Circulaire 2021/C/19 betreffende de plaatsbepaling van diensten inzake onderwijs

De Algemene Administratie van de Fiscaliteit – Belasting over de toegevoegde waarde publiceerde op 26/02/2021 de Circulaire 2021/C/19 betreffende de plaatsbepaling van diensten inzake onderwijs.

Deze circulaire heeft tot doel de interpretatie door de administratie van het arrest C-647/17 van het Hof van Justitie van de Europese Unie in de zaak Skatteverket tegen SRF Konsulterna AB toe te lichten. De duur kan niet langer worden beschouwd als het enige doorslaggevend criterium om een evenement te definiëren in de zin van artikel 21, § 3, 3°, van het Btw-Wetboek. Men moet het geheel van relevante elementen onderzoeken zoals onder andere duurtijd, de inhoud en de plaats waar het evenement doorgaat.

Inhoudstafel

1. Historische context

2. Rechtspraak van het Hof van Justitie van de Europese Unie

3. Administratief standpunt

4. Overgangsmaatregel

1. Historische context

Deze commentaar heeft tot doel de gewijzigde interpretatie van het toepassingsgebied van artikel 21, § 3, 3°, van het Btw-Wetboek toe te lichten, wat de plaatsbepaling betreft van educatieve evenementen.

Het verlenen van het recht op toegang tot seminaries, conferenties, studiedagen en soortgelijke evenementen kan onder het toepassingsgebied vallen van deze bepaling. Het is hierbij overigens niet relevant of de vrijstelling inzake onderwijsdiensten, opgenomen in de bepalingen van artikel 44, § 2, 4°, van het Btw-Wetboek, van toepassing is.

Bij de plaatsbepaling van educatieve evenementen en activiteiten dient een onderscheid te worden gemaakt naargelang de afnemer van de dienst wordt aangemerkt als een belastingplichtige in de zin van artikel 21, § 1, van het Btw-Wetboek (B2B-relatie) dan wel als een andere persoon (B2C-relatie).

In een B2C-relatie vormt het vaststellen van de plaats van de dienst meestal geen probleem gelet op de ruime draagwijdte van de bepalingen opgenomen in artikel 21bis, § 2, 5°, van het Btw-Wetboek. Op grond van dat artikel vinden de diensten in verband met educatieve evenementen en activiteiten plaats daar waar deze materieel worden verricht. We verwijzen naar de circulaire AAFisc nr. 50/2013 (E.T.124.537) van 29.11.2013 voor meer informatie.

De plaatsbepaling van educatieve evenementen en activiteiten in een B2B-relatie geschiedt overeenkomstig de bepalingen van artikel 21, § 2 en § 3, 3°, van het Btw-Wetboek.

Overeenkomstig de bepalingen van artikel 21, § 3, 3°, van het Btw-Wetboek wordt de dienst die bestaat in het verlenen van toegang tot een educatief evenement geacht plaats te vinden daar waar de dienst materieel wordt verricht.

Het verlenen van toegang, ook wel recht op toegang genoemd, in de zin van de bepalingen van voornoemd artikel 21, § 3, 3°, omvat de toestemming om een plaats te betreden waar bedoeld evenement plaatsvindt en er aldus het evenement bij te wonen (bijvoorbeeld het verlenen van toegang tot seminaries en bijhorende workshops). Het feit dat de vergoeding voor betreffende toegang vooraf wordt betaald of dat het toegangsbewijs al dan niet langs elektronische weg werd aangekocht speelt hierbij geen rol.

Het feit dat de organisator hierbij beschikt over een vaste infrastructuur van waaruit betreffende dienst wordt verricht is uiteraard niet van belang (bijvoorbeeld het verlenen van toegang tot een seminarie georganiseerd door een hogeschool kan worden aangemerkt als een evenement).

De administratie stelde reeds eerder vast dat er tussen de lidstaten geen akkoord werd bereikt nopens een uniforme definitie van het begrip 'evenement' in het kader van artikel 53 van richtlijn 2006/112/EG van de Raad van 28.11.2006 betreffende het gemeenschappelijke stelsel van belasting over de toegevoegde waarde waarvan artikel 21, § 3, 3°, van het Btw-Wetboek de omzetting is.

In afwachting van meer duidelijkheid hierover en om praktische redenen ging de administratie er van uit dat de draagwijdte van artikel 21, § 3, 3°, van het Btw-Wetboek beperkt bleef tot het verlenen van toegang tot een evenement op het vlak van onderwijs met een duur van hoogstens één volledige dag. In de andere gevallen diende artikel 21, § 2 van het Btw-Wetboek te worden toegepast (zie circulaire AAFisc nr. 50/2013 (E.T.124.537) van 29.11.2013, punt 45 en antwoord op parlementaire vraag nr. 1.461 van de heer Luk Van Biesen van 03.02.2017).

