Btw-Commentaar - Specifieke topics. Intracommunautair driehoeksverkeer

De Algemene Administratie van de Fiscaliteit publiceerde op 07/03/2019 een BTW-Commentaar betreffende Specifieke topics; intracommunautair driehoeksverkeer.

1. Begrip intracommunautair driehoeksverkeer

Intracommunautair driehoeksverkeer is een vorm van kettingverkoop.

Een kettingverkoop bestaat uit opeenvolgende leveringen van goederen waarbij de goederen rechtstreeks van de eerste verkoper naar de laatste afnemer worden vervoerd of verzonden, tussen wie er geen rechtstreekse contractuele band bestaat.

Driehoeksverkeer is een kettingverkoop met drie partijen, waarbij een eerste leverancier A goederen levert aan partij B, die de goederen op zijn beurt doorverkoopt aan partij C, terwijl de goederen rechtstreeks worden vervoerd of verzonden van bij A ter bestemming van C, tussen wie er geen rechtstreekse contractuele band bestaat (zie ‘Boekwerk I: Belastingplicht en belastbare handelingen - Hoofdstuk 2: Leveringen van goederen, Afdeling 10’).

Er is sprake van intracommunautair driehoeksverkeer, wanneer de drie betrokken partijen gevestigd en/of (in voorkomend geval) voor btw-doeleinden geïdentificeerd zijn in drie verschillende lidstaten. De goederen maken het voorwerp uit van een intracommunautair vervoer of een intracommunautaire verzending. Dat wil zeggen dat de goederen van de eerste leverancier rechtstreeks ter bestemming naar de eindafnemer in een andere lidstaat worden vervoerd of verzonden.

De richtlijn 2006/112/EG van de Raad, van 28.11.2006, betreffende het gemeenschappelijke stelsel van belasting over de toegevoegde waarde, en het Belgische Btw-Wetboek bevatten een aantal vereenvoudigingsmaatregelen ten aanzien van bepaalde situaties van intracommunautair driehoeksverkeerdie hieronder aan bod komen. We spreken dan van vereenvoudigd intracommunautair driehoeksverkeer.

Titel 2 hieronder behandelt de algemene regels die van toepassing zijn, zonder rekening te houden met de vereenvoudigingsmaatregelen.

Titel 3 bespreekt de vereenvoudigingsmaatregelen voor driehoeksverkeer.

Titel 4 behandelt enkele bijzondere situaties die ook wel ‘onecht driehoeksverkeer’ worden genoemd.

Titel 5 licht de gevolgen van een intracommunautaire kettingverkoop met vier partijen toe.

Voor een grondige bespreking van het stelsel van intracommunautaire leveringen en verwervingen van goederen wordt verwezen naar ‘Boekwerk I: Belastingplicht en belastbare handelingen, Hoofdstuk 5: Intracommunautaire verwervingen’ en ‘Boekwerk II: Bepaling van de belastbare basis en het toepasselijke tarief, Hoofdstuk 8: Vrijstellingen voor uitvoer, intracommunautaire leveringen en verwervingen, invoer en internationaal vervoer, Afdeling 2’.

Voor wat de in deze afdeling gebruikte terminologie betreft, wordt verwezen naar ‘Boekwerk I: Belastingplicht en belastbare handelingen, Hoofdstuk 5: Intracommunautaire verwervingen, Afdeling 2, titel 1’.

Belangrijke opmerking:

In de uitwerkte voorbeelden en situaties in deze uiteenzetting wordt er steeds verondersteld dat (tenzij het anders vermeld is):

•de goederen niet onderworpen zijn aan de winstmargeregeling

•het geen leveringen betreffen die vrijgesteld zijn door een andere vrijstelling dan de vrijstelling voor intracommunautaire leveringen van artikel 138, lid 1, van de richtlijn 2006/112/EG – artikel 39bis, eerste lid, 1°, van het Btw-Wetboek

•de opeenvolgende leveranciers in de ketting belastingplichtigen zijn die:

• gehouden zijn om periodieke btw-aangiften in te dienen;
• gehouden zijn om al hun intracommunautaire verwervingen van goederen aan de btw te onderwerpen
• geen vaste inrichtingen hebben in andere lidstaten dan de lidstaat waar ze gevestigd zijn
• niet de bijzondere regeling voor kleine ondernemingen genieten.

Hetzelfde geldt voor de eindafnemer in de ketting, tenzij anders bepaald.

In deze afdeling wordt, tenzij anders vermeld, niet ingegaan op de complicaties die kunnen voortvloeien uit de toepassing van de bijzondere regelingen zoals inzonderheid de regeling voor de nieuwe vervoermiddelen, de regeling voor de verkopen op afstand, voor het maakloonwerk of de regeling voor de ‘groep van vier’.

2. Algemene principes van intracommunautair driehoeksverkeer

A. Slechts één levering is een levering met intracommunautair vervoer

Bij een intracommunautaire kettingverkoop kan de intracommunautaire verzending of het intracommunautaire vervoer slechts aan één van de opeenvolgende leveringen worden toegerekend.

Met intracommunautair vervoer wordt bedoeld dat de goederen vanuit een lidstaat ter bestemming van de afnemer naar een andere lidstaat worden verzonden of vervoerd. Slechts die ene levering waarin dat intracommunautair vervoer plaatsvindt, wordt als een levering met vervoer aangemerkt. De andere leveringen zijn noodgedwongen leveringen zonder vervoer (Hof van Justitie van de Europese Unie, Arrest EMAG Handel, zaak C-245/04, van 06.04.2006).

B. Levering waaraan het intracommunautair vervoer wordt toegerekend

a. Rechtspraak van het Hof van Justitie

Zoals gezegd kan bij een intracommunautaire kettingverkoop slechts aan één levering het intracommunautair vervoer of de intracommunautaire verzending worden toegerekend.

Het probleem bestaat erin te bepalen aan welke levering het vervoer of de verzending wordt toegerekend.

Volgens de rechtspraak van het Hof van Justitie moet een algehele beoordeling van alle bijzondere omstandigheden van de zaak worden verricht. In het geval van een intracommunautair driehoeksverkeer, moet bij deze beoordeling worden bepaald op welk tijdstip de tweede ‘overgang van de macht om als een eigenaar over het goed te beschikken’ aan de eindafnemer heeft plaatsgevonden (Hof van Justitie van de Europese Unie, Arrest Kreuzmayr, zaak C-628/16, van 21.02.2018, Arrest Toridas, zaak C-386/16, van 26.07.2017, Arrest VSTR, zaak C-587/10, van 27.09.2012 en Arrest Euro Tyre, zaak C-430/09, van 16.12.2010).

Overdracht van de macht om als een eigenaar over het goed te beschikken:

Als een levering van een goed wordt beschouwd de overdracht of overgang van de macht om als een eigenaar over een lichamelijk goed te beschikken (ook indien geen overdracht van de juridische eigendom van die zaak plaatsvindt).

Uit die bewoordingen blijkt, dat het begrip levering van een goed niet verwijst naar de eigendomsoverdracht in de door het nationale recht van een lidstaat voorziene vormen, maar elke overdrachtshandeling van een lichamelijke zaak door een partij insluit, die de andere partij in staat stelt daadwerkelijk daarover te beschikken als ware zij de eigenaar van die zaak.

Deze opvatting stemt overeen met de doelstelling van de richtlijn, die onder meer beoogt het gemeenschappelijk btw-stelsel te baseren op een uniforme omschrijving van de belastbare handelingen. Deze doelstelling zou evenwel in gevaar kunnen komen, indien de vaststelling of er sprake is van levering van een goed, zou afhangen van voorwaarden die van lidstaat tot lidstaat verschillen, zoals het geval is met de voorwaarden voor burgerrechtelijke eigendomsoverdracht (Hof van Justitie van de Europese Unie, Arrest Shipping and Forwarding, zaak C-320/88, van 08.02.1990) (er wordt verwezen naar ‘Boekwerk I: Belastingplicht en belastbare handelingen - Hoofdstuk 2: Leveringen van goederen, Afdeling 4’).

Tweede overgang vindt plaats na het intracommunautaire vervoer:

Als de tweede overgang om als een eigenaar over het goed te beschikken heeft plaatsgevonden na het intracommunautaire vervoer, wordt dit vervoer toegerekend aan de eerste levering.

Tweede overgang vindt plaats vóór het intracommunautaire vervoer:

Als de tweede overgang om als een eigenaar over het goed te beschikken heeft plaatsgevonden vóór het intracommunautaire vervoer, wordt dit vervoer toegerekend aan de tweede levering.

b. Praktische benadering

Hieronder wordt aan de hand van een vereenvoudigd voorbeeld uitgelegd aan welke levering het vervoer in de praktijk moet worden toegewezen ingeval van een intracommunautair driehoeksverkeer.

A, een in lidstaat 1 gevestigde en voor btw-doeleinden geïdentificeerde belastingplichtige, verkoopt goederen aan B, een in lidstaat 2 gevestigde en voor btw-doeleinden geïdentificeerde belastingplichtige, die de goederen op zijn beurt doorverkoopt aan C, een in België gevestigde eindafnemer. De goederen worden rechtstreeks van bij A in lidstaat 1 vervoerd of verzonden ter bestemming van C in België. A heeft geen rechtstreekse contractuele band met C.

Het vervoer van de goederen wordt verricht door of voor rekening van de eerste leverancier (A):

Wanneer de intracommunautaire verzending of het intracommunautair vervoer van de goederen wordt verricht door of voor rekening van de eerste leverancier (A), kan het vervoer enkel worden toegerekend aan de eerste levering (A-B).

Bijgevolg is de eerste levering (A-B) een intracommunautaire levering met vervoer en de tweede levering (B-C) een levering zonder vervoer.

Het vervoer van de goederen wordt verricht door of voor rekening van de tussenhandelaar (B):

Wanneer de intracommunautaire verzending of het intracommunautair vervoer van de goederen wordt verricht door of voor rekening van de tussenhandelaar (B), kan het vervoer zowel aan de eerste levering (A-B) als aan de tweede levering (B-C) worden toegerekend.

Aan de hand van een algehele beoordeling van alle bijzondere omstandigheden van de zaak, zoals een grondig onderzoek van de contracten en de leveringsvoorwaarden, moet worden uitgemaakt in welke relatie het vervoer bedongen is.

Bij deze beoordeling moet volgens de rechtspraak van het Hof van Justitie worden bepaald op welk tijdstip de tweede overgang van de macht om als een eigenaar over het goed te beschikken aan de eindafnemer heeft plaatsgevonden (zie subrubriek a, hierboven).

Indien dit onderzoek geen uitsluitsel kan geven, dan wordt het vervoer geacht verbonden te zijn aan de eerste levering (A-B) indien de tussenhandelaar (B) aan zijn leverancier (A) een btw-nummer mededeelt dat is toegekend door een andere lidstaat dan de lidstaat van vertrek van de goederen (lidstaat 1), zoals de lidstaat waar hij is gevestigd (lidstaat 2), de lidstaat van aankomst van het vervoer of de verzending van de goederen (lidstaat 3) of een andere lidstaat. Het vervoer wordt evenwel geacht verbonden te zijn aan de tweede levering (B-C), indien de tussenhandelaar (B) aan zijn leverancier (A) geen btw-nummer opgeeft of een btw-nummer dat is toegekend door de lidstaat van vertrek van het vervoer of de verzending van de goederen (lidstaat 1).

