Aangiften vennootschapsbelasting: wat je moet weten over de ATAD-interestaftrekbeperking

In eerdere nieuwsbrieven werd reeds ingegaan op (bepaalde aspecten van) de ATAD-interestaftrekbeperking (Nieuwsbrief dd. 28 december 2017; Nieuwsbrief dd. 25 juni 2020; Nieuwsbrief dd. 16 juli 2020; en Nieuwsbrief dd. 28 augustus 2020), die voor het eerst van toepassing is in aanslagjaar 2020 (voor zover het boekjaar ten vroegste op 1 januari 2019 is aangevangen).

Hierna worden een aantal specifieke aandachtspunten in herinnering gebracht waarop moet worden gelet bij de indiening van de aangiften in de vennootschapsbelasting of de belasting van niet-inwoners (vennootschappen) voor het aanslagjaar 2020. De uiterste datum voor de indiening van deze aangiften nadert immers met rasse schreden (op het ogenblik van het schrijven van deze nieuwsbrief is dit 16 november 2020 voor de vennootschappen met afsluitdatum tussen 31 december 2019 t.e.m. 31 januari 2020 - zie: https://financien.belgium.be/nl/E-services/biztax/indieningstermijnen-aangiften#q3).

1. Aandachtspunten voor alle belastingplichtigen, ongeacht of zij behoren tot een ‘groep’

a. Wat als het financieringskostensurplus het ‘grensbedrag’ overschrijdt?

Pro memorie: het financieringskostensurplus is enkel aftrekbaar in de mate dat het niet meer bedraagt dan het hoogste van volgende twee grensbedragen:

(i) het ‘de minimis’-bedrag van 3 miljoen EUR; dan wel

(ii) 30% van de fiscaal gecorrigeerde EBIDTA.

Het niet-aftrekbare gedeelte van het financieringskostensurplus dient in het vak ‘Verworpen Uitgaven’ bij code 1262 te worden vermeld.

Dit betekent echter niet dat het niet-aftrekbare gedeelte van het financieringskostensurplus definitief verloren is. Dit kan worden overgedragen naar de volgende boekjaren. Voor zover en in de mate dat er in (deze) latere boekjaren een overschot aan interestaftrekcapaciteit (of grensbedrag) voorhanden is, kan in deze boekjaren het eerder verworpen financieringskostensurplus alsnog ‘in aftrek worden gebracht’. Technisch gebeurt dit via een vrijstelling van de belastbare winst (aanpassing in meer van de begintoestand van de belastbare reserves). Om deze ’overdracht’ naar de volgende boekjaren te claimen, moet de vennootschap een opgave 275 SE bij haar aangifte voegen.

b. Wat als de belastingplichtige partij is bij leningen die werden afgesloten vóor 17 juni 2016 en die sindsdien niet fundamenteel gewijzigd zijn en/of bij leningen die werden afgesloten in uitvoering van een project van publiek-private samenwerking?

Leningen die werden afgesloten (i) vóor 17 juni 2016 en sindsdien niet fundamenteel zijn gewijzigd (‘grandfathered’ leningen), en (ii) in uitvoering van een project van publiek-private samenwerking (PPS-leningen), zijn niet onderworpen aan de ATAD-interestaftrekbeperking.

Het komt aan de vennootschap zelf toe om aan te tonen dat de leningen effectief ‘grandfathered’ zijn (of afgesloten zijn in het kader van een PPS-project). Als dit niet (afdoende) wordt bewezen, zijn de leningen in elk geval onderworpen aan de nieuwe ATAD-interestaftrekbeperking (en niet de oude ‘thin-cap’-regeling). Dit wordt blijkt uitdrukkelijk uit de wettekst, en werd ook met zoveel woorden bevestigd door de rulingcommissie (beslissing nr. 2020.0514 van 5 mei 2020).

