Circulaire 2021/C/102 over de bijkomende belastingvermindering voor pensioenen – arrest Grondwettelijk Hof

Deze circulaire bespreekt het arrest van het Grondwettelijk Hof van 11.02.2021 over de bijkomende belastingvermindering voor pensioenen, de draagwijdte en de concrete gevolgen ervan.

inkomstenbelasting ; berekening van de belasting ; belastingvermindering ; bijkomende vermindering voor pensioenen ; arrest van het Grondwettelijk Hof

FOD Financiën, 01.12.2021
Algemene Administratie van de Fiscaliteit – Personenbelasting

I. INLEIDING

1. Deze circulaire bespreekt het arrest van het Grondwettelijk Hof van 11.02.2021 (1) over de bijkomende belastingvermindering voor pensioenen als bedoeld in artikel 154 van het Wetboek van de inkomstenbelastingen 1992 (WIB 92) zoals van toepassing voor aanslagjaar 2016, de draagwijdte en de concrete gevolgen ervan.

(1) Arrest nr. 20/2021.

II. ARREST GRONDWETTELIJK HOF

A. Feiten

2. De betrokken belastingplichtige heeft voor het inkomstenjaar 2015 (aanslagjaar 2016) naast zijn pensioen nog een presentiegeld ontvangen voor een totaal bedrag van 62,50 euro voor zijn deelname aan de gemeentelijke adviescommissie voor ruimtelijke ordening en mobiliteit van de gemeente waar hij verblijft.

3. Omwille van dat presentiegeld van 62,50 euro zou hij een fiscaal voordeel van om en bij de 500 euro verliezen. Immers, zijn totale netto-inkomen bestaat niet uitsluitend uit pensioenen of vervangingsinkomsten waardoor hij geen recht meer heeft op de bijkomende vermindering voor pensioenen en vervangingsinkomsten.

B. Prejudiciële vraag

4. De prejudiciële vraag (2) luidt als volgt: 'Schendt artikel 154 van het WIB 1992, dat vereist dat enkel netto-inkomsten worden ontvangen die uitsluitend bestaan in pensioenen of vervangingsinkomsten, de artikelen 10 en 11 van de Grondwet, in zoverre het een niet redelijk verantwoorde ongelijkheid van behandeling invoert tussen een gepensioneerde, uitsluitend omdat hij, bovenop zijn pensioen, zelfs maar een euro aan inkomsten buiten zijn pensioen of vervangingsinkomsten ontvangt en op onbillijke wijze wordt uitgesloten van het voordeel van die maatregel, en een gepensioneerde die enkel zijn pensioen of vervangingsinkomsten ontvangt, en doet het op onevenredige wijze afbreuk aan de bijdragecapaciteit van een gepensioneerde belastingplichtige, in zoverre het het geringe inkomen uit een bijkomende activiteit tenietdoet en het pensioen van de gerechtigde ervan op overdreven wijze bezwaart door hem de bijkomende belastingvermindering te weigeren, waardoor hij aldus wordt onderworpen aan een onevenredige belasting, terwijl zijn vervangingsinkomsten, die zijn enige wezenlijke bron van inkomsten zijn, reeds beperkt zijn ?'

(2) Het gaat hier om de tweede prejudiciële vraag. De eerste prejudiciële vraag wordt hier niet besproken omdat het Grondwettelijk Hof hierin geen schending van de Grondwet ziet.

C. Beslissing

5. Het Grondwettelijk Hof zegt voor recht dat artikel 154, WIB 92, zoals van toepassing voor het aanslagjaar 2016, de artikelen 10 en 11 van de Grondwet schendt in zoverre het de belastingplichtigen wier pensioen de vastgestelde grens niet overschrijdt wanneer zij daarenboven een gering inkomen genieten, uitsluit van de afbouwregel waarin het voorziet.

III. DRAAGWIJDTE ARREST

6. Het Grondwettelijk Hof vermeldt in zijn arrest het volgende: 'Het hof beperkt zijn onderzoek van de in het geding zijnde bepaling tot dat geval.'.

7. Strikt genomen, stelt dat arrest dus dat artikel 154, WIB 92, de artikelen 10 en 11 enkel schendt in de gevallen waarin de belastingplichtige:

- een pensioen lager dan het referentie-inkomen (3) heeft, en

- daarnaast nog een gering inkomen heeft dat samen met dat pensioen hoger is dan dat referentie-inkomen.