Als het vervoer wordt toegerekend aan de eerste levering (A-B), is de eerste levering (A-B) een intracommunautaire levering met vervoer en de tweede levering (B-C) een levering zonder vervoer.

Als het vervoer wordt toegerekend aan de tweede levering (B-C), is de eerste levering (A-B) een levering zonder vervoer en de tweede levering (B-C) een intracommunautaire levering met vervoer.

Het vervoer van de goederen wordt verricht door of voor rekening van de eindafnemer (C):

Wanneer de intracommunautaire verzending of het intracommunautair vervoer van de goederen wordt verricht door of voor rekening van de eindafnemer (C), kan het vervoer enkel worden toegerekend aan de tweede levering (B-C).

Bijgevolg is de eerste levering (A-B) een levering zonder vervoer en de tweede levering (B-C) een intracommunautaire levering met vervoer.

C. Btw-behandeling van niet-vereenvoudigd driehoeksverkeer

a. België is lidstaat van vertrek van de goederen (lidstaat 1)

A, een in België gevestigde en voor btw-doeleinden geïdentificeerde belastingplichtige, verkoopt goederen aan B, een in lidstaat 2 gevestigde en voor btw-doeleinden geïdentificeerde belastingplichtige, die de goederen op zijn beurt doorverkoopt aan C, een in lidstaat 3 gevestigde en voor btw-doeleinden geïdentificeerde belastingplichtige. De goederen worden rechtstreeks van bij A in België vervoerd of verzonden ter bestemming van C in lidstaat 3.

Het vervoer wordt toegerekend aan de eerste levering (A-B):

De eerste leverancier (A) verricht een intracommunautaire levering met vervoer die plaatsvindt in België, namelijk daar waar het vervoer van de goederen aanvangt (zie artikel 14, § 2, eerste lid, van het Btw-Wetboek).

Deze levering kan de vrijstelling voor intracommunautaire leveringen genieten van artikel 39bis, eerste lid, 1°, van het Btw-Wetboek, want:

•de levering wordt verricht door een belastingplichtige (A)

•de levering wordt verricht voor een belastingplichtige (B) die als zodanig handelt in een andere lidstaat en er gehouden is om al zijn intracommunautaire verwervingen van goederen aan de btw te onderwerpen

•de goederen worden naar een andere lidstaat vervoerd door de verkoper, door de afnemer of voor hun rekening.

De eerste leverancier (A) is verplicht om de handeling op te nemen in zijn periodieke btw-aangiften en de intracommunautaire listing.

De tussenhandelaar (B) verricht in de lidstaat van aankomst van de goederen (lidstaat 3) een intracommunautaire verwerving die in principe aan de btw is onderworpen (zie artikelen 2, lid 1, punt b), i), 20, eerste alinea, en 40 van de richtlijn 2006/112/EG). B is in principe gehouden om zich op voorhand in lidstaat 3 voor btw-doeleinden te identificeren.

Vervolgens verricht de tussenhandelaar (B) een levering zonder vervoer in lidstaat 3 aan de eindafnemer C (zie artikel 31 van de richtlijn 2006/112/EG) die in principe in die lidstaat aan de btw is onderworpen.

Het vervoer wordt toegerekend aan de tweede levering (B-C):

De eerste leverancier (A) verricht een levering zonder vervoer die plaatsvindt in België (zie artikel 14, § 1, van het Btw-Wetboek) en die in België aan de btw is onderworpen. Hij is als schuldenaar gehouden om de btw over deze levering te voldoen via zijn periodieke btw-aangifte (zie artikel 51, § 1, 1°, en 53, § 1, eerste lid, 2° en 3°, van het Btw-Wetboek).

De tussenhandelaar (B) verricht een intracommunautaire levering met vervoer die plaatsvindt in België, namelijk daar waar het vervoer van de goederen aanvangt (zie artikel 14, § 2, eerste lid, van het Btw-Wetboek).

Deze levering kan de vrijstelling voor intracommunautaire leveringen genieten van artikel 39bis, eerste lid, 1°, van het Btw-Wetboek, want:

•de levering wordt verricht door een belastingplichtige (B)

•de levering wordt verricht voor een belastingplichtige (C) die als zodanig handelt in een andere lidstaat en er gehouden is om al zijn intracommunautaire verwervingen van goederen aan de btw te onderwerpen

•de goederen worden naar een andere lidstaat vervoerd door de verkoper, door de afnemer of voor hun rekening.

Omwille van de intracommunautaire levering die hij in België verricht, is de tussenhandelaar (B) verplicht om zich op voorhand in België voor btw-doeleinden te identificeren en om de handeling op te nemen in zijn periodieke btw-aangifte en de intracommunautaire listing.

De eindafnemer (C) verricht in de lidstaat van aankomst van de goederen (lidstaat 3) een intracommunautaire verwerving die er in principe aan de btw is onderworpen (zie artikelen 2, lid 1, punt b), i), 20, eerste alinea, en 40 van de richtlijn 2006/112/EG).

b. België is lidstaat waar de tussenhandelaar is gevestigd (lidstaat 2)

A, een in lidstaat 1 gevestigde en voor btw-doeleinden geïdentificeerde belastingplichtige, verkoopt goederen aan B, een in België gevestigde en voor btw-doeleinden geïdentificeerde belastingplichtige, die de goederen op zijn beurt doorverkoopt aan C, een in lidstaat 3 gevestigde en voor btw-doeleinden geïdentificeerde belastingplichtige. De goederen worden rechtstreeks van bij A in lidstaat 1 vervoerd of verzonden ter bestemming van C in lidstaat 3.

Het vervoer wordt toegerekend aan de eerste levering (A-B):

De eerste leverancier (A) verricht een intracommunautaire levering met vervoer die plaatsvindt in lidstaat 1, namelijk daar waar het vervoer van de goederen aanvangt (zie artikel 32, eerste alinea, van de richtlijn 2006/112/EG).

Deze levering kan de vrijstelling voor intracommunautaire leveringen genieten van artikel 138, lid 1, van de richtlijn 2006/112/EG, want:

•de levering wordt verricht door een belastingplichtige (A)

•de levering wordt verricht voor een belastingplichtige (B) die als zodanig handelt in een andere lidstaat en er gehouden is om al zijn intracommunautaire verwervingen van goederen aan de btw te onderwerpen

•de goederen worden naar een andere lidstaat vervoerd door de verkoper, door de afnemer of voor hun rekening.

De tussenhandelaar (B) verricht in de lidstaat van aankomst van de goederen (lidstaat 3) een intracommunautaire verwerving die in principe aan de btw is onderworpen (zie artikelen 2, lid 1, punt b), i), 20, eerste alinea, en 40 van de richtlijn 2006/112/EG). Deze is in principe gehouden om zich in lidstaat 3 voor btw-doeleinden te identificeren.

Vervolgens verricht de tussenhandelaar (eerste afnemer en tweede leverancier) B een levering zonder vervoer in lidstaat 3 aan de eindafnemer C (zie artikel 31 van de richtlijn 2006/112/EG) die in principe in die lidstaat aan de btw is onderworpen.

Het vervoer wordt toegerekend aan de tweede levering (B-C):

De eerste leverancier (A) verricht een levering zonder vervoer die plaatsvindt in lidstaat 1 (zie artikel 31 van de richtlijn 2006/112/EG) en die in lidstaat 1 aan de btw is onderworpen.

De tussenhandelaar (B) verricht een intracommunautaire levering met vervoer die plaatsvindt in lidstaat 1, namelijk daar waar het vervoer van de goederen aanvangt (zie artikel 32, eerste alinea, van de richtlijn 2006/112/EG).

Deze levering kan de vrijstelling voor intracommunautaire leveringen genieten van artikel 138, lid 1, van de richtlijn 2006/112/EG, want:

•de levering wordt verricht door een belastingplichtige (B)

•de levering wordt verricht voor een belastingplichtige (C) die als zodanig handelt in een andere lidstaat en er gehouden is om al zijn intracommunautaire verwervingen van goederen aan de btw te onderwerpen

•de goederen worden naar een andere lidstaat vervoerd door de verkoper, door de afnemer of voor hun rekening.

Omwille van de intracommunautaire levering die hij in lidstaat 1 verricht, is de tussenhandelaar (B) verplicht om zich er op voorhand voor btw-doeleinden te identificeren.

De eindafnemer (C) verricht in de lidstaat van aankomst van de goederen (lidstaat 3) een intracommunautaire verwerving die in principe aan de btw is onderworpen (zie artikelen 2, lid 1, punt b), i), 20, eerste alinea, en 40 van de richtlijn 2006/112/EG).

c. België is de lidstaat van aankomst van de goederen (lidstaat 3)

A, een in lidstaat 1 gevestigde en voor btw-doeleinden geïdentificeerde belastingplichtige, verkoopt goederen aan B, een in lidstaat 2 gevestigde en voor btw-doeleinden geïdentificeerde belastingplichtige, die de goederen op zijn beurt doorverkoopt aan C, een in België gevestigde en voor btw-doeleinden geïdentificeerde belastingplichtige. De goederen worden rechtstreeks van bij A in lidstaat 1 vervoerd of verzonden ter bestemming van C in België.

Het vervoer wordt toegerekend aan de eerste levering (A-B):

De eerste leverancier (A) verricht een intracommunautaire levering met vervoer die plaatsvindt in lidstaat 1, namelijk daar waar het vervoer van de goederen aanvangt (zie artikel 32, eerste alinea, van de richtlijn 2006/112/EG).

Deze levering kan de vrijstelling voor intracommunautaire leveringen genieten van artikel 138, lid 1, van de richtlijn 2006/112/EG, want:

•de levering wordt verricht door een belastingplichtige (A)

•de levering wordt verricht voor een belastingplichtige (B) die als zodanig handelt in een andere lidstaat en er gehouden is om al zijn intracommunautaire verwervingen van goederen aan de btw te onderwerpen

•de goederen worden naar een andere lidstaat vervoerd door de verkoper, door de afnemer of voor hun rekening.

De tussenhandelaar (B) verricht in de lidstaat van aankomst van de goederen (België) een intracommunautaire verwerving die in principe aan de btw is onderworpen (25ter, § 1, eerste lid en 25quinquies, § 2, van het Btw-Wetboek). B is in principe gehouden om zich op voorhand in België voor btw-doeleinden te identificeren.

Tussenhandelaar (B) moet de intracommunautaire verwerving opnemen in de periodieke btw-aangifte met betrekking tot het aangiftetijdvak waarin de btw opeisbaar wordt.

Vervolgens verricht de tussenhandelaar (eerste afnemer en tweede leverancier) B een levering zonder vervoer in België aan de eindafnemer (C) (zie artikel 14, § 1, van het Btw-Wetboek) die er in principe aan de btw is onderworpen.

Aangezien de tussenhandelaar (B) niet gevestigd is in België en de eindafnemer (C) een in België gevestigde belastingplichtige is die gehouden is tot het indienen van periodieke btw-aangiften (zoals bedoeld in artikel 53, § 1, eerste lid, 2° van het Btw-Wetboek), wordt de btw over de tweede levering (B-C) verlegd naar de eindafnemer (C) (zie artikel 51, § 2, eerste lid, 5°, van het Btw-Wetboek), zodat laatstgenoemde wordt aangeduid als schuldenaar van de btw.