Hiertoe dient de vennootschap een overzicht als bijlage bij haar fiscale aangifte te voegen, waaruit volgende gegevens blijken:

• voor ‘grandfathered’ leningen: (i) de modaliteiten van de lening (zoals partijen, rentevoet, looptijd, geleend bedrag, datum afsluiting overeenkomst); (ii) de datum en beschrijving van elke wijziging aan de lening vanaf de afsluitdatum; (iii) de bevestiging dat eventuele wijzigingen vanaf 17 juni 2016 niet ‘fundamenteel’ zijn; en (iv) het bedrag aan financieringskost of –opbrengst dat voor het betrokken boekjaar in aanmerking werd genomen;
• voor PPS-leningen: (i) de identificatie en omschrijving van het PPS-project; (ii) de bevestiging dat het PPS-project werd gegund na inmededingingstelling conform de reglementering inzake overheidsopdrachten; (iii) de bevestiging dat het PPS-project en de ermee verbonden financieringskosten, gerealiseerde activa en winst zich allemaal in de EU bevinden; en (iv) het bedrag aan financieringskost of –opbrengst dat voor het betrokken boekjaar in aanmerking werd genomen.

De fiscus heeft voor het verstrekken van deze informatie geen standaardmodel voorzien. Het komt dan ook aan de vennootschap zelf toe om deze informatie volledig mee te delen.

In verband met de ‘grandfathering’ kan nog het volgende worden genoteerd:

• De fiscus heeft in een circulaire van 11 september 2019 (Circulaire 2019/C/89) toelichtingen verstrekt bij wat zij onder ‘fundamentele’ wijzigingen verstaat.
• Volgens de rulingcommissie heeft een Belgische vennootschap de mogelijkheid om voor verstrekte leningen ‘niet aan te tonen’ dat de lening afgesloten werd vóór 17 juni 2016 c.q. nadien niet fundamenteel gewijzigd werd. In dat geval komt de lening onder de ATAD-aftrekbeperking, waardoor de interestinkomsten op de lening in mindering komen van het financieringskostensurplus (beslissing nr. 2020.0514 van 5 mei 2020).

In verband met de uitsluiting van leningen in het kader van een PPS-project, valt te noteren dat de Europese Commissie een inbreukprocedure is gestart tegen België, omdat het begrip ‘projecten van publiek-private samenwerking’ niet in overeenstemming zou zijn met de ATAD-richtlijn.

c. Wat als de vennootschap een ruling heeft verkregen waarin een bepaalde vergoedingsvorm wordt aangemerkt als ‘economische gelijkwaardig’ met interest?

Naast de kosten en opbrengsten die in het KB van 20 december 2019 uitdrukkelijk worden aangemerkt als ‘economisch gelijkwaardig aan interesten’, kan een vennootschap ook nog andere (kosten en) opbrengsten via een ruling laten aanmerken ‘economisch gelijkwaardig’. Een dergelijke ruling kan echter enkel worden verkregen op voorwaarde dat de aanvrager bij zijn aangifte een bijlage voegt, waarin het bedrag van de betrokken kosten of opbrengsten en de identiteit van de tegenpartij worden opgenomen.

2. Specifieke aandachtspunten voor (belgische) leden van een ‘groep’

a. Wat als de (Belgische) leden van de 'groep' verzaken aan de technische berekening van de EBITDA?

In groepscontext worden het financieringskostensurplus en de (fiscaal gecorrigeerde) EBITDA in beginsel afzonderlijk berekend per groepslid. Er worden daarbij wel bepaalde correcties doorgevoerd in het kader van de zgn. ‘ad hoc’-consolidatie. Ook indien de interestaftrek wordt geclaimd op basis van het ‘de minimis’-bedrag van 3 miljoen EUR, dient rekening te worden gehouden met de ‘groepscontext’. Het ‘de minimis’-bedrag van 3 miljoen EUR dient immers te worden verdeeld onder de (Belgische) groepsleden.

Omdat sommige groepen geen enkel voordeel hebben bij de (uiterst technische) berekening van het grensbedrag op basis van de (fiscaal gecorrigeerde) EBITDA, heeft de wetgever voorzien in een mogelijkheid om als groep te ‘verzaken’ aan de berekening van de EBITDA. Dit is het geval als de (fiscaal gecorrigeerde) EBITDA op groepsniveau lager is dan 10 miljoen EUR. Of nog als het financieringskostensurplus op groepsniveau lager is dan 3 miljoen EUR. Deze beslissing tot verzaking aan de EBITDA-berekening moet worden vastgelegd in een overeenkomst die alle groepsvennootschappen moeten ondertekenen. Minstens één van de groepsvennootschappen moet deze overeenkomst toevoegen aan haar fiscale aangifte.

