Stopzetting/uitbreng vruchtgebruik: naar een veralgemeende toepassing van het vast recht van € 50,00?

De never ending uitbreng-story van VLABEL

Het onderwerp dat ongetwijfeld al het vaakst in de nieuwsbrieven is aan bod gekomen, is de uitbreng van vastgoed uit de vennootschap. In dit geval gaat het specifiek om de uitbreng van een vruchtgebruik, dat meermaals de pennen en tongen heeft beroerd.

De onderstaande nieuwsbrief verschijnt niet naar aanleiding van de recente update van het standpunt 18.052 in verband met de vereffening van vennootschappen. Deze nieuwsbrief is daarentegen behoorlijk vernieuwender en gaat terug op een dossier van ons kantoor. Het gaat hier niet om een publiek vindbaar precedent, zij het om een precedent in een concreet dossier. Mogelijk wijdt Vlabel er later nog een standpunt aan, zij dat dit op het moment van het schrijven van deze nieuwsbrief nog niet bekend is.

Tot voor kort was het steeds de vraag of bij de beëindiging van een vruchtgebruik, hetzij in het algemeen, hetzij in de specifieke context van een uitbreng vanwege een vennootschap aan een aandeelhouder, dat vruchtgebruik met het verkooprecht van 12% moet worden belast. Een aantal voordelige uitbrengscenario’s niet te na gesproken, waarrond ook een aantal vragen konden worden gesteld (zie onze eerdere nieuwsbrief) is dit doorgaans een probleem.

In voorliggend dossier heeft Vlabel echter een aantal punten bevestigd, wat zeer dankbaar is aangezien het een ietwat specialer dossier was.

· In de mate de vergoeding gebaseerd is op een vergoeding van het gederfd genot in hoofde van de vruchtgebruiker, is dit aan het vast recht onderhevig;

· In de mate de vergoeding deels een vergoeding is voor werken die gesplitst zijn uitgevoerd door vruchtgebruiker en blote eigenaar maar destijds niet correct onderling zijn afgerekend, is het verkooprecht evenmin verschuldigd;

· In de mate de vergoeding een correctie is voor een foute prijsverdeling uit het verleden (= waardebepaling vruchtgebruik en blote eigendom), is evenmin het verkooprecht verschuldigd.

In voorliggend dossier betreft het een combinatie van de drie elementen en heeft Vlabel er terecht mee ingestemd dat enkel het vast recht van toepassing is. We bespreken de drie punten achtereenvolgens hierna, aangezien ze niet noodzakelijk (en waarschijnlijk slechts zelden) gecombineerd zullen voorkomen in een dossier. In die zin was dit dus een bijzonder leuk piloot-dossier.

Vergoeding voor gederfd genot

Bij opstal was het reeds lange tijd de gewoonte om in geval van het einde van het opstalrecht te analyseren of de vergoeding nu een prijs is voor de opstallen, dan wel een vergoeding voor het gederfd genot. Buiten de context van enige uitbreng (zie hierover later meer) is de klassieke visie dat wanneer het een prijs is voor de eigendom van de opstallen, het verkooprecht is verschuldigd (met die nuance bij opstal dat het in het kader van een overeenstemming met initiële titel e.d., nog anders kan zijn, wat we hier even ter zijde laten). Indien de vergoeding daarentegen louter een vergoeding is voor het gederfd genot in hoofde van de opstalhouder, dan is enkel het vast recht verschuldigd.

In de praktijk wou Vlabel (en voordien de Federale Ontvangers) deze lijn lange tijd niet doortrekken naar vruchtgebruik, zij het dat minstens met deze beslissing daarin verandering is gekomen. De lijn wordt nu ook doorgetrokken naar een vruchtgebruik, waarbij een vergoeding, die is gebaseerd op een schadeloosstelling voor het gederfd genot, geen prijs meer is en er ook geen sprake meer is van een koop-verkoop. Bijgevolg moet de stopzetting van het vruchtgebruik niet met het verkooprecht worden belast.