Mocht de eindafnemer (C) een niet-belastingplichtige rechtspersoon zijn of een belastingplichtige zijn die niet gehouden is om periodieke btw-aangiften in te dienen (zij behoren tot de ‘groep van vier’), dan is de verlegging van heffing van artikel 51, § 2, eerste lid, 5°, van het Btw-Wetboek niet van toepassing.

In dit laatste geval dient de tussenhandelaar (B) zich voor btw-doeleinden te identificeren in België en de verschuldigde btw te voldoen via de periodieke btw-aangifte die betrekking heeft op het aangiftetijdperk waarbinnen de btw opeisbaar is geworden (zie artikelen 51, § 1, 1°, en 53, § 1, eerste lid, 2° en 3°, van het Btw-Wetboek).

Het vervoer wordt toegerekend aan de tweede levering (B-C):

De eerste leverancier (A) verricht een levering zonder vervoer die plaatsvindt in lidstaat 1 (zie artikel 31 van de richtlijn 2006/112/EG) en die in lidstaat 1 aan de btw is onderworpen.

De tussenhandelaar (B) verricht een intracommunautaire levering met vervoer die plaatsvindt in lidstaat 1, namelijk daar waar het vervoer van de goederen aanvangt (zie artikel 32, eerste alinea, van de richtlijn 2006/112/EG).

Deze levering kan de vrijstelling voor intracommunautaire leveringen genieten van artikel 138, lid 1, van de richtlijn 2006/112/EG, want:

•de levering wordt verricht door een belastingplichtige (B)

•de levering wordt verricht voor een belastingplichtige (C) die als zodanig handelt in een andere lidstaat en er gehouden is om al zijn intracommunautaire verwervingen van goederen aan de btw te onderwerpen

•de goederen worden naar een andere lidstaat vervoerd door de verkoper, door de afnemer of voor hun rekening.

Omwille van de intracommunautaire levering die hij in lidstaat 1 verricht, is de tussenhandelaar (B) verplicht om zich er op voorhand voor btw-doeleinden te identificeren.

De eindafnemer (C) verricht in de lidstaat van aankomst van de goederen (België) een intracommunautaire verwerving die in principe aan de btw is onderworpen (25ter, § 1, eerste lid en 25quinquies, § 2, van het Btw-Wetboek). Hij moet deze intracommunautaire verwerving opnemen in de periodieke btw-aangifte met betrekking tot het aangiftetijdvak waarin de btw opeisbaar wordt en via die aangifte de verschuldigde btw voldoen (zie artikel 51, § 1, 2°, en 53, § 1, eerste lid, 2° en 3°, van het Btw-Wetboek).

Mocht de eindafnemer (C) een belastingplichtige of niet-belastingplichtige rechtspersoon zijn die tot de groep van vier behoort en die gehouden is om al zijn intracommunautaire verwervingen van goederen in België aan de btw te onderwerpen, dan zou C eveneens een belastbare intracommunautaire verwerving van goederen verrichten (25ter, § 1, eerste lid en 25quinquies, § 2, van het Btw-Wetboek). C moet dan de btw over de intracommunautaire verwerving van goederen voldoen via een bijzondere btw-aangifte (zie artikel 53ter van het Btw-Wetboek).

Mocht de eindafnemer (C) een belastingplichtige of niet-belastingplichtige rechtspersoon zijn die tot de groep van vier behoort en niet gehouden is om zijn intracommunautaire verwervingen van andere goederen dan nieuwe vervoermiddelen of accijnsproducten aan de btw te onderwerpen, dan zou de intracommunautaire verwerving van de goederen niet belastbaar zijn (zie artikel 25ter, § 1, tweede lid, 2°, van het Btw-Wetboek). De intracommunautaire levering die de tussenhandelaar (B) verricht, zou dan niet vrijgesteld zijn door artikel 138, lid 1, van de richtlijn 2006/112/EG en zou in principe belast worden met btw in lidstaat 1. Wanneer het vervoer of de verzending van de goederen wordt verricht door of voor rekening van B en laatstgenoemde de Belgische drempel van 35.000 euro inzake verkopen op afstand zou overschrijden of hebben overschreden in het lopende of voorgaande kalenderjaar of geopteerd zou hebben voor het stelsel van verkopen op afstand, vindt de levering evenwel plaats in België en wordt ze in België aan de btw onderworpen (artikel 15, § 1, van het Btw-Wetboek).

3. Vereenvoudigingsmaatregelen voor intracommunautairdriehoeksverkeer

A. Vereenvoudigingsmaatregelen in de btw-richtlijn

Uit de analyse onder titel 2, rubriek C, hierboven kunnen we bij intracommunautair driehoeksverkeervaststellen dat de tussenhandelaar B in principe steeds verplicht is om zich voor btw-doeleinden te identificeren in de:

•lidstaat van vertrek van de goederen (lidstaat 1) wanneer het vervoer wordt toegerekend aan de tweede levering (B-C), omwille van de intracommunautaire levering die hij er verricht

•lidstaat van aankomst van de goederen (lidstaat 3) wanneer het vervoer wordt toegerekend aan de eerste levering (A-B), omwille van de intracommunautaire verwerving die hij er verricht.

In het laatstgenoemde geval, waarbij het vervoer wordt toegerekend aan de eerste levering (A-B), heeft de Europese wetgever via richtlijn 92/111/EEG van 14.12.1992 onder bepaalde voorwaarden vereenvoudigingsmaatregelen voorzien, die vermijden dat de tussenhandelaar B zich in de lidstaat van aankomst van de goederen (lidstaat 3) voor btw-doeleinden moet identificeren:

•de intracommunautaire verwerving door de tussenhandelaar (B) in de lidstaat van aankomst van de goederen (lidstaat 3) is niet belastbaar (zie artikel 141 van de richtlijn 2006/112/EG)

•de btw die verschuldigd is over de tweede levering (B-C) door de tussenhandelaar (B) in lidstaat 3, wordt verlegd naar de eindafnemer (C) (zie artikel 197 van de richtlijn 2006/112/EG).

B. Belgische vereenvoudigingsmaatregelen

De vereenvoudigingsmaatregelen bepaald in de richtlijn 2006/112/EG werden in het Belgisch Btw-Wetboek omgezet in:

•artikel 25ter, § 1, tweede lid, 3°

•artikel 25quinquies, § 3, derde lid

•artikel 51, § 2, eerste lid, 2°, van het Btw-Wetboek.

Artikel 25ter, § 1, tweede lid, 3°, van het Btw-Wetboek:

‘(…)

In afwijking van het eerste lid zijn niet aan de belasting onderworpen:

(…)

3° de intracommunautaire verwervingen van goederen verricht, door een niet in België gevestigde maar voor btw-doeleinden in een andere lidstaat geïdentificeerde belastingplichtige, onder de hieronder volgende voorwaarden:

a) de intracommunautaire verwerving van goederen wordt verricht met het oog op een volgende levering van deze goederen in België door deze belastingplichtige;

b) de aldus door deze belastingplichtige verworven goederen worden rechtstreeks uit een

andere lidstaat dan die waarin hij voor btw-doeleinden geïdentificeerd is, verzonden of vervoerd naar degene voor wie hij de volgende levering verricht;

c) degene voor wie de volgende levering is bestemd, is een andere belastingplichtige of een niet-belastingplichtige rechtspersoon, die voor btw-doeleinden in België is geïdentificeerd;

d) degene voor wie de volgende levering is bestemd, is, overeenkomstig artikel 51, § 2, eerste lid, 2°, aangewezen als tot voldoening van de belasting gehouden persoon uit hoofde van de levering die is verricht door de niet in België gevestigde belastingplichtige;

(…)’

Artikel 25quinquies, § 3, van het Btw-Wetboek:

‘(…)

Onverminderd het bepaalde in § 2 wordt de plaats van een intracommunautaire verwerving van

goederen als bedoeld in artikel 25ter, § 1, evenwel geacht zich te bevinden op het grondgebied van de lidstaat die het btw-identificatienummer heeft toegekend waaronder de afnemer deze verwerving heeft verricht, voor zover de afnemer niet aantoont dat de belasting op deze verwerving is geheven overeenkomstig § 2.

Indien echter op de verwerving op grond van § 2 belasting wordt geheven in de lidstaat van aankomst van de verzending of van het vervoer van de goederen, nadat de belasting erop is geheven op grond van het eerste lid, wordt de maatstaf van heffing dienovereenkomstig verlaagd in de lidstaat die het btw-identificatienummer heeft toegekend waaronder de afnemer deze verwerving heeft verricht.

Voor de toepassing van het eerste lid wordt de intracommunautaire verwerving van goederen geacht overeenkomstig § 2 aan de belasting te zijn onderworpen wanneer:

° de intracommunautaire verwerving van goederen is verricht in een andere lidstaat door een

belastingplichtige die voor de btw-doeleinden in België is geïdentificeerd;

2° de intracommunautaire verwerving van goederen wordt verricht met het oog op een volgende

levering van deze goederen in die andere lidstaat door deze belastingplichtige;

3° de aldus door deze belastingplichtige verworven goederen worden rechtstreeks uit een andere

lidstaat dan België verzonden of vervoerd naar degene voor wie hij de volgende levering verricht;

4° degene voor wie de volgende levering is bestemd, is een andere belastingplichtige of een niet-belastingplichtige rechtspersoon, die voor btw-doeleinden is geïdentificeerd in de lidstaat van bestemming;

5° degene voor wie de volgende levering is bestemd, is door de in België voor btw-doeleinden geïdentificeerde belastingplichtige aangewezen als tot voldoening van de belasting gehouden persoon uit hoofde van de levering die is verricht door deze belastingplichtige;

6° de in België voor btw-doeleinden geïdentificeerde belastingplichtige heeft, voor de levering die hij verricht onder de hierboven vermelde voorwaarden, naast de verplichting bepaald in 5° hierboven, de aangifteverplichtingen bedoeld in artikel 53sexies, § 1, 2°, nageleefd.

(…)’

Artikel 51, § 2, eerste lid, 2°, van het Btw-Wetboek:

‘(…)

§ 2. In afwijking van § 1, 1°, is de belasting verschuldigd:

…

2° door de medecontractant die overeenkomstig artikel 50, voor btw-doeleinden is geïdentificeerd, wanneer het gaat om leveringen van goederen als bedoeld in artikel 25ter, § 1, tweede lid, 3°, en voor zover de in artikel 53, § 2, eerste lid, beoogde factuur de door de Koning te bepalen vermeldingen bevat;

(…)’

C. Werking en voorwaarden van de vereenvoudigingsregeling in België als België de lidstaat van aankomst van de goederen is

a. Situatie

A verkoopt goederen aan B, die de goederen op zijn beurt doorverkoopt aan C.

•A is een in lidstaat 1 voor btw-doeleinden geïdentificeerde belastingplichtige.

•B is een in lidstaat 2 voor btw-doeleinden geïdentificeerde belastingplichtige die niet in België gevestigd is.

•C is een belastingplichtige of niet-belastingplichtige rechtspersoon die in België voor btw-doeleinden is geïdentificeerd (belastingplichtige-indiener of lid van de groep van vier met een Belgisch btw-identificatienummer) en die er al dan niet toe gehouden is om al zijn intracommunautaire verwervingenvan goederen aan de btw te onderwerpen.