De fiscus heeft ook hiervoor een modelovereenkomst opgesteld (opgave 275 CRC). Indien het niet mogelijk is om alle groepsvennootschappen in de tabel bij deze modelovereenkomst op te nemen, moet er een bijlage worden toegevoegd. In deze opgave kan ook worden aangevinkt dat ervoor wordt gekozen om het ‘de minimis’-bedrag van 3 miljoen EUR gelijk te verdelen onder alle groepsvennootschappen. Voor zover dat vak niet wordt aangevinkt, zal het ‘de minimis’-bedrag worden verdeeld in functie van de behoefte aan interestaftrekcapaciteit die wordt vastgesteld bij elk groepslid (volgens de regel van 3).

b.Wat als binnen een groep de ene vennootschap een overschot heeft aan aftrekcapaciteit, terwijl er elders in de groep een tekort is ?

De vennootschap met het ‘overschot’ heeft dan de mogelijkheid om (een deel van) haar grensbedrag over te dragen aan een groepsleden met een ‘tekort’ (voor zover zij gedurende het gehele belastbaar tijdperk met elkaar verbonden waren). De overdragende en verkrijgende groepsvennootschap dienen hiertoe een interestaftrekovereenkomst op te stellen. Ook hiervoor heeft de fiscale administratie een modelovereenkomst ter beschikking gesteld (opgave 275 CDI). De overeenkomst dient door beide partijen te worden gevoegd bij hun aangifte.

In deze overeenkomst: (i) worden de partijen geïdentificeerd; (ii) wordt het precieze bedrag van de overdracht bepaald; en (iii) verbinden de partijen zich ertoe om het overgedragen grensbedrag te verwerken in de aangifte van het aanslagjaar waarvoor de overeenkomst werd opgemaakt.

De overdracht van de aftrekcapaciteit kan door de ontvangende groepsvennootschap worden vergoed. Dergelijke vergoeding is facultatief, dit in tegenstelling tot de verplichte vergoeding die voorzien is in het kader van de groepsbijdrage. Indien zij wordt betaald, wordt zij aangemerkt als een verworpen uitgave in hoofde van de betalende groepsvennootschap (in de aangifte te vermelden in het vak ‘Verworpen Uitgaven’ bij code 1263). Bij de ontvangende vennootschap wordt de financiële vergoeding vrijgesteld (via een aanpassing in meer van de begintoestand van de reserves - code 1063 van de aangifte).

De aftrekcapaciteit die via een interestaftrekovereenkomst wordt overgedragen, is strikt genomen niet beperkt tot de eigen aftrekcapaciteit (positief verschil tussen het ‘grensbedrag’ en het financieringskostensurplus), of zelfs tot het eigen ‘grensbedrag’ van de overdragende groepsvennootschap. Wanneer het bedrag van de overgedragen interestaftrekcapaciteit evenwel hoger is dan het eigen grensbedrag van de overdragende groepsvennootschap, dient deze het surplus extra op te nemen als verworpen uitgave in het vak ‘Verworpen Uitgaven’.

Merk volledigheidshalve op dat een belastingplichtige meerdere interestaftrekovereenkomsten kan sluiten (voor zover individueel wordt voldaan aan de voorwaarden).

Aarzel niet om de auteurs van het artikel (of uw gebruikelijk contactpersoon binnen Tiberghien) te contacteren indien u hieromtrent vragen zou hebben.

Ivo Vande Velde – Counsel (ivo.vandelvelde@tiberghien.com)

Gilles Van Namen – Senior Associate (gilles.vannamen@tiberghien.com)

Yoram Descheemaeker – Associate (yoram.descheemaeker@tiberghien.com)

Hanne Eyckerman – Associate (hanne.eyckerman@tiberghien.com)

Bron: Tiberghien