belgische erfrecht.

Samenwonenden of gehuwden zullen dus moeten kiezen tussen burgerrechtelijke zekerheid en fiscaal voordeel, wanneer de woning slechts eigendom is van een van beide partners.

Dit artikel werd eerder gepubliceerd op Taxwin www.taxwin.be.

1 Doc 1716 (2018-2019) – Nr. 1, p. 3.

2 Doc 1716 (2018-2019) – Nr. 1, p. 49 ev.

3 Doc. 1716 (2018-2019) – Nr. 3 (betreffen inkomstenbelasting).

4 Verslag namens de Commissie voor Algemeen Beleid, Financiën en Begroting uitgebracht door Jos Lantmeeters

over het ontwerp van decreet houdende diverse fiscale bepalingen, Doc. 1716 (2018-2019) – Nr. 2.

5 artikel 843 BW.

6 het woord “echtgenote” omvat ook de echtgenoot, ingeval de echtgenote eerst zou overlijden.

7 artikel 858 bis § 1 BW.

8 artikel 858 bis § 2 BW.

9 artikel 915 bis BW.

10 artikel 858 bis § 3 BW.

11 artikel 858 bis j° 745 ter tot 745 sexies BW.

12 artikel 858 bis § 4 BW.

13 artikel 745 octies BW. Bemerk terloops dat er een verschil is wat het recht op de huur betreft van de gezinswoning: artikel 745 octies § 1 BW.

14 artikel 858 bis BW, zoals ingevoerd door artikel 39 van de wet van 31 juli 2017.

15 Deblauwe, het nieuwe erfrecht anno 2018, burgerrechtelijk en fiscaal, KnopsPublishing, 2018, pagina 105 en volgende, randnummers 277 en volgende.

16 artikel 2 van het decreet van 6 juli 2018 tot modernisering van de erf- en schenkbelasting, aangepast aan het nieuwe erfrecht, dat een tweede lid toegevoegd aan artikel 2.7.1.0.2 van de Vlaamse codex fiscaliteit.

17 zoals de memorie van toelichting aangeeft, Doc 1716 (2018-2019) – Nr. 1, p. 5, bij artikel 7 van het ontwerp van decreet.

18 artikel 2.7.4.1.1 § 2, 3e lid.

19 Artikel 3.3.1.0.8 § 1, eerste lid, 16° vervangen door artikel 31, 2° van het Decreet van 21 december 2018. “De vermelding in de aangifte wordt verfijnd”, zegt het verslag van de commissie hierover (Doc. 1716 (2018-2019) – Nr. 2 p. 7).

20 artikel 2.10.1.0.1, 2°.

21 artikel 2.10.1.0.4.

22 artikelen 21 en 22 van de verordening 650/2012 van het Europees parlement en de Raad van 4 juli 2012 betreffende de erfopvolging.

23 aanschrijving van 9 augustus 1941, Deblauwe, Inleiding tot de Vlaamse Erfbelasting, Knops Publishing, 2015, 112, randnummer 203, en Deblauwe, Inleiding tot de Vlaamse registratiebelasting, Knops Publishing, 2017, 209 randnummer 471.

24 Zie Deblauwe, “Modernisering van de erfbelasting (2): terugvallend vruchtgebruik wordt niet langer belast met erfbelasting” op www.taxwin.be.

25 artikel 2.8.4.1.1 § 1.

26 artikel 1.1.0.0.2, 6e lid, 4° c.

27 artikel 1.1.0.0.2, 6e lid, 4° b.

Bron: Tiberghien