Van “waterpistooltje” over “bazooka” naar een “atoombom” tegen fiscaal misbruik?

Temps de lecture: 6 min |22 januari 2024 à 09:19

Ben Van Vlierden

Partner @ Tiberghien

Ellen Vandingenen

Senior Associate @ Tiberghien

Derde Actieplan tegen fiscale en sociale fraude

De coördinatie van de strijd tegen fiscale en sociale fraude wordt in de regering gevoerd via het daarvoor opgerichte Ministerieel Comité. Aan dit Comité werd de opdracht gegeven om een zgn. Derde Actieplan op te stellen, gericht op de verbetering van de operationele werking van de administratie en van fiscale controles in het bijzonder.

Ter herinnering. Eén van de globale doelstellingen van het Eerste Actieplan betrof een betere samenwerking, coördinatie en gegevensuitwisseling tussen de diverse actoren op het terrein. Het Tweede Actieplan werd opgesteld rond internationale thema’s, en de verruiming van de controle- en aanslagtermijnen.

In zijn Derde Actieplan stelt minister van Financiën, Vincent Van Peteghem, nu o.a. een verruiming voor van de algemene antimisbruikbepaling in de inkomstenbelastingen (cf. artikel 344, §1 WIB92). Hiermee zou de antimisbruikbepaling in lijn moeten zijn met de Europese ATAD-richtlijn van 12 juli 20216 waarbij het fiscaal misbruik op een meer algemene en abstracte manier wordt omschreven (en aldus ruimer zal kunnen worden toegepast door de fiscus).

Krijgt de fiscus opnieuw meer slagkracht tegen fiscaal misbruik?

De in 2012 herziene versie van de algemene antimisbruikbepaling van 1993, waarvan de wettekst evolueerde van een flauw “waterpistooltje” naar een echte “bazooka”, bleek in de realiteit toch niet steeds een superkrachtig wapen te zijn voor de fiscus, mede omdat de rechtspraak de fiscus ook niet steeds kon volgen.

De geplande verruiming van de huidige algemene antimisbruikbepaling lijkt een echte gamechanger te worden: voor de fiscus wordt het toepassingsgebied véél ruimer (initiële bewijslast), voor de belastingplichtige daarentegen wordt het moeilijker (of zelfs quasi onmogelijk) om eraan te ontsnappen (zeer beperkt tegenbewijs mogelijk).

Een constructie (of een reeks van constructies) wordt volgens het ontwerp als misbruik beschouwd wanneer deze werd opgezet met als hoofddoel of één van de hoofddoelen een belastingvoordeel dat het doel of de toepassing van het toepasselijke belastingrecht ondermijnt, en die kunstmatig is. De connotatie “volstrekt kunstmatig”, afkomstig uit de rechtspraak van het Hof van Justitie van de Europese Unie wordt in deze afgezwakt naar gewoonweg “kunstmatig”. In het voorstel van de nieuwe antimisbruikbepaling worden de pijnpunten (en aldus obstakels voor de fiscus) van de huidige bepaling vakkundig als volgt weggewerkt:

Noteer ook dat de bepaling ruimer gaat dan het Wetboek Inkomstenbelastingen 1992 en verwijst naar “het toepasselijk belastingrecht”, dit allicht als reactie op de rechtspraak inzake o.m. de inschakelingsbedrijven (oud regime).

Noteer ook dat verwezen wordt naar de “economische realiteit”, een concept dat voor de eerste keer in de fiscale wetgeving zeer recent is ingevoerd door de Wet van 22 december 2023 (BS 29 december 2023) met de wijzigingen van artikel 54 WIB92 (inzake de niet-aftrekbaarheid van betalingen naar bepaalde belastingparadijzen) en 344, §2 WIB92 (inzake de niet-tegenstelbaarheid van bepaalde overdrachten naar belastingparadijzen). Wordt hiermee de Brepols-doctrine definitief begraven?

Game over voor de belastingplichtige?