De goederen worden rechtstreeks van bij A in lidstaat 1 vervoerd of verzonden ter bestemming van C in België.

Het vervoer van de goederen wordt toegerekend aan de eerste levering (A-B).

In deze situatie van intracommunautair driehoeksverkeer waarbij het vervoer van de goederen wordt toegerekend aan de eerste levering (A-B), verricht de tussenhandelaar (B) in de lidstaat van aankomst van de goederen (België):

•een intracommunautaire verwerving van goederen

•en vervolgens een levering zonder vervoer aan de eindafnemer (zie ook titel 2, rubriek C, hierboven).

Bijgevolg moet de tussenhandelaar (B) zich in principe in België voor btw-doeleinden identificeren en periodieke btw-aangiften indienen.

b. Werking van de vereenvoudigingsregeling in België

De vereenvoudigingsregeling zorgt ervoor dat onder de hierna onder subrubriek c vermelde voorwaarden:

•de intracommunautaire verwerving van goederen die de tussenhandelaar (B) in België verricht niet belastbaar is (artikel 25ter, § 1, tweede lid, 3°, van het Btw-Wetboek)

•de btw over de daaropvolgende levering zonder vervoer door tussenhandelaar (B), wordt verlegd naar de eindafnemer (C).

Laatstgenoemde wordt dus aangeduid als schuldenaar van de btw (artikel 51, § 2, eerste lid, 2°, van het Btw-Wetboek) en moet de verschuldigde btw voldoen aan de Schatkist via zijn Belgische periodieke of bijzondere btw-aangifte.

c. Voorwaarden

De vereenvoudigingsregeling is van toepassing onder volgende voorwaarden:

•De intracommunautaire verwerving van goederen in België wordt verricht door een niet in België gevestigde maar voor btw-doeleinden in een andere lidstaat (die bovendien een andere lidstaat is dan die van waaruit de goederen worden vervoerd of verzonden) geïdentificeerde belastingplichtige (zie artikel 25ter, § 1, tweede lid, 3°, eerste zin en b), van het Btw-Wetboek).

De tussenhandelaar (B) is niet gevestigd in lidstaat van aankomst van de goederen (België), maar is geïdentificeerd voor btw-doeleinden in een andere lidstaat (lidstaat 2) dan de lidstaat van vertrek (lidstaat 1) of lidstaat van aankomst (België) van de goederen.

Wanneer de tussenhandelaar (B) tegelijk in de lidstaat van vertrek van de goederen (lidstaat 1) en in een andere lidstaat dan de lidstaat van vertrek of aankomst van de goederen (lidstaat 2) is gevestigd en/of geïdentificeerd is voor btw-doeleinden, mag B het hierboven beschreven vereenvoudigd stelsel toepassen op voorwaarde natuurlijk dat alle voorwaarden hiertoe vervuld zijn en het vervoer wordt toegerekend aan de eerste levering (A-B) (zie in dit verband Hof van Justitie van de Europese Unie, Arrest Bühler, zaak C-580/16, van 19.04.2018, punt 42).

Als de tussenhandelaar (B) niet gevestigd is in de lidstaat van aankomst van de goederen (lidstaat 3), maar hij er voor btw-doeleinden geïdentificeerd is dan heeft hij de keuze: hij mag toepassing maken van de gewone regeling (zoals uiteengezet hierboven) of hij mag de vereenvoudigingsregeling toepassen (op voorwaarde dat aan alle andere voorwaarden ter zake is voldaan).

•De intracommunautaire verwerving van goederen in België wordt verricht met het oog op een volgende levering van deze goederen in België door de tussenhandelaar (B) (artikel 25ter, § 1, tweede lid, 3°, a), van het Btw-Wetboek).

De vereenvoudigingsregeling kan dus enkel van toepassing zijn wanneer het intracommunautair vervoer of de intracommunautaire verzending van de goederen van de eerste leverancier (A) (lidstaat 1) naar de eindafnemer (C) in een andere lidstaat (lidstaat 3) wordt toegerekend aan de eerste levering (A-B).

Dit betekent dat de vereenvoudigingsregeling nooit van toepassing kan zijn wanneer het vervoer of de verzending van de goederen wordt verricht door of voor rekening van:

ode eindafnemer (C)

ode tussenhandelaar (B), voor zover het vervoer of de verzending wordt toegerekend aan de tweede levering (B-C).

Het feit dat de tweede levering (B-C) zonder vervoer een levering zou betreffen met installatie of montage van de goederen door de tweede leverancier (B), vormt op zichzelf geen beletsel voor de toepassing van de vereenvoudigingsregeling (beslissing nr. E.T. 125.053 van 04.12.2013).

•De aldus door de tussenhandelaar (B) verworven goederen worden rechtstreeks uit een andere lidstaat (lidstaat 1) dan die waarin hij voor btw-doeleinden geïdentificeerd is (lidstaat 2), verzonden of vervoerd naar de eindafnemer (C), voor wie hij (B) de volgende levering (B-C) verricht (artikel 25ter, § 1, tweede lid, 3°, b), van het Btw-Wetboek).

Er moet sprake zijn van intracommunautair driehoeksverkeer, wat betekent dat de goederen het voorwerp uitmaken van twee opeenvolgende leveringen door twee verschillende belastingplichtigen (A en B), waarbij de goederen rechtstreeks worden vervoerd of verzonden van de eerste leverancier (A) (lidstaat 1) ter bestemming van de eindafnemer (C) in een andere lidstaat (lidstaat 3).

•De eindafnemer (C) is een belastingplichtige of niet-belastingplichtige rechtspersoon die in België voor btw-doeleinden geïdentificeerd is (artikel 25ter, § 1, tweede lid, 3°, c), van het Btw-Wetboek).

De eindafnemer (C) is met andere woorden:

• een belastingplichtige die gehouden is om periodieke btw-aangiften (zoals bedoeld in artikel 53, § 1, eerste lid, 2°, van het Btw-Wetboek) in te dienen en die in België voor btw-doeleinden is geïdentificeerd.
• een belastingplichtige of niet-belastingplichtige rechtspersoon die niet gehouden is om periodieke btw-aangiften in te dienen, maar die wel in België voor btw-doeleinden geïdentificeerd is (een lid van de groep van vier met een Belgisch btw-identificatienummer).

Voor de toepassing van de vereenvoudigingsregeling volstaat het dat de eindafnemer (C) een belastingplichtige of niet-belastingplichtige rechtspersoon is die over een Belgisch btw-identificatienummer beschikt. Het is op zich dus niet vereist dat hij in België:

• gevestigd is
• een aansprakelijk vertegenwoordiger heeft laten erkennen als hij niet in België gevestigd is
• gehouden is om al zijn intracommunautaire verwervingen van goederen aan de btw te onderwerpen.

De verlegging van heffing van artikel 51, § 2, eerste lid, 2°, van het Btw-Wetboek die voorzien is in het kader van vereenvoudigd driehoeksverkeer, heeft op dit punt dus ruimere werking dan de zogenaamde ‘veralgemeende’ verlegging van heffing van artikel 51, § 2, eerste lid, 5°, van het Btw-Wetboek. Laatstgenoemde bepaling kan immers slechts van toepassing zijn als de afnemer een in België gevestigde belastingplichtige is die gehouden is om periodieke btw-aangiften in te dienen of een niet in België gevestigde belastingplichtige die een aansprakelijk vertegenwoordiger heeft laten erkennen.

•De eindafnemer (C), is aangewezen als schuldenaar van de btw over de tweede levering (B-C) die is verricht door de tussenhandelaar (B) (artikel 25ter, § 1, tweede lid, 3°, d), van het Btw-Wetboek).

De tussenhandelaar (B) moet de eindafnemer (C) aanduiden als schuldenaar van de btw over de tweede levering (B-C) aan de hand van een uitdrukkelijke vermelding op de factuur die hij aan laatstgenoemde moet uitreiken.

d. Btw-behandeling indien de voorwaarden vervuld zijn

De eerste leverancier (A) verricht een intracommunautaire levering met vervoer die plaatsvindt in lidstaat 1, namelijk daar waar het vervoer van de goederen aanvangt (zie artikel 32, eerste alinea, van de richtlijn 2006/112/EG).

Deze levering kan de vrijstelling voor intracommunautaire leveringen genieten van artikel 138, lid 1, van de richtlijn 2006/112/EG, want:

•de levering wordt verricht door een belastingplichtige (A)

•de levering wordt verricht voor een belastingplichtige (B) die als zodanig handelt in een andere lidstaat en er gehouden is om al zijn intracommunautaire verwervingen van goederen aan de btw te onderwerpen

•de goederen worden naar een andere lidstaat vervoerd door de verkoper, door de afnemer of voor hun rekening.

De tussenhandelaar (B) deelt zijn btw-identificatienummer van lidstaat 2 mee aan zijn leverancier (A) en hij verricht in de lidstaat van aankomst van de goederen (België) een intracommunautaire verwerving die niet belastbaar is (artikelen 25ter, § 1, tweede lid, 3° en 25quinquies, § 2, van het Btw-Wetboek). B is niet gehouden om zich in België voor btw-doeleinden te identificeren en is evenmin gehouden om de intracommunautaire verwerving op te nemen in een Belgische periodieke btw-aangifte.

Vervolgens verricht de tussenhandelaar (B) een levering zonder vervoer in België aan de eindafnemer C (zie artikel 14, § 1, van het Btw-Wetboek) die aan de btw is onderworpen.

De eindafnemer C, die door de tussenhandelaar (B) als schuldenaar van de btw is aangeduid, moet de btw over de tweede levering (B-C) voldoen (zie artikel 51, § 2, eerste lid, 2°, van het Btw-Wetboek) via:

•zijn periodieke btw-aangifte bedoeld in artikel 53, § 1, eerste lid, 2°, van het Btw-Wetboek als hij een belastingplichtige is die gehouden is tot het indienen van zulke aangiften

•zijn bijzondere btw-aangifte bedoeld in artikel 53ter, van het Btw-Wetboek, als hij een belastingplichtige is die niet gehouden is om periodieke btw-aangiften in te dienen of een niet-belastingplichtige rechtspersoon.

De tussenhandelaar (B) moet de eindafnemer (C) aanduiden als schuldenaar van de btw over de tweede levering (B-C) aan de hand van een uitdrukkelijke vermelding op de factuur die hij aan laatstgenoemde moet uitreiken.

D. Werking van de vereenvoudigingsregeling in België als België niet de lidstaat van vertrek, noch van aankomst van de goederen is (lidstaat 2)

a. Situatie

A verkoopt goederen aan B, die de goederen op zijn beurt doorverkoopt aan C.

•A is een in lidstaat 1 voor btw-doeleinden geïdentificeerde belastingplichtige

•B is een in België voor btw-doeleinden geïdentificeerde belastingplichtige die niet in lidstaat 3 gevestigd is

•C is een belastingplichtige of niet-belastingplichtige rechtspersoon die voor btw-doeleinden is geïdentificeerd in lidstaat 3

De goederen worden rechtstreeks van bij A in lidstaat 1 vervoerd of verzonden ter bestemming van C in lidstaat 3.

Het vervoer van de goederen wordt toegerekend aan de eerste levering (A-B).

b. Werking van de vereenvoudigingsregeling in België

Indien de voorwaarden voldaan zijn, zal de vereenvoudigingsregeling in de lidstaat van aankomst van de goederen (lidstaat 3) tot gevolg hebben dat de tussenhandelaar (B) zich er niet voor btw-doeleinden moet identificeren.