(3) Namelijk het maximumbedrag van de wettelijke werkloosheidsuitkering dat kan worden toegekend na de eerste twaalf maanden van volledige werkloosheid, de anciënniteitstoeslag voor oudere werklozen niet inbegrepen, als bedoeld in artikel 154, § 2, eerste lid, 1°, WIB 92, zoals van toepassing voor aanslagjaar 2016.

8. Immers, het arrest verwijst naar de uitsluiting van de afbouwregel en die afbouwregel is slechts van toepassing wanneer dat referentie-inkomen wordt overschreden.

IV. CONCRETE GEVOLGEN – OPHEFFING SCHENDING

A. Pensioenen en een gering inkomen

9. Gelet op de beperkte draagwijdte van het arrest werd beslist om de gevolgen van het arrest uit te voeren voor de gevallen waarin:

- een pensioen wordt verkregen

- gecombineerd met een ander gering inkomen dat geen vervangingsinkomen is.

10. Het maakt daarbij niet uit of dat pensioen en dat gering inkomen samen al dan niet het referentie-inkomen overschrijden.

11. In de context van het arrest moet dat gering inkomen dan wel een ander inkomen zijn dan werkloosheidsuitkeringen, wettelijke ziekte- en invaliditeitsuitkeringen en andere vervangingsinkomsten. M.a.w. voor bijvoorbeeld het geval van een pensioen met een geringe werkloosheidsuitkering zal er dan niets wijzigen aangezien dat een situatie is die niet het voorwerp uitmaakt van het arrest.

12. Het Grondwettelijk Hof heeft zich inzonderheid niet uitgesproken over de vraag of artikel 154, WIB 92, de artikelen 10 en 11 van de Grondwet eveneens schendt wanneer de belastingplichtige naast zijn werkloosheidsuitkeringen nog een gering inkomen heeft ontvangen, of naast zijn wettelijke ziekte- en invaliditeitsuitkeringen of vervangingsinkomsten nog een gering inkomen heeft ontvangen.

13. Aangezien het arrest van het Grondwettelijk Hof zich daar niet over buigt, is er strikt genomen in die gevallen en op dit moment geen schending. Er is bijgevolg geen juridische dwang om op dit vlak iets te ondernemen.

B. Opheffing schending enkel nodig voor het verleden

14. De opheffing van de schending in uitvoering van het arrest is enkel nodig voor het verleden. Vanaf aanslagjaar 2020 is de bijkomende vermindering wanneer het totale netto-inkomen uitsluitend bestaat uit pensioenen of vervangingsinkomsten immers afgeschaft.

15. Het bedrag van de bijkomende vermindering die moet worden verleend om de belasting op de pensioenen of vervangingsinkomsten die gelijk zijn aan het referentie-inkomen tot nul terug te brengen, wordt voortaan verleend als een aanvullende vermindering op het niveau van de gewone vermindering voor pensioenen (4). Op die manier vervalt de voorwaardedat het inkomen uitsluitend uit pensioenen of vervangingsinkomsten moet bestaan om een hogere belastingvermindering te krijgen.

(4) Toepassing van de artikelen 147 tot en met 153, WIB 92.

C. Notie 'gering inkomen'

16. Het arrest heeft het over een 'gering inkomen' zonder verder te verduidelijken wat hieronder moet worden verstaan. Daarom wordt de notie 'gering inkomen' administratief ingevuld.

17. Onder 'gering inkomen' moet worden verstaan: een ander inkomen dan werkloosheidsuitkeringen, wettelijke ziekte- en invaliditeitsuitkeringen en andere vervangingsinkomsten, datmaximaal 7,5 % van het totale netto-inkomen bedraagt.

18. De hoogte van dat gering inkomen, namelijk maximaal 7,5 % van het totaal netto-inkomen, werd in de context van het arrest als volgt bepaald:

- Het Grondwettelijk Hof verwijst in zijn arrest specifiek naar de afbouwregel van de bijkomende vermindering voor pensioenen. Daarom wordt de hoogte van dat gering inkomen vastgesteld als de procentuele verhouding tussen:

* enerzijds het verschil tussen de bovengrens van die afbouwregel en het referentie-inkomen
* en anderzijds die bovengrens.