Naar aanleiding van het arrest C-647/17 van het Hof van Justitie van de Europese Unie (Hof van Justitie van de Europese Unie, arrest Skatteverket tegen SRF Konsulterna AB, zaak C-647/17, van 19.03.2019) hebben de lidstaten de problematiek opnieuw besproken in de schoot van het 114e btw-comité.

In het licht van voormelde rechtspraak van het Hof van Justitie van de Europese Unie heeft de administratie evenwel besloten haar standpunt te wijzigen.

2. Rechtspraak van het Hof van Justitie van de Europese Unie

In het arrest C-647/17 van 13.03.2019, in de zaak Skatteverket tegen SRF Konsulterna AB, heeft het Hof van Justitie van de Europese Unie (Hof van Justitie van de Europese Unie, Arrest Skatteverket tegen SRF Konsulterna AB, zaak C-647/17, van 19.03.2019) het standpunt ingenomen dat een dienst bestaande in het 'verlenen van toegang tot educatieve evenementen' zich uitstrekt tot een dienst die bestaat in het volgen van een cursus van vijf dagen over accountancy die enkel wordt verzorgd voor belastingplichtigen en waarvoor vereist is dat zowel registratie als betaling op voorhand plaatsvindt.

Het hof herhaalt hierbij dat uit haar vaste rechtspraak volgt dat de algemene regels inzake plaatsbepaling opgenomen in de artikelen 44 en 45 van voornoemde richtlijn 2006/112/EG, waarvan de artikelen 21 en 21bis, van het Btw-Wetboek de omzetting in Belgisch recht vormen, geen voorrang hebben op de hiervan afwijkende plaatsbepalingsregels (dewelke in Belgisch recht zijn opgenomen in de bepalingen van de artikelen 21, § 3 en 21bis, § 2, van voornoemd Btw-Wetboek). Dit heeft tot gevolg dat deze afwijkende plaatsbepalingsregels niet dienen te worden beschouwd als een restrictief uit te leggen uitzondering op een algemene regel.

Het hof bevestigt tevens dat voornoemde richtlijn 2006/112/EG inzake de plaatsbepaling van diensten er naar streeft dat de belasting zoveel mogelijk wordt geheven op de plaats waar deze diensten worden gebruikt.

Overeenkomstig artikel 53 van voornoemde richtlijn 2006/112/EG, waarvan artikel 21, § 3, 3°, van het Btw-wetboek de omzetting in Belgisch recht vormt, wordt een dienst bestaande uit het verlenen van toegang tot onder meer educatieve evenementen dewelke voor een belastingplichtige wordt verricht, geacht plaats te vinden daar waar deze evenementen daadwerkelijk plaatsvinden.

Uit artikel 32, lid 2, onder c), van de uitvoeringsverordening nr. 282/2011 van de Raad van 15.03.2011 houdende vaststelling van maatregelen ter uitvoering van Richtlijn 2006/112/EG betreffende het gemeenschappelijke stelsel van belasting over de toegevoegde waarde volgt dat de in voornoemd artikel 21, § 3, 3°, van het Btw-Wetboek bedoelde diensten die bestaan in het verlenen van toegang tot evenementen op het gebied van onderwijs en wetenschappen, zoals conferenties en seminars, diensten omvatten die in essentie erin bestaan dat in ruil voor een biljet of tegen betaling toegang tot een evenement wordt verleend.

In dat verband wordt gewoonlijk aangenomen dat een evenement in de zin van hetgeen voorafgaat zich onderscheidt door het feit dat de organisatie ervan eerder gebonden is aan een specifieke manifestatie of eerder occasioneel van aard is. De opinie van de advocaat-generaal in deze zaak luidt terzake: 'De duur van de dienst moet het normaliter mogelijk maken om educatieve evenementen te onderscheiden van andere educatieve activiteiten. Een conferentie of seminar duurt doorgaans enkele uren tot enkele dagen, terwijl een universiteitscursus over het algemeen een aanzienlijk langere periode bestrijkt (bijvoorbeeld drie weken, een maand, een semester, een academisch jaar). Mijns inziens zal het eerste over het algemeen onder artikel 53 [van de btw-richtlijn] vallen, terwijl dat voor het laatste niet het geval is.'.

3. Administratief standpunt

Randnummer 45 van de circulaire AAFisc nr. 50/2013 wordt vervangen als volgt:

'Rekening houdend met arrest C-647/17 van het Hof van Justitie van de Europese Unie van 13.03.2019, in de zaak Skatteverket tegen SRF Konsulterna AB, neemt de administratie aan dat de duur niet meer kan worden beschouwd als het enige doorslaggevend criterium om een evenement te definiëren in de zin van artikel 21, § 3, 3°, van het Btw-Wetboek. Men moet eveneens andere criteria in aanmerking nemen, zoals het feit dat de educatieve activiteiten op voorhand zijn gepland, op een specifieke plaats plaatsvinden en betrekking hebben op een vooraf omschreven onderwerp (antwoord op parlementaire vraag nr. 195 van de heer Benoît Piedboeuf van 06.02.2020).