Bij toepassing van de vereenvoudigingsregeling zal de tussenhandelaar zijn geldig Belgisch btw-identificatienummer meedelen aan zijn leverancier (A).

Aan de hand van het door de tussenhandelaar (B) meegedeelde Belgisch btw-identificatienummer, kan de eerste leverancier (A) de vrijstelling voor intracommunautaire leveringen (zie artikel 138, lid 1, van de richtlijn 2006/112/EG) toepassen in de lidstaat van vertrek van de goederen (lidstaat 1). Voor de toepassing van de vrijstelling voor intracommunautaire leveringen is het immers niet noodzakelijk dat het door de afnemer meegedeelde btw-identificatienummer is toegekend door de lidstaat van aankomst van de goederen.

Wanneer een belastingplichtige onder zijn Belgisch btw-identificatienummer een intracommunautaire verwerving verricht in een andere lidstaat, laat de veiligheidsbepaling (artikel 25quinquies, § 3, eerste lid, van het Btw-Wetboek) België in principe toe om die intracommunautaire verwerving aan de btw te onderwerpen, ook al worden de goederen niet vervoerd of verzonden naar België. Enkel indien de belastingplichtige kan aantonen dat de intracommunautaire verwerving aan de btw is onderworpen in de lidstaat van aankomst van de goederen, kan hij een teruggaaf van de Belgische btw bekomen (zie Hof van Justitie van de Europese Unie, Arrest Facet, gevoegde zaken C-536/08 en C-539/08, van 22.04.2010) (zie ‘Boekwerk I: Belastingplicht en belastbare handelingen, Hoofdstuk 5: Intracommunautaire verwervingen, Afdeling 6, titel 1, rubriek B’).

Artikel 25quinquies, § 3, derde lid, verhindert de toepassing van de veiligheidsbepaling ingeval van vereenvoudigd driehoeksverkeer.

c. Voorwaarden opdat de veiligheidsbepaling niet van toepassing is

•De intracommunautaire verwerving van goederen is verricht in een andere lidstaat (lidstaat 3) door een belastingplichtige (B) die voor de btw-doeleinden in België is geïdentificeerd (artikel 25quinquies, § 3, derde lid, 1°, van het Btw-Wetboek).

België is niet de lidstaat van vertrek van de goederen, noch de lidstaat van aankomst van de goederen.

De tussenhandelaar verricht de intracommunautaire verwerving in de lidstaat van aankomst van de goederen (lidstaat 3) onder zijn Belgisch btw-identificatienummer.

•De intracommunautaire verwerving van goederen wordt verricht met het oog op een volgende levering van deze goederen in die andere lidstaat (lidstaat 3) door de tussenhandelaar (B) (artikel 25quinquies, § 3, derde lid, 2°, van het Btw-Wetboek).

De vereenvoudigingsregeling kan dus enkel van toepassing zijn wanneer het intracommunautair vervoer of de intracommunautaire verzending van de goederen van de eerste leverancier (A) (lidstaat 1) naar de eindafnemer (C) in een andere lidstaat (lidstaat 3) wordt toegerekend aan de eerste levering (A-B).

Dit betekent dat de vereenvoudigingsregeling nooit van toepassing kan zijn wanneer het vervoer of de verzending van de goederen wordt verricht door of voor rekening van:

ode eindafnemer (C)

ode tussenhandelaar (B), voor zover het vervoer of de verzending wordt toegerekend aan de tweede levering (B-C).

•De door de tussenhandelaar (B) verworven goederen worden rechtstreeks uit een andere lidstaat (lidstaat 1) dan België verzonden of vervoerd naar de eindafnemer (C) (in lidstaat 3) (artikel 25quinquies, § 3, derde lid, 3°, van het Btw-Wetboek).

Er moet sprake zijn van intracommunautair driehoeksverkeer, wat betekent dat de goederen het voorwerp uitmaken van twee opeenvolgende leveringen door twee verschillende belastingplichtigen (A en B), waarbij de goederen rechtstreeks worden vervoerd of verzonden van de eerste leverancier (A) (lidstaat 1) ter bestemming van de eindafnemer (C) in een andere lidstaat (lidstaat 3).

•De eindafnemer (C) is een andere belastingplichtige of een niet-belastingplichtige rechtspersoon, die voor btw-doeleinden is geïdentificeerd in de lidstaat van bestemming (lidstaat 3) (artikel 25quinquies, § 3, derde lid, 4°, van het Btw-Wetboek).

Voor de toepassing van de vereenvoudigingsregeling volstaat het dat de eindafnemer (C) een belastingplichtige of niet-belastingplichtige rechtspersoon is die over een btw-identificatienummer beschikt dat aan hem is toegekend door de lidstaat van aankomst van de goederen (lidstaat 3).

•De eindafnemer (C) is door de tussenhandelaar (B) aangewezen als schuldenaar van de btw over de door B verrichte levering (B-C) (artikel 25quinquies, § 3, derde lid, 5°, van het Btw-Wetboek).

De tussenhandelaar (B) moet de eindafnemer (C) aanduiden als schuldenaar van de btw over de tweede levering (B-C) aan de hand van een uitdrukkelijke vermelding op de factuur die hij aan laatstgenoemde moet uitreiken.

•De tussenhandelaar (B) heeft voor de levering die hij verricht (B-C) de aangifteverplichtingen bedoeld in artikel 53sexies, § 1, 2°, nageleefd (artikel 25quinquies, § 3, derde lid, 6°, van het Btw-Wetboek).

De tussenhandelaar (B) moet de levering (B-C) aan de eindafnemer (C) opnemen in zijn Belgische intracommunautaire listing met vermelding van code ‘T’.

Artikel 25quinquies, § 3, derde lid, 6°, van het Btw-Wetboek preciseert op welke wijze het bewijs van belastingheffing in de lidstaat van bestemming van het intracommunautaire vervoer of de intracommunautaire verzending moet worden geleverd, door te verwijzen naar de specifieke verplichtingen die de afnemer moet nakomen bij indiening van de intracommunautaire listing. Dergelijke verplichtingen betreffende de IC-listings moeten als formele voorwaarden worden beschouwd.

Overeenkomstig het beginsel van fiscale neutraliteit kan, wanneer een belastingplichtige nalaat te voldoen aan de formele voorwaarde van artikel 25quinquies, § 3, derde lid, 6°, van het Btw-Wetboek, dit niet ertoe leiden dat de toepassing van artikel 25quinquies, § 3, derde lid, van het Btw-Wetboek in gevaar komt indien voor het overige voldaan is aan de materiële voorwaarden van artikel 25quinquies, § 3, derde lid, 1° tot 5°, van het Btw-Wetboek (zie in dit verband Hof van Justitie van de Europese Unie, ArrestBühler, zaak C-580/16, van 19.04.2018, punten 44 en verder).

Niettemin kunnen twee gevallen van niet-naleving van een formele voorwaarde rechtvaardigen dat de veiligheidsbepaling niet wordt uitgeschakeld door artikel 25quinquies, § 3, derde lid, van het Btw-Wetboek. Dit is zo wanneer:

ode belastingplichtige zich schuldig heeft gemaakt aan belastingfraude en zo de goede werking van het gemeenschappelijke btw-stelsel in gevaar heeft gebracht (Hof van Justitie van de Europese Unie, Arrest Bühler, zaak C-580/16, van 19.04.2018, punt 56). Hij kan zich immers niet op het beginsel van de fiscale neutraliteit beroepen om vrijstelling van btw te verkrijgen. Hetzelfde geldt:

*in geval van misbruik (Hof van Justitie van de Europese Unie, Arrest Maks Pen, zaak C-18/13, van 13.02.2014, punt 26)

*wanneer de belastingplichtige wist of had moeten weten dat hij met zijn aankoop deelnam aan een handeling die onderdeel is van btw-fraude (Hof van Justitie van de Europese Unie, ArrestBonik, zaak C-285/11, van 06.12.2012, punten 38 en 39, Arrest Maks Pen, C-18/13, van 13.02.2014, punt 27, Arrest PPUH, zaak C-277/14, van 22.10.2015, punt 48).

ode schending van de formele vereiste het leveren van het zekere bewijs dat aan de materiële voorwaarden is voldaan, heeft verhinderd (Hof van Justitie van de Europese Unie, Arrest Euro Tyre, zaak C-21/16, van 09.02.2017, punten 38, 39, 42, Arrest Bühler, zaak C-580/16, van 19.04.2018, punt 59).

d. Btw-behandeling indien de voorwaarden vervuld zijn

De eerste leverancier (A) verricht een intracommunautaire levering met vervoer die plaatsvindt in lidstaat 1, namelijk daar waar het vervoer van de goederen aanvangt (zie artikel 32, eerste alinea, van de richtlijn 2006/112/EG).

Deze levering kan de vrijstelling voor intracommunautaire leveringen genieten van artikel 138, lid 1, van de richtlijn 2006/112/EG, want:

•de levering wordt verricht door een belastingplichtige (A)

•de levering wordt verricht voor een belastingplichtige (B) die als zodanig handelt in een andere lidstaat en er gehouden is om al zijn intracommunautaire verwervingen van goederen aan de btw te onderwerpen

•de goederen worden naar een andere lidstaat vervoerd door de verkoper, door de afnemer of voor hun rekening.

De tussenhandelaar (B) deelt zijn Belgisch btw-identificatienummer mee aan zijn leverancier (A) en hij verricht in de lidstaat van aankomst van de goederen (lidstaat 3), onder zijn Belgisch btw-identificatienummer, een intracommunautaire verwerving die niet aan de btw is onderworpen (zie artikel 141 van de richtlijn 2006/112/EG).

Vervolgens verricht de tussenhandelaar (B) een levering zonder vervoer in de lidstaat van aankomst van de goederen (lidstaat 3) aan de eindafnemer C (zie artikel 31 van de richtlijn 2006/112/EG) die aan de btw is onderworpen.

De eindafnemer (C), die door de tussenhandelaar (B) als schuldenaar van de btw is aangeduid, moet de btw over de tweede levering (B-C) voldoen (zie artikel 197 van richtlijn 2006/112/EG).

De tussenhandelaar (B) moet de eindafnemer (C) aanduiden als schuldenaar van de btw over de tweede levering (B-C) aan de hand van een uitdrukkelijke vermelding op de factuur die hij aan laatstgenoemde moet uitreiken.

De tussenhandelaar (B) moet bovendien:

•de handeling opnemen in zijn Belgische periodieke btw-aangifte bedoeld in artikel 53, § 1, eerste lid, 2°, van het Btw-Wetboek:

oinkomende handeling: maatstaf van heffing in rooster 81 en rooster 86, er wordt geen verschuldigde btw vermeld in rooster 55

ouitgaande handeling: rooster 46

•de uitgaande handeling opnemen in de intracommunautaire opgave zoals bedoeld in artikel 53sexies, § 1, van het Btw-Wetboek met vermelding van code ‘T’ in de kolom ‘Code’.

