Gespreide belasting van de meerwaarde op de goodwill

De overdracht van een onderneming georganiseerd onder de vorm van een vennootschap kan op verschillende manieren gebeuren. Men kan hetzij een verkoop van het handelsfonds overwegen (verkoop van activa of « asset deal »), hetzij de verkoop van de aandelen van de vennootschap die de onderneming uitbaat (« share deal »). De fiscale implicaties van beide wijzen van overdracht zijn volledig uiteenlopend. De meerwaarde die wordt verwezenlijkt bij een verkoop van aandelen kan worden vrijgesteld in de inkomstenbelasting in hoofde van de verkoper. Wanneer een vennootschap daarentegen haar activa verkoopt is de volledige meerwaarde in beginsel onmiddellijk belastbaar in de vennootschapsbelasting tegen een tarief van 25%. Dit creëert in hoofde van de vennootschap uiteraard een aanzienlijke financiële last bestaande uit de fiscale schuld.

Het spreekt voor zich dat deze fiscale schuld kan worden verminderd (of zelfs tot nul kan worden herleid) indien de overdragende vennootschap beschikt over fiscale aftrekken, zoals bijv. de aftrek van overgedragen verliezen, DBI-overschotten, de « intra-groep overdrachten » (nieuwe fiscale consolidatie « op z’n Belgisch », in werking sedert 1 januari 2019), enz.

Wat echter gedaan indien deze fiscale aftrekken onvoldoende zouden zijn om de belastbare meerwaarde te compenseren ? In dergelijk geval kan de toepassing van het stelsel van de gespreide belasting een oplossing bieden.

Dit stelsel laat de overdracht toe van de belasting van de meerwaarde verwezenlijkt op goederen die sedert meer dan 5 jaar de aard van materiële of immateriële vaste activa hadden, op voorwaarde van herbelegging. Anders gezegd kan met deze maatregel de onmiddellijke belasting van de volledige meerwaarde worden vermeden : de meerwaarde zal gespreid worden belast volgens het ritme van de toegepaste afschrijvingen op de goederen die als herbelegging worden aangekocht (bijvoorbeeld gespreid over 33 jaar in het geval van een herbelegging in een gebouw).

Er mag echter niet te vroeg victorie worden gekraaid. Uit recente rechtspraak blijkt immers dat de toepassing van het stelsel van de gespreide belasting binnen het kader van een overdracht van een handelsfonds voor moeilijkheden kan zorgen. Het probleem stelt zich in het bijzonder voor de overdracht van immateriële activa, zoals goodwill en cliënteel.

Opdat de meerwaarden die worden verwezenlijkt op immateriële vaste activa zouden kunnen genieten van de gespreide belasting moeten de betrokken immateriële activa immers worden geactiveerd en (fiscaal) afgeschreven.

Het is daar dat het schoentje kan wringen. De immateriële vaste activa die door de onderneming zelf worden ontwikkeld, zoals bijvoorbeeld het cliënteel dat door de vennootschap zelf wordt opgebouwd mogen op basis van de boekhoudwetgeving immers slechts zeer uitzonderlijk worden geactiveerd. Hierdoor zal de toepassing van het stelsel van de gespreide belasting in de praktijk uitgesloten zijn.

Erger nog, zelfs indien een onderneming immateriële vaste activa heeft aangekocht (die derhalve werden geactiveerd) kan de toepassing van het stelsel van de gespreide belasting worden geweigerd op het ogenblik van de overdracht van het volledige handelsfonds. Dit is in het bijzonder het geval indien de immateriële vaste activa ondertussen volledig werden afgeschreven.

In een zaak die op 6 november 2018 aanleiding heeft gegeven tot een arrest van het Hof van Beroep van Antwerpen had een vennootschap in 2001 goodwill (cliënteel van een tandartsenpraktijk) overgenomen voor een bedrag van 85.000 EUR. Deze goodwill werd over een periode van 10 jaar afgeschreven. In 2012 verkocht de tandartsenvennootschap haar cliënteel opnieuw voor een bedrag van 500.000 EUR, waardoor een mooie meerwaarde werd gerealiseerd. De fiscus – daarin gevolgd door het Hof van Beroep – ontzegt de vennootschap echter het recht om de meerwaarde gespreid te laten belasten. Het doorslaggevende argument was dat de meerwaarde betrekking had op het « nieuwe » door de vennootschap opgebouwd cliënteel (dat niet voorkwam onder de activa op de balans) en niet op het « oude » cliënteel, dat volledig was afgeschreven en dat dus was verdwenen. Volgens het Hof werd deze vaststelling versterkt door de volgende elementen: de wijziging van de naam van de tandartspraktijk, de aanwerving van 4 nieuwe tandartsen in de vennootschap en de evolutie van het cliënteel.

Deze beslissing is mijn inziens voor kritiek vatbaar, aangezien zij het inherente evoluerende en wisselende karakter van het cliënteel miskent. Niettemin moet in de praktijk steeds rekening worden gehouden met deze rechtspraak, aangezien ook andere hoven en rechtbanken zich reeds in die zin hebben uitgesproken.

Denis-Emmanuel Philippe
Advocaat-vennoot (Bloom Law)
Docent Universiteit van Luik

Bron: http://tax.bloom-law.be/