Wanneer de nieuwe antimisbruikbepaling in zijn nieuw kleedje zit, is op heden niet bekend (volgens de teksten die dateren van eind vorig jaar was er nog sprake van een toepassing vanaf aanslagjaar 2024 – hetgeen niet meer mogelijk is). De voorgaande aanslagjaren zouden sowieso onderworpen blijven aan de huidige antimisbruikbepaling met minder slagkracht voor de fiscus doch meer ruimte voor verdediging voor de belastingplichtige.

Met de nieuwe antimisbruikbepaling wordt verwacht dat de fiscus grof geschut in handen zal hebben: een echte “atoombom”. Waar voorheen enige mate van verdediging mogelijk was tegen de “bazooka”, lijkt de belastingplichtige met deze voorgestelde tekst het lot beschoren van een zo goed als weerloos slachtoffer.

De Federale regering is er echter niet in geslaagd om vóór jaareinde 2023 te beslissen over dit onderdeel van het Derde Actieplan. Binnen Vivaldi heerste hierover immers geen consensus. “[…] Als we toelaten dat de fiscus die [d.i. de antimisbruikbepaling] te allen tijde gebruikt, ook ten aanzien van bakkers en beenhouwers, dan is dat voor ons een brug te ver. […] De fiscus moet fraude kunnen opsporen, maar een bazooka mag niet gebruikt worden tegen een paraplu van een belastingplichtige […]”, dixit Vincent Van Quickenborne (Open Vld) in de Plenumvergadering van de Kamer van 19 december 2023 (Kamer 2023-2024, CRIV 55 PLEN 278, nr. 01.62, p. 17-18).

Mede met de verkiezingen in zicht is het absoluut niet zeker dat de wijziging er deze legislatuur nog komt.

Een constructie of een reeks van constructies (in plaats van een “rechtshandeling” of een “geheel van rechtshandelingen”) moet ruim worden uitgelegd, waarbij de discussie wegvalt of de belastingplichtige zélf die rechtshandeling(en) moet stellen dan wel er minstens (onrechtstreeks) deel aan moet hebben genomen. Een onwetende belastingplichtige kan aldus plotseling geconfronteerd worden met fiscaal misbruik door een constructie van een andere persoon.
Het zgn. belastingvoordeel dient het doel of de toepassing van het “toepasselijke belastingrecht” te ondermijnen, waardoor de fiscus niet langer het bewijs zal moeten leveren van de frustratie van de specifieke doelstelling van een fiscale bepaling – wat in de praktijk nogal moeilijk was omwille van de (soms slechte) kwaliteit van de fiscale wetgeving en/of weinigzeggende parlementaire werkzaamheden daarover.

Ingeval van fiscaal misbruik kan de belastingplichtige zich enkel rechtvaardigen mits bewijs van geldige zakelijke of economische redenen die de economische realiteit weerspiegelen, hetgeen veel enger is dan het huidige tegenbewijs bestaande uit andere motieven dan het ontwijken van inkomstenbelastingen. Niet-fiscale, familiale, sociale en patrimoniale motieven kunnen niet meer worden ingeroepen, d.i. redenen die nochtans vaak een geldig tegenbewijs vormden in de huidige bepaling. In de personenbelasting wordt een tegenbewijs aldus quasi onmogelijk.

Waar in de huidige bepaling ingeval van fiscaal misbruik de belastbare grondslag en de belastingberekening wordt hersteld, wordt in de nieuwe tekst de belastingheffing hersteld overeenkomstig het doel van de toepasselijke fiscale wet alsof het misbruik niet heeft plaatsgevonden. In de voorbereidende werken zou geschreven staan dat de administratie in het geval van een constructie of een reeks van constructies geen rekening kan houden met alle of enkel bepaalde feiten of handelingen die deze constructie(s) vormgeven. Betekent dit bijgevolg dat een herstel ook mogelijk zal zijn in hoofde van een andere belastingplichtige dan diegene die het fiscaal misbruik heeft gepleegd (wetende dat fiscaal misbruik ook niet meer zozeer door een bepaalde belastingplichtige moet worden gepleegd)? Betekent dit eveneens dat feiten ook mee in rekening zullen worden genomen, daar waar in de huidige bepaling (rechts)feiten geen enkel fiscaal gevolg kunnen teweegbrengen?

imago : freepix, storyset