4. Bijzondere gevallen (onecht driehoeksverkeer)

A. De tussenhandelaar (B) is gevestigd in de lidstaat van vertrek van de goederen

Situatie:

A, een in lidstaat 1 gevestigde en voor btw-doeleinden geïdentificeerde belastingplichtige, verkoopt goederen aan B, een in lidstaat 1 gevestigde en voor btw-doeleinden geïdentificeerde belastingplichtige, die de goederen op zijn beurt doorverkoopt aan C, een in België gevestigde en voor btw-doeleinden geïdentificeerde belastingplichtige. De goederen worden rechtstreeks van bij A in lidstaat 1 vervoerd of verzonden ter bestemming van C in België.

a. Het vervoer of de verzending wordt toegerekend aan de eerste levering (A-B)

De eerste leverancier (A) verricht een intracommunautaire levering met vervoer die plaatsvindt in lidstaat 1, namelijk daar waar het vervoer van de goederen aanvangt (zie artikel 32, eerste alinea, van de richtlijn 2006/112/EG).

Deze levering kan de vrijstelling voor intracommunautaire leveringen genieten van artikel 138, lid 1, van de richtlijn 2006/112/EG, want:

•de levering wordt verricht door een belastingplichtige (A)

•de levering wordt verricht voor een belastingplichtige (B) die als zodanig handelt in een andere lidstaat en er gehouden is om al zijn intracommunautaire verwervingen van goederen aan de btw te onderwerpen

•de goederen worden naar een andere lidstaat vervoerd door de verkoper, door de afnemer of voor hun rekening.

De tussenhandelaar (B) verricht in de lidstaat van aankomst van de goederen (België) een intracommunautaire verwerving die in principe aan de btw is onderworpen (25ter, § 1, eerste lid, en 25quinquies, § 2, van het Btw-Wetboek). B is in principe gehouden om zich op voorhand in België voor btw-doeleinden te identificeren.

B moet de intracommunautaire verwerving opnemen in de periodieke btw-aangifte met betrekking tot het aangiftetijdvak waarin de btw opeisbaar wordt.

Vervolgens verricht de tussenhandelaar (eerste afnemer en tweede leverancier) B een levering zonder vervoer in België aan de eindafnemer C (zie artikel 14, § 1, van het Btw-Wetboek) die er in principe aan de btw is onderworpen.

Aangezien B niet gevestigd is in België en C een in België gevestigde belastingplichtige is die gehouden is tot het indienen van periodieke btw-aangiften (zoals bedoeld in artikel 53, § 1, eerste lid, 2° van het Btw-Wetboek), wordt de btw over de tweede levering (B-C) verlegd naar C (zie artikel 51, § 2, eerste lid, 5°, van het Btw-Wetboek).

Mocht de eindafnemer (C) een niet-belastingplichtige rechtspersoon zijn of een belastingplichtige zijn die niet gehouden is om periodieke btw-aangiften in te dienen (zij behoren tot de ‘groep van vier’), dan is de verlegging van heffing van artikel 51, § 2, eerste lid, 5°, van het Btw-Wetboek niet van toepassing.

In dit laatste geval dient de tussenhandelaar (B), die zich in principe reeds voor btw-doeleinden heeft laten identificeren in België omwille van de intracommunautaire verwerving die hij er verricht, de verschuldigde btw te voldoen via de periodieke btw-aangifte die betrekking heeft op het aangiftetijdperk waarbinnen de btw opeisbaar is geworden (zie artikelen 51, § 1, 1°, en 53, § 1, eerste lid, 2° en 3°, van het Btw-Wetboek).

Vereenvoudigingsregeling.

Mocht de tussenhandelaar (B) evenwel voor btw-doeleinden geïdentificeerd zijn in een andere lidstaat dan België of de lidstaat van vertrek van de goederen (lidstaat 1), dan kan hij de vereenvoudigingsregeling (zie titel 3, rubriek C, hierboven) toepassen als alle voorwaarden voldaan zijn.

Het feit dat de tussenhandelaar (B) ook gevestigd is in lidstaat 1, verhindert de toepassing van de vereenvoudigingsregeling niet. Dit houdt dus onder meer in dat hij de handeling onder zijn btw-identificatienummer van die andere lidstaat verricht en dat btw-identificatienummer meedeelt aan zijn leverancier (A) en dat hij een factuur uitreikt die uitdrukkelijk de eindafnemer (C) aanduidt als schuldenaar van de btw over de tweede levering (levering B-C).

Voor de volledigheid wordt nog opgemerkt dat het voor de toepassing van de vereenvoudigingsregeling volstaat dat de eindafnemer (C) een belastingplichtige of niet-belastingplichtige rechtspersoon is die in België voor btw-doeleinden is geïdentificeerd (een belastingplichtige-indiener of een lid van de groep van vier met een Belgisch btw-identificatienummer). Het is dus op zich niet vereist dat hij in België:

•gevestigd is of in België over een aansprakelijk vertegenwoordiger beschikt

•gehouden is om al zijn intracommunautaire verwervingen van goederen aan de btw te onderwerpen.

b. Het vervoer wordt toegerekend aan de tweede levering (B-C)

De eerste leverancier (A) verricht een levering zonder vervoer die plaatsvindt in lidstaat 1 (zie artikel 31 van de richtlijn 2006/112/EG) en die in lidstaat 1 aan de btw is onderworpen.

De tussenhandelaar (B) verricht een intracommunautaire levering met vervoer die plaatsvindt in lidstaat 1, namelijk daar waar het vervoer van de goederen aanvangt (zie artikel 32, eerste alinea, van de richtlijn 2006/112/EG).

Deze levering kan de vrijstelling voor intracommunautaire leveringen genieten van artikel 138, lid 1, van de richtlijn 2006/112/EG, want:

•de levering wordt verricht door een belastingplichtige (B)

•de levering wordt verricht voor een belastingplichtige (C) die als zodanig handelt in een andere lidstaat en er gehouden is om al zijn intracommunautaire verwervingen van goederen aan de btw te onderwerpen

•de goederen worden naar een andere lidstaat vervoerd door de verkoper, door de afnemer of voor hun rekening.

De eindafnemer (C) verricht in de lidstaat van aankomst van de goederen (België) een intracommunautaire verwerving die in principe aan de btw is onderworpen (25ter, § 1, eerste lid en 25quinquies, § 2, van het Btw-Wetboek). Hij moet deze intracommunautaire verwerving opnemen in de periodieke btw-aangifte met betrekking tot het aangiftetijdvak waarin de btw opeisbaar wordt en via die aangifte de verschuldigde btw voldoen (zie artikelen 51, § 1, 2°, en 53, § 1, eerste lid, 2° en 3°, van het Btw-Wetboek).

Mocht C een belastingplichtige of niet-belastingplichtige rechtspersoon zijn die tot de groep van vier behoort en die gehouden is om al zijn intracommunautaire verwervingen van goederen in België aan de btw te onderwerpen, dan zou C eveneens een belastbare intracommunautaire verwerving van goederen verrichten (artikelen 25ter, § 1, eerste lid en 25quinquies, § 2, van het Btw-Wetboek). C moet dan de btw over de intracommunautaire verwerving van goederen voldoen via een bijzondere btw-aangifte (zie artikel 53ter van het Btw-Wetboek).

Mocht C een belastingplichtige of niet-belastingplichtige rechtspersoon zijn die tot de groep van vier behoort en niet gehouden is om zijn intracommunautaire verwervingen van andere goederen dan nieuwe vervoermiddelen of accijnsproducten aan de btw te onderwerpen, dan zou de intracommunautaire verwerving van de goederen niet belastbaar zijn (zie artikel 25ter, § 1, tweede lid, 2°, van het Btw-Wetboek). De intracommunautaire levering die B verricht, zou dan niet vrijgesteld zijn door artikel 138, lid 1, van de richtlijn 2006/112/EG en zou in principe belast worden met btw in lidstaat 1. Wanneer het vervoer of de verzending van de goederen wordt verricht door of voor rekening van B en laatstgenoemde de Belgische drempel van 35.000 euro inzake verkopen op afstand zou overschrijden of hebben overschreden in het lopende of voorgaande kalenderjaar of geopteerd zou hebben voor het stelsel van verkopen op afstand, vindt de levering evenwel plaats in België en wordt ze in België aan de btw onderworpen (artikel 15, § 1, van het Btw-Wetboek).

B. De goederen blijven in de lidstaat van aankoop

Situatie:

A, een in België gevestigde en voor btw-doeleinden geïdentificeerde belastingplichtige, verkoopt goederen aan B, een in lidstaat 2 gevestigde en voor btw-doeleinden geïdentificeerde belastingplichtige, die de goederen op zijn beurt doorverkoopt aan C, een in België gevestigde en voor btw-doeleinden geïdentificeerde belastingplichtige. De goederen worden rechtstreeks van bij A in België vervoerd of verzonden ter bestemming van C in België.

In deze situatie is er geen sprake van een intracommunautair vervoer, aangezien de goederen België niet verlaten. Ongeacht aan welke levering in deze kettingverkoop het vervoer wordt toegerekend, zullen beide leveringen in België plaatsvinden en in België aan de btw onderworpen zijn.

Aangezien de tussenhandelaar (B) niet gevestigd is in België en de eindafnemer (C) een in België gevestigde belastingplichtige is die gehouden is tot het indienen van periodieke btw-aangiften (zoals bedoeld in artikel 53, § 1, eerste lid, 2°, van het Btw-Wetboek), wordt de btw over de tweede levering (B-C) verlegd naar de eindafnemer (C) (zie artikel 51, § 2, eerste lid, 5°, van het Btw-Wetboek), zodat laatstgenoemde wordt aangeduid als schuldenaar van de btw.

Mocht de eindafnemer (C) een niet-belastingplichtige rechtspersoon zijn of een belastingplichtige zijn die niet gehouden is om periodieke btw-aangiften in te dienen (zij behoren tot de ‘groep van vier’), dan is de verlegging van heffing van artikel 51, § 2, eerste lid, 5°, van het Btw-Wetboek niet van toepassing.

In dit laatste geval dient de tussenhandelaar (B) zich voor btw-doeleinden te identificeren in België en de verschuldigde btw te voldoen via de periodieke btw-aangifte die betrekking heeft op het aangiftetijdperk waarbinnen de btw opeisbaar is geworden (zie artikelen 51, § 1, 1°, en 53, § 1, eerste lid, 2° en 3°, van het Btw-Wetboek).

C. De tussenhandelaar is gevestigd in een derde land

Situatie:

A, een in lidstaat 1 gevestigde en voor btw-doeleinden geïdentificeerde belastingplichtige, verkoopt goederen aan B, een in een derde land gevestigde belastingplichtige, die de goederen op zijn beurt doorverkoopt aan C, een in België gevestigde en voor btw-doeleinden geïdentificeerde belastingplichtige. De goederen worden rechtstreeks van bij A in lidstaat 1 vervoerd of verzonden ter bestemming van C in België.

a. Het vervoer of de verzending wordt toegerekend aan de eerste levering (A-B)

Principe.

De eerste leverancier (A) verricht een intracommunautaire levering met vervoer die plaatsvindt in lidstaat 1, namelijk daar waar het vervoer van de goederen aanvangt (zie artikel 32, eerste alinea, van de richtlijn 2006/112/EG).

Deze levering kan de vrijstelling voor intracommunautaire leveringen genieten van artikel 138, lid 1, van de richtlijn 2006/112/EG, want:

•de levering wordt verricht door een belastingplichtige (A)

•de levering wordt verricht voor een belastingplichtige (B) die als zodanig handelt in een andere lidstaat en er gehouden is om al zijn intracommunautaire verwervingen van goederen aan de btw te onderwerpen

•de goederen worden naar een andere lidstaat vervoerd door de verkoper, door de afnemer of voor hun rekening.