- Vermits het arrest betrekking heeft op aanslagjaar 2016, worden het referentie-inkomen en de bovengrens van dat aanslagjaar als uitganspunt genomen, namelijk 15.518,54 euro als referentie-inkomen en 16.744,02 euro als bovengrens van de afbouwregel (5).

(5) Boven deze grens wordt geen (afgebouwde) bijkomende belastingvermindering meer verleend.

- Concreet betekent dit dat het gering inkomen (netto-inkomen) dan maximaal 7,32 % van het totale netto-inkomen mag bedragen, namelijk: (16.744,02 – 15.518,54) / 16.744,02 x 100. Dat bedrag wordt vervolgens afgerond naar 7,5 %.

- Die procentuele verhouding zou ook per aanslagjaar kunnen worden vastgesteld. Voor aanslagjaar 2019 zou die procentuele verhouding dan slechts 4,56 % bedragen. Aangezien dat een groot verschil is met de verhouding die voor het aanslagjaar 2016 werd berekend, werd beslist om de verhouding vast te klikken op het percentage dat voor het aanslagjaar 2016 werd berekend, namelijk het aanslagjaar waarop het arrest betrekking heeft.

D. Gecentraliseerde automatische ontheffing

19. Voor de gevallen waarin:

- een pensioen wordt verkregen

- gecombineerd met een ander gering inkomen dat geen vervangingsinkomen is (6),

zal de administratie zelf overgaan tot een gecentraliseerde automatische ontheffing (7). De betrokken belastingplichtigen moeten dus zelf niet het initiatief nemen en een vraag tot ambtshalve ontheffing indienen.

(6) Zoals hiervoor reeds verduidelijkt moet, in de context van het arrest, dat gering inkomen dan wel een ander inkomen zijn dan werkloosheidsuitkeringen, wettelijke ziekte- en invaliditeitsuitkeringen en andere vervangingsinkomsten.

(7) Toepassing van artikel 376, WIB 92 - Een arrest van het Grondwettelijke Hof is te beschouwen als een nieuw gegeven zoals bedoeld in artikel 376, § 1, WIB 92; Grondwettelijk Hof, 08.11.2006, nr. 160/2006.

20. De aanslagen die in aanmerking komen voor een ontheffing zijn die die werden ingekohierd tijdens het kalenderjaar 2017 en volgende (8).

(8) En in ieder geval beperkt tot aanslagjaar 2019 (zie nr. 14 en 15).

21. Deze gecentraliseerde automatische ontheffing zal vanaf het eerste kwartaal van 2022 worden uitgevoerd.

E. Berekening

22. De ontheffing zal gebeuren op basis van de volgende berekening:

- Indien het totale netto-inkomen bestaat uit pensioenen én een gering inkomen (9) zal een fictieve berekening worden gemaakt waarbij dat gering inkomen geacht wordt een pensioen te zijn en waarop bijgevolg de artikelen 147 tot en met 154, WIB, zullen worden toegepast. Wanneer het pensioen én het gering inkomen samen de bovengrens van de afbouwregel voor pensioenen en vervangingsinkomsten als bedoeld in artikel 154, WIB 92 (10), overschrijden, wordt er geen (afgebouwde) bijkomende belastingvermindering meer verleend.

(9) Zoals hiervoor reeds toegelicht moet dat gering inkomen dan wel een ander inkomen zijn dan werkloosheidsuitkeringen, wettelijke ziekte- en invaliditeitsuitkeringen en andere vervangingsinkomsten en mag dat inkomen niet meer bedragen dan 7,5 % van het totale netto-inkomen.

(10) Voor aanslagjaar 2016: 16.744,02 euro; aanslagjaar 2017: 16.619,15 euro; aanslagjaar 2018: 16.688,35 euro; aanslagjaar 2019: 16.362,82 euro.

- De bijkomende vermindering die voortvloeit uit deze fictieve berekening wordt dan vermenigvuldigd met de verhouding tussen het nettobedrag van de pensioenen en het totale netto-inkomen.

- Dat bedrag wordt vervolgens als bijkomende vermindering toegepast in de effectieve belastingberekening en wordt in voorkomend geval beperkt tot de belasting op de pensioenen die overblijft na toepassing van de artikelen 147 tot 153, WIB 92.