Ten aanzien van de educatieve evenementen die materieel plaatsvinden in België zal de administratie voor wat het criterium van de duur betreft, uitgaan van de toepassing van artikel 21, § 3, 3°, van het Btw-Wetboek wanneer deze niet hoger is dan zeven kalenderdagen. Wanneer de duur van de educatieve activiteit deze periode van zeven dagen overschrijdt zal de administratie per individueel dossier een beslissing nemen nopens de toepassing van deze bepaling waarbij rekening zal gehouden worden met het geheel van feitelijke omstandigheden, daaronder begrepen de duurtijd, de inhoud en de plaats waar de educatieve activiteit plaatsvindt.

Ten aanzien van educatieve evenementen waarbij tevens minstens één andere lidstaat betrokken is, wordt de aandacht op het navolgende gevestigd:

• educatieve evenementen die uitsluitend in een andere lidstaat plaatsvinden: het behoort aanvankelijk tot de bevoegdheden van de fiscale autoriteiten van de andere lidstaat alwaar voornoemd educatief evenement daadwerkelijk plaatsvindt om zich uit te spreken nopens de toepasbaarheid van artikel 53 van voornoemde richtlijn 2006/112/EG.

Overeenkomstig de richtsnoeren van het 114e btw-comité dient bij de beoordeling van dergelijke situatie ook steeds rekening te worden gehouden met het geheel van feitelijke omstandigheden, daaronder begrepen de duurtijd, de inhoud en de plaats waar de educatieve activiteit plaatsvindt.

Indien een Belgische belastingplichtige deelneemt aan een educatief evenement dat uitsluitend in een andere lidstaat plaatsvindt, behoort het aanvankelijk tot de bevoegdheden van de fiscale autoriteiten van de andere lidstaat alwaar voornoemd educatief evenement daadwerkelijk plaatsvindt om zich uit te spreken nopens de toepasbaarheid van artikel 53 van voornoemde richtlijn 2006/112/EG.

Indien er evenwel ingevolge een verschillende interpretatie van de plaatsbepalingsregels een situatie van dubbele heffing zou ontstaan, zal de administratie per individueel dossier een beslissing nemen, eventueel na overleg met de bevoegde autoriteiten van die lidstaat.

• educatieve evenementen die materieel in verschillende lidstaten plaatsvinden: het behoort aanvankelijk tot de bevoegdheden van de fiscale autoriteiten van elke betrokken lidstaat alwaar voornoemd educatief evenement daadwerkelijk plaatsvindt om zich uit te spreken nopens de toepasbaarheid van artikel 53 van voornoemde richtlijn 2006/112/EG en dit voor wat de educatieve evenementen betreft die daadwerkelijk op haar eigen grondgebied plaatsvinden.

Uit de richtsnoeren van het 114e btw-comité volgt dat wanneer eenzelfde educatief evenement in verschillende lidstaten plaatsvindt, de dienst, voor wat de toepassing van de bepalingen van artikel 53 van voornoemde richtlijn 2006/112/EG betreft, in de regel dient te worden beschouwd als zijnde verricht in elk van de betrokken lidstaten en dit in verhouding tot de duurtijd van dat evenement in elk van die lidstaten.

Voorbeeld

Een educatief evenement vindt doorgang van 10.12.2020 tot en met 14.12.2020. Van 10.12.2020 tot en met 12.12.2020 gaat het door in Brussel en van 13.12.2020 tot en met 14.12.2020 in Parijs. Het educatief evenement, wordt voor wat de periode van 10.12.2020 tot en met 12.12.2020 overeenkomstig de bepalingen van artikel 53 van voornoemde richtlijn 2006/112/EG geacht in België plaats te vinden. Mutatis mutandis wordt het evenement geacht in Frankrijk plaats te vinden voor wat de periode van 13.12.2020 tot en met 14.12.2020 betreft.

4. Overgangsmaatregel

Arresten van het Hof van Justitie hebben in de regel uitwerking voor het verleden.

Bijgevolg kan de administratie geen kritiek uiten indien belastingplichtigen het arrest C-647/17 van het Hof van Justitie van de Europese Unie van 13.03.2019 reeds hebben toegepast, in weerwil van de vroegere interpretatie van de draagwijdte van artikel 21, § 3, 3°, van het Btw-Wetboek door de Belgische administratie.

Anderzijds kunnen belastingplichtigen die tot op heden het oude standpunt van de administratie hebben gevolgd, moeilijkheden ondervinden (bijvoorbeeld inzake prijszetting, communicatie, facturatie en boekhouding) om kwestieus arrest onmiddellijk bij publicatie van deze commentaar toe te passen. De belastingplichtigen kunnen het vroeger gepubliceerde standpunt verder blijven toepassen tot en met 30.06.2021 of tot de datum bepaald middels een individuele beslissing.

Bron: Fisconetplus