De tussenhandelaar (B) verricht in de lidstaat van aankomst van de goederen (België) een intracommunautaire verwerving die in principe aan de btw is onderworpen (25ter, § 1, eerste lid, en 25quinquies, § 2, van het Btw-Wetboek). Deze is in principe gehouden om zich op voorhand in België voor btw-doeleinden te identificeren.

B moet de intracommunautaire verwerving opnemen in de periodieke btw-aangifte met betrekking tot het aangiftetijdvak waarin de btw opeisbaar wordt.

Vervolgens verricht de tussenhandelaar (B) een levering zonder vervoer in België aan de eindafnemer (C) (zie artikel 14, § 1, van het Btw-Wetboek) die in principe in die lidstaat aan de btw is onderworpen.

Aangezien de tussenhandelaar (B) niet gevestigd is in België en de eindafnemer (C) een in België gevestigde belastingplichtige is die gehouden is tot het indienen van periodieke btw-aangiften (zoals bedoeld in artikel 53, § 1, eerste lid, 2°, van het Btw-Wetboek), wordt de btw over de tweede levering (B-C) verlegd naar de eindafnemer (C) (zie artikel 51, § 2, eerste lid, 5°, van het Btw-Wetboek), zodat laatstgenoemde wordt aangeduid als schuldenaar van de btw.

Mocht de eindafnemer (C) een niet-belastingplichtige rechtspersoon zijn of een belastingplichtige zijn die niet gehouden is om periodieke btw-aangiften in te dienen (zij behoren tot de ‘groep van vier’), dan is de verlegging van heffing van artikel 51, § 2, eerste lid, 5°, van het Btw-Wetboek niet van toepassing.

In dit laatste geval dient de tussenhandelaar (B), die zich in principe reeds voor btw-doeleinden heeft laten identificeren in België omwille van de intracommunautaire verwerving die hij er verricht, de verschuldigde btw te voldoen via de periodieke btw-aangifte die betrekking heeft op het aangiftetijdperk waarbinnen de btw opeisbaar is geworden (zie artikelen 51, § 1, 1°, en 53, § 1, eerste lid, 2° en 3°, van het Btw-Wetboek).

Vereenvoudigingsregeling.

Mocht de tussenhandelaar (B) evenwel voor btw-doeleinden geïdentificeerd zijn in een andere lidstaat dan België of de lidstaat van vertrek van de goederen (lidstaat 1), dan kan hij de vereenvoudigingsregeling (zie titel 3, rubriek C hierboven) toepassen als alle voorwaarden voldaan zijn.

Dit houdt dus onder meer in dat hij de handeling onder zijn btw-identificatienummer van die andere lidstaat verricht en dat btw-identificatienummer meedeelt aan zijn leverancier (A) en dat hij een factuur uitreikt die uitdrukkelijk de eindafnemer (C) aanduidt als schuldenaar van de btw over de tweede levering (levering B-C).

Voor de volledigheid wordt nog opgemerkt dat het voor de toepassing van de vereenvoudigingsregeling volstaat dat de eindafnemer (C) een belastingplichtige of niet-belastingplichtige rechtspersoon is die in België voor btw-doeleinden is geïdentificeerd (een belastingplichtige-indiener of een lid van de groep van vier met een Belgisch btw-identificatienummer). Het is dus op zich niet vereist dat hij in België:

•gevestigd is of in België over een aansprakelijk vertegenwoordiger beschikt

•gehouden is om al zijn intracommunautaire verwervingen van goederen aan de btw te onderwerpen.

b. Het vervoer of de verzending wordt toegerekend aan de tweede levering (B-C)

De eerste leverancier (A) verricht een levering zonder vervoer die plaatsvindt in lidstaat 1 (zie artikel 31 van de richtlijn 2006/112/EG) en die in lidstaat 1 aan de btw is onderworpen.

De tussenhandelaar (B) verricht een intracommunautaire levering met vervoer die plaatsvindt in lidstaat 1, namelijk daar waar het vervoer van de goederen aanvangt (zie artikel 32, eerste alinea, van de richtlijn 2006/112/EG).

Deze levering kan de vrijstelling voor intracommunautaire leveringen genieten van artikel 138, lid 1, van de richtlijn 2006/112/EG, want:

•de levering wordt verricht door een belastingplichtige (B)

•de levering wordt verricht voor een belastingplichtige (C) die als zodanig handelt in een andere lidstaat en er gehouden is om al zijn intracommunautaire verwervingen van goederen aan de btw te onderwerpen

•de goederen worden naar een andere lidstaat vervoerd door de verkoper, door de afnemer of voor hun rekening.

Omwille van de intracommunautaire levering die hij in lidstaat 1 verricht, is de tussenhandelaar (B) verplicht om zich er op voorhand voor btw-doeleinden te identificeren.

De eindafnemer (C) verricht in de lidstaat van aankomst van de goederen (België) een intracommunautaire verwerving die in principe aan de btw is onderworpen (25ter, § 1, eerste lid en 25quinquies, § 2, van het Btw-Wetboek). Hij moet deze intracommunautaire verwerving opnemen in de periodieke btw-aangifte met betrekking tot het aangiftetijdvak waarin de btw opeisbaar wordt en via die aangifte de verschuldigde btw voldoen (zie artikel 51, § 1, 2°, en 53, § 1, eerste lid, 2° en 3°, van het Btw-Wetboek).

Mocht C een belastingplichtige of niet-belastingplichtige rechtspersoon zijn die tot de groep van vier behoort en die gehouden is om al zijn intracommunautaire verwervingen van goederen in België aan de btw te onderwerpen, dan zou C eveneens een belastbare intracommunautaire verwerving van goederen verrichten (artikelen 25ter, § 1, eerste lid, en 25quinquies, § 2, van het Btw-Wetboek). C moet dan de btw over de intracommunautaire verwerving van goederen voldoen via een bijzondere btw-aangifte (zie artikel 53ter van het Btw-Wetboek).

Mocht C een belastingplichtige of niet-belastingplichtige rechtspersoon zijn die tot de groep van vier behoort en niet gehouden is om zijn intracommunautaire verwervingen van andere goederen dan nieuwe vervoermiddelen of accijnsproducten aan de btw te onderwerpen, dan zou de intracommunautaire verwerving van de goederen niet belastbaar zijn (zie artikel 25ter, § 1, tweede lid, 2°, van het Btw-Wetboek). De intracommunautaire levering die B verricht, zou dan niet vrijgesteld zijn door artikel 138, lid 1, van de richtlijn 2006/112/EG en zou in principe belast worden met btw in lidstaat 1. Wanneer het vervoer of de verzending van de goederen wordt verricht door of voor rekening van B en laatstgenoemde de Belgische drempel van 35.000 euro inzake verkopen op afstand zou overschrijden of hebben overschreden in het lopende of voorgaande kalenderjaar of geopteerd zou hebben voor het stelsel van verkopen op afstand, vindt de levering evenwel plaats in België en wordt ze in België aan de btw onderworpen (artikel 15, § 1, van het Btw-Wetboek).

5. Kettingverkoop met vier partijen

Wanneer goederen het voorwerp uitmaken van een kettingverkoop tussen vier partijen die in vier verschillende lidstaten voor btw-doeleinden geïdentificeerd zijn en de goederen rechtstreeks worden vervoerd van bij A in lidstaat 1 naar D in lidstaat 4, is er geen bijzonder stelsel voorzien.

Bijgevolg bepalen de fiscale administraties van de lidstaat van vertrek (lidstaat 1) en van de lidstaat van bestemming (lidstaat 4) soeverein de verplichtingen waaraan de respectievelijke operatoren zijn onderworpen die aldaar belastbare handelingen verrichten.

Bovendien bepaalt de fiscale autoriteit van de lidstaat van aankomst van de goederen (lidstaat 4) of er voor drie van de vier operatoren toepassing gemaakt kan worden van het onder titel 3 beschreven vereenvoudigd driehoeksverkeer.

Situatie:

A, een in lidstaat 1 gevestigde en voor btw-doeleinden geïdentificeerde belastingplichtige, verkoopt goederen aan B, een in lidstaat 2 gevestigde en voor btw-doeleinden geïdentificeerde belastingplichtige, die de goederen doorverkoopt aan C, een in lidstaat 3 gevestigde en voor btw-doeleinden geïdentificeerde belastingplichtige, die tenslotte de goederen doorverkoopt aan D, een in België gevestigde en voor btw-doeleinden geïdentificeerde belastingplichtige. De goederen worden rechtstreeks van bij A in lidstaat 1 vervoerd of verzonden naar D in België.

A. Het vervoer of de verzending wordt toegerekend aan de eerste levering (A-B)

a. Principe

De eerste leverancier (A) verricht een intracommunautaire levering met vervoer die plaatsvindt in lidstaat 1, namelijk daar waar het vervoer van de goederen aanvangt (zie artikel 32, eerste alinea, van de richtlijn 2006/112/EG).

Deze levering kan de vrijstelling voor intracommunautaire leveringen genieten van artikel 138, lid 1, van de richtlijn 2006/112/EG, want:

•de levering wordt verricht door een belastingplichtige (A)

•de levering wordt verricht voor een belastingplichtige (B) die als zodanig handelt in een andere lidstaat en er gehouden is om al zijn intracommunautaire verwervingen van goederen aan de btw te onderwerpen

•de goederen worden naar een andere lidstaat vervoerd door de verkoper, door de afnemer of voor hun rekening.

De eerste tussenhandelaar (B) verricht in de lidstaat van aankomst van de goederen (België) een intracommunautaire verwerving die in principe aan de btw is onderworpen (25ter, § 1, eerste lid en 25quinquies, § 2, van het Btw-Wetboek). Deze is in principe gehouden om zich op voorhand in België voor btw-doeleinden te identificeren.

Eerste tussenhandelaar (B) moet de intracommunautaire verwerving opnemen in de periodieke btw-aangifte met betrekking tot het aangiftetijdvak waarin de btw opeisbaar wordt.

Vervolgens verricht de tussenhandelaar (B) een levering zonder vervoer in België aan de tweede tussenhandelaar (C) (zie artikel 14, § 1, van het Btw-Wetboek) die er in principe aan de btw is onderworpen. De eerste tussenhandelaar moet als schuldenaar, de btw over deze levering voldoen aan de Schatkist (artikel 51, § 1, 1°, van het Btw-Wetboek) via zijn periodieke btw-aangifte (zie artikel 53, § 1, eerste lid, 2° en 3°, van het Btw-Wetboek). De verlegging van heffing van artikel 51, § 2, eerste lid, 5°, van het Btw-Wetboek is niet van toepassing aangezien de tweede tussenhandelaar (C) niet in België gevestigd is of beschikt over een aansprakelijk vertegenwoordiger zoals bedoeld in artikel 55, §§ 1 of 2, van het Btw-Wetboek.

Tenslotte verricht de tweede tussenhandelaar (C) een levering zonder vervoer in België aan de eindafnemer (D) (zie artikel 14, § 1, van het Btw-Wetboek) die in principe in België aan de btw is onderworpen.