Het belang van deze kentering valt niet te overschatten. De restwaarde van een vruchtgebruik wordt immers normaliter net bepaald als de derving van de genotswaarde. Dit lijkt noch min noch meer de basiswaardering van een lopend vruchtgebruik. Uiteraard kunnen nog andere elementen meespelen en in het debat betrokken worden, zij het dat dit de prototypische waardering van een lopend vruchtgebruik mag genoemd worden. Indien Vlabel nu op blijvende wijze (terecht) aanvaardt dat dit geen aanleiding is tot de heffing van het verkooprecht, dan komt dit er de facto op neer dat de algemene praktijkregel van belasting van het verkooprecht bij een vergoed vroegtijdig einde van het vruchtgebruik wordt omgevormd tot quasi belastingvrijheid in de toekomst. Zodoende mag dit gerust baanbrekend nieuws genoemd worden.

Gesplitste verwerving

Indien de vruchtgebruiker of de blote eigenaar bouwwerken of verbouwingswerken gesplitst uitvoeren, elk voor hun deel, waarbij in geval van een vervroegd einde de blote eigenaar een compensatie moet betalen aan de vruchtgebruiker, omwille van het vervroegd stopzetten van het vruchtgebruik en het mindere terugverdieneffect in hoofde van de vruchtgebruiker, dan heeft Vlabel ook hier bevestigd dat dit niet valt onder het evenredig verkooprecht, maar bijgevolg enkel kan belast worden met het vast recht van € 50,00. De argumentatie (die voor alle duidelijkheid niet woordelijk wordt overgenomen door Vlabel, aangezien het antwoord zeer kort was en weinig toelichting bevatte), die in de toelichting van de belastingplichtige was opgenomen, was dat ingeval van een gesplitste realisatie er geen afzonderlijke eigendomsrechten bestaan in hoofde van de vruchtgebruiker. De vruchtgebruiker is enkel vruchtgebruiker van deze werken, maar nooit eigenaar. Dit betekent dat de eigenaar van de werken van meet af aan de blote eigenaar is, zij dat haar eigendomsrecht van die werken ab initio bezwaard is met een vruchtgebruik. Indien de rechten van de vruchtgebruiker ophouden te bestaan, dan is er geen sprake van natrekking (een concept dat enkel voorzien is voor volle eigendom die overgaat van de ene partij naar de andere), maar enkel van aanwas. Immers is de natrekking de rechtsfiguur waarbij de eigendom van de ene persoon over gaat naar de andere, zij het dat dit hier niet aan de orde is. De eigendom is immers steeds eigendom geweest van de blote eigenaar. Deze krijgt er aldus geen nieuwe eigendom bij, maar wordt enkel bevrijd van het vruchtgebruik dat erop rustte. De eigendom van de werken is bijgevolg meteen opgenomen (nagetrokken zo men wil) op het moment van het uitvoeren van de werken zelf (dus zeer lang geleden). Zodoende is er geen sprake van een overdracht van een eigendom op het moment van het stopzetten van het vruchtgebruik. Om die reden aanvaardde Vlabel evenzeer dat dit niet met het verkooprecht kan worden belast.

In dit concrete dossier had men een prijsverdeling overeengekomen voor vruchtgebruik en blote eigendom, zowel voor de initiële aankoop, als voor de afbraak en heropbouw van het nieuwe pand. Naar huidige maatstaven kon deze verdelingsregel niet meer worden aangehouden. Het was weliswaar een verdeling die perfect kaderde in de toenmalige tijdsgeest, zij het dat dit op heden niet meer als verdedigbaar werd beschouwd, zo ook op het vlak van de directe belastingen (ook al kan men opnieuw de vraag stellen of er op dat vlak nog wel sprake kan zijn van enig actueel belastbaar tijdstip).