Aangezien de tweede tussenhandelaar (C) niet gevestigd is in België en de eindafnemer (D) een in België gevestigde belastingplichtige is die gehouden is tot het indienen van periodieke btw-aangiften (zoals bedoeld in artikel 53, § 1, eerste lid, 2° van het Btw-Wetboek), wordt de btw over de derde levering (C-D) verlegd naar de eindafnemer (D) (zie artikel 51, § 2, eerste lid, 5°, van het Btw-Wetboek), zodat laatstgenoemde wordt aangeduid als schuldenaar van de btw.

Mocht de eindafnemer (D) een niet-belastingplichtige rechtspersoon zijn of een belastingplichtige zijn die niet gehouden is om periodieke btw-aangiften in te dienen (zij behoren tot de ‘groep van vier’), dan is de verlegging van heffing van artikel 51, § 2, eerste lid, 5°, van het Btw-Wetboek niet van toepassing.

In dit laatste geval dient de tweede tussenhandelaar (C) zich voor btw-doeleinden te identificeren in België en de verschuldigde België btw te voldoen via de periodieke btw-aangifte die betrekking heeft op het aangiftetijdperk waarbinnen de btw opeisbaar is geworden (zie artikelen 51, § 1, 1°, en 53, § 1, eerste lid, 2° en 3°, van het Btw-Wetboek).

b. Vereenvoudigingsregeling

Mocht de tweede tussenhandelaar (C) evenwel voor btw-doeleinden geïdentificeerd zijn in België, dan wordt aanvaard dat de vereenvoudigingsregeling (zie titel 3, rubriek C, hierboven) wordt toegepast tussen de eerste drie operatoren (A-B-C) als alle voorwaarden voldaan zijn.

De eerste tussenhandelaar (B) moet zich aldus niet in België voor btw-doeleinden identificeren. Dit houdt onder meer in dat hij de handeling verricht onder zijn btw-identificatienummer van lidstaat 2 en dat btw-identificatienummer meedeelt aan zijn leverancier (A).

De eerste tussenhandelaar (B) moet de tweede tussenhandelaar (C) aanduiden als schuldenaar van de btw over de tweede levering (B-C) aan de hand van een uitdrukkelijke vermelding op de factuur die hij aan laatstgenoemde moet uitreiken.

B. Het vervoer of de verzending wordt toegerekend aan de tweede levering (B-C)

a. Principe

De eerste leverancier (A) verricht een levering zonder vervoer die plaatsvindt in lidstaat 1 (zie artikel 31 van de richtlijn 2006/112/EG) en die er aan de btw is onderworpen.

De eerste tussenhandelaar (B) verricht een intracommunautaire levering met vervoer die plaatsvindt in lidstaat 1, namelijk daar waar het vervoer van de goederen aanvangt (zie artikel 32, eerste alinea, van de richtlijn 2006/112/EG).

Deze levering kan de vrijstelling voor intracommunautaire leveringen genieten van artikel 138, lid 1, van de richtlijn 2006/112/EG, want:

•de levering wordt verricht door een belastingplichtige (B)

•de levering wordt verricht voor een belastingplichtige (C) die als zodanig handelt in een andere lidstaat en er gehouden is om al zijn intracommunautaire verwervingen van goederen aan de btw te onderwerpen

•de goederen worden naar een andere lidstaat vervoerd door de verkoper, door de afnemer of voor hun rekening.

Omwille van de intracommunautaire levering die hij in lidstaat 1 verricht, is de tussenhandelaar (B) verplicht om zich er op voorhand voor btw-doeleinden te identificeren.

De tweede tussenhandelaar (C) verricht in de lidstaat van aankomst van de goederen (België) een intracommunautaire verwerving die in principe aan de btw is onderworpen (artikelen 25ter, § 1, eerste lid en 25quinquies, § 2, van het Btw-Wetboek). Deze is in principe gehouden om zich op voorhand in België voor btw-doeleinden te identificeren. Hij moet deze intracommunautaire verwerving opnemen in de periodieke btw-aangifte met betrekking tot het aangiftetijdvak waarin de btw opeisbaar wordt en via die aangifte de verschuldigde btw voldoen (zie artikelen 51, § 1, 2°, en 53, § 1, eerste lid, 2° en 3°, van het Btw-Wetboek).

Tenslotte verricht de tweede tussenhandelaar (C) een levering zonder vervoer in België aan de eindafnemer (D) (zie artikel 14, § 1, van het Btw-Wetboek) die in principe in België aan de btw is onderworpen.

Aangezien de tweede tussenhandelaar (C) niet gevestigd is in België en de eindafnemer (D) een in België gevestigde belastingplichtige is die gehouden is tot het indienen van periodieke btw-aangiften (zoals bedoeld in artikel 53, § 1, eerste lid, 2°, van het Btw-Wetboek), wordt de btw over de derde levering (C-D) verlegd naar de eindafnemer (D) (zie artikel 51, § 2, eerste lid, 5°, van het Btw-Wetboek), zodat laatstgenoemde wordt aangeduid als schuldenaar van de btw.

Mocht de eindafnemer (D) een niet-belastingplichtige rechtspersoon zijn of een belastingplichtige zijn die niet gehouden is om periodieke btw-aangiften in te dienen (zij behoren tot de ‘groep van vier’), dan is de verlegging van heffing van artikel 51, § 2, eerste lid, 5°, van het Btw-Wetboek niet van toepassing.

In dit laatste geval dient de tweede tussenhandelaar (C) zich voor btw-doeleinden te identificeren in België en de verschuldigde België btw te voldoen via de periodieke btw-aangifte die betrekking heeft op het aangiftetijdperk waarbinnen de btw opeisbaar is geworden (zie artikelen 51, § 1, 1°, en 53, § 1, eerste lid, 2° en 3°, van het Btw-Wetboek).

b. Vereenvoudigingsregeling

Mocht de eerste tussenhandelaar (B) evenwel voor btw-doeleinden geïdentificeerd zijn in de lidstaat van vertrek van de goederen (lidstaat 1), dan kan de vereenvoudigingsregeling (zie titel 3, rubriek C, hierboven) wordt toegepast tussen de laatste drie operatoren (B-C-D) als alle voorwaarden voldaan zijn.

De tweede tussenhandelaar (C) moet zich aldus niet in België voor btw-doeleinden identificeren. Dit houdt onder meer in dat hij de handeling verricht onder zijn btw-identificatienummer van lidstaat 3 en dat btw-identificatienummer meedeelt aan zijn leverancier (B).

De tweede tussenhandelaar (C) moet de eindafnemer (D) aanduiden als schuldenaar van de btw over de derde levering (C-D) aan de hand van een uitdrukkelijke vermelding op de factuur die hij aan laatstgenoemde moet uitreiken.

Voor de volledigheid wordt nog opgemerkt dat het voor de toepassing van de vereenvoudigingsregeling volstaat dat de eindafnemer (D) een belastingplichtige of niet-belastingplichtige rechtspersoon is die in België voor btw-doeleinden is geïdentificeerd (een belastingplichtige-indiener of een lid van de groep van vier met een Belgisch btw-identificatienummer). Het is dus op zich niet vereist dat hij in België:

•gevestigd is of in België over een aansprakelijk vertegenwoordiger beschikt

•gehouden is om al zijn intracommunautaire verwervingen van goederen aan de btw te onderwerpen.

C. Het vervoer of de verzending wordt toegerekend aan de derde levering (C-D)

a. Principe

De eerste leverancier (A) verricht een levering zonder vervoer die plaatsvindt in lidstaat 1 (zie artikel 31 van de richtlijn 2006/112/EG) en die er aan de btw is onderworpen.

De eerste tussenhandelaar (B) verricht vervolgens een levering zonder vervoer die plaatsvindt in lidstaat 1 (zie artikel 31 van de richtlijn 2006/112/EG) en die er aan de btw is onderworpen.

De tweede tussenhandelaar (C) verricht tenslotte een intracommunautaire levering met vervoer die plaatsvindt in lidstaat 1, namelijk daar waar het vervoer van de goederen aanvangt (zie artikel 32, eerste alinea, van de richtlijn 2006/112/EG).

Deze levering kan de vrijstelling voor intracommunautaire leveringen genieten van artikel 138, lid 1, van de richtlijn 2006/112/EG, want:

•de levering wordt verricht door een belastingplichtige (B)

•de levering wordt verricht voor een belastingplichtige (C) die als zodanig handelt in een andere lidstaat en er gehouden is om al zijn intracommunautaire verwervingen van goederen aan de btw te onderwerpen

•de goederen worden naar een andere lidstaat vervoerd door de verkoper, door de afnemer of voor hun rekening.

Omwille van de intracommunautaire levering die hij in lidstaat 1 verricht, is de tweede tussenhandelaar (C) verplicht om zich er op voorhand voor btw-doeleinden te identificeren.

De eindafnemer (D) verricht in de lidstaat van aankomst van de goederen (België) een intracommunautaire verwerving die in principe aan de btw is onderworpen (25ter, § 1, eerste lid en 25quinquies, § 2, van het Btw-Wetboek). Hij moet deze intracommunautaire verwerving opnemen in de periodieke btw-aangifte met betrekking tot het aangiftetijdvak waarin de btw opeisbaar wordt en via die aangifte de verschuldigde btw voldoen (zie artikel 51, § 1, 2°, en 53, § 1, eerste lid, 2° en 3°, van het Btw-Wetboek).

Mocht de eindafnemer (D) een belastingplichtige of niet-belastingplichtige rechtspersoon zijn die tot de groep van vier behoort en die gehouden is om al zijn intracommunautaire verwervingen van goederen in België aan de btw te onderwerpen, dan zou D eveneens een belastbare intracommunautaire verwerving van goederen verrichten (25ter, § 1, eerste lid en 25quinquies, § 2, van het Btw-Wetboek). D moet dan de btw over de intracommunautaire verwerving van goederen voldoen via een bijzondere btw-aangifte (zie artikel 53ter van het Btw-Wetboek).

Mocht die eindafnemer (D) een belastingplichtige of niet-belastingplichtige rechtspersoon zijn die tot de groep van vier behoort en niet gehouden is om zijn intracommunautaire verwervingen van andere goederen dan nieuwe vervoermiddelen of accijnsproducten aan de btw te onderwerpen, dan zou de intracommunautaire verwerving van de goederen niet belastbaar zijn (zie artikel 25ter, § 1, tweede lid, 2°, van het Btw-Wetboek). De intracommunautaire levering die B verricht, zou dan niet vrijgesteld zijn door artikel 138, lid 1, van de richtlijn 2006/112/EG en zou in principe belast worden met btw in lidstaat 1. Wanneer het vervoer of de verzending van de goederen wordt verricht door of voor rekening van B en laatstgenoemde de Belgische drempel van 35.000 euro inzake verkopen op afstand zou overschrijden of hebben overschreden in het lopende of voorgaande kalenderjaar of geopteerd zou hebben voor het stelsel van verkopen op afstand, vindt de levering evenwel plaats in België en wordt ze in België aan de btw onderworpen (artikel 15, § 1, van het Btw-Wetboek).

b. Geen mogelijkheid tot toepassing van de vereenvoudigingsregeling

De vereenvoudigingsregeling inzake intracommunautair driehoeksverkeer (zie titel 3, hierboven) kan door geen enkele tussenhandelaar (B of C) worden toegepast aangezien het vervoer of de verzending van de goederen wordt toegerekend aan de laatste levering (C-D).

Bron : Fisconetplus