Zodoende wenste men post factum nog een correctie door te voeren aan deze prijsverdeling, en dit meteen te verrekenen in de slotvergoeding van het vruchtgebruik. Om een belastbaar feit te hebben in het kader van de verkooprechten, zijn echter twee essentiële bestanddelen noodzakelijk. Ten eerste moet er een vergoeding betaald worden (ten bezwarende titel), wat in deze wel het geval is. Ten tweede moeten er ook zakelijke rechten worden overgedragen. Deze tweede voorwaarde is niet vervuld, aangezien een prijscorrectie niet meer gepaard gaat met overdracht van zakelijke rechten. Het vruchtgebruik op duur X bleef immers een vruchtgebruik op duur X. Noch de blote eigenaar, noch de vruchtgebruiker kregen meer (zakelijke) rechten ten koste van de ander. Bijgevolg is de tweede voorwaarde niet vervuld, waardoor het verkooprecht evenmin van toepassing is op deze prijscorrectie.

Terecht oordeelde Vlabel bijgevolg dat de prijscorrectie geen aanleiding kon geven tot het verkooprecht, maar enkel moest belast worden met het vast recht.

Op te passen met de uitbreng

Betekent dit dat we in het vervolg met de ogen dicht steeds het vast recht kunnen claimen?

Zoals geweten is fiscaliteit niet zo eenvoudig opgevat. De bovenstaande regels zijn van toepassing indien de verrichting getaxeerd wordt conform haar werkelijke aard. Heel vaak komt het voor dat de stopzetting van een dergelijk recht kadert in een relatie tussen vennootschap en aandeelhouder. Dan zijn de regels van de uitbreng van toepassing. De basisregel van de uitbreng is dat het verkooprecht sowieso van toepassing is, zonder acht te slaan op de aard van de onderliggende verrichting. Zo kan de uitbreng van een erfpachtrecht dat uit zijn aard enkel moet belast worden met 5,00%, zelfs belast worden aan 12,00% (en eventueel zelfs soms op de werkelijke waarde als deze hoger is dan de vergoeding), als dit kadert binnen een uitbreng vanwege een vennootschap aan de aandeelhouder. Uiteraard zijn er soms uitzonderingen waarbij een uitbreng toch belast wordt conform haar gemeenrechtelijke aard. Dit is het geval bij de personenvennootschappen (bijv. BV) waarbij het gaat om de uitzondering van de historische aandeelhouder. Maar in vele gevallen is dit niet van toepassing. Zo is dit nooit van toepassing bij de Naamloze Vennootschap (NV) en is dit ook niet van toepassing als bovenvermelde uitzonderingen van de historische aandeelhouder/inbrenger niet van toepassing zijn. In dergelijk geval wordt de stopzetting van het verkooprecht in principe toch belast met het verkooprecht. Evenwel moet daarbij ook acht worden geslagen op de andere beslissingen die Vlabel reeds heeft genomen (zie daarvoor onze eerdere nieuwsbrieven)

Besluit

Dus is dit precedent zonder meer goed nieuws, zeker als dit veralgemeend wordt (wat ergens wel de verwachting is). Maar niettemin betekent dit geen vrijgeleide om met de ogen dicht ervan uit te gaan dat het vast recht altijd van toepassing is. De uitbrengvoorwaarden moeten steevast worden getoetst. Ook moet het dossier in al zijn techniciteit worden nagegaan, om zich ervan te vergewissen of men voldoet aan de voorwaarden om niet onder het verkooprecht maar wel onder het vast recht te vallen.

Uit de doppen kijken blijft dus het devies.

Heeft u vragen of opmerkingen? Aarzel dan niet om ons te contacteren op robin.messiaen@spartax.be of op 0491/06.01.79.

Robin Messiaen

schreef recent ook het boek

De waardering van vruchtgebruik. Focus op onroerend vruchtgebruik met vennootschappen, Larcier/Intersentia, 2023, 500p.

Spartax is een nichekantoor inzake vastgoedfiscaliteit, dat vernieuwend is door constant de portefeuille van optimalisatiemogelijkheden inzake vastgoed te verrijken met nieuwe creatieve ideeën en door kennis te delen op alle mogelijke manieren (zie bijvoorbeeld onze diverse tools, zoals onder meer de Spartax-waardering van vruchtgebruik). Met onze nieuwsbrief proberen we precedenten te belichten op een scherpere wijze dan de klassieke fiscale media of om nieuwtjes te delen.