Circulaire 2021/C/55 - Addendum aan de circulaire 2020/C/153 over de berekening van de 80 %-grens

De Algemene Administratie van de Fiscaliteit – Vennootschapsbelasting publiceerde op 10/06/2021 de Circulaire 2021/C/55 - Addendum aan de circulaire 2020/C/153 over de berekening van de 80 %-grens.

Deze circulaire gaat over de berekening van de 80 %-grens in geval van aanvullende pensioenen voor bedrijfsleiders.

Inhoudstafel

I. Inleiding
II. Wettelijke bepaling
III. Toepassing 80 %-grens

A. Normale brutojaarbezoldiging
B. Over te dragen premie

IV. Tijdelijke regeling

I. INLEIDING

1. Deze circulaire vormt een aanvulling op de circulaire 2020/C/153 over de berekening van de 80 %-grens, van 14.12.2020 en heeft betrekking op de toepassing van art. 195, § 1, WIB 92, in het kader van de crisis door COVID-19.

Meer bepaald wil dit addendum een aantal vragen verduidelijken die gerezen zijn naar aanleiding van de toepassing van de voormelde circulaire 2020/C/153.

II. WETTELIJKE BEPALING

2. Hierna volgt art. 195, § 1, WIB 92.

§ 1. Bedrijfsleiders worden voor de toepassing van de bepalingen inzake beroepskosten met werknemers gelijkgesteld en hun bezoldigingen en de ermede verband houdende sociale lasten worden als beroepskosten aangemerkt.

Stortingen van sociale verzekering of voorzorg zijn slechts aftrekbaar in zover zij betrekking hebben op bezoldigingen die regelmatig en ten minste om de maand worden betaald of toegekend vóór het einde van het belastbare tijdperk waarin de ertoe aanleiding gevende bezoldigde werkzaamheden zijn verricht en mits zij door de vennootschap op de resultaten van dat tijdperk worden aangerekend.

III. TOEPASSING 80 %-GRENS

A. Normale brutojaarbezoldiging

3. Er wordt aan herinnerd dat voor de jaarlijkse berekening van de 80 %-grens (1) rekening moet worden gehouden met de normale brutojaarbezoldiging. Die normale brutojaarbezoldiging is gelijk aan het totale brutobedrag van al de sommen die, vóór aftrek van de verplichte inhoudingen ter uitvoering van de sociale wetgeving of van een ermede gelijkgesteld wettelijk of reglementair statuut, aan de werknemer anders dan uitzonderlijk of toevallig toegekend of betaald zijn gedurende een bepaald jaar (2).

(1) Art. 59, WIB 92.
(2) Art. 34, 1°, KB/WIB 92.

4. Bedrijfsleiders worden voor de toepassing van de bepalingen inzake beroepskosten met werknemers gelijkgesteld en hun bezoldigingen en de ermede verband houdende sociale lasten worden als beroepskosten aangemerkt.

Daarnaast geldt voor een bedrijfsleider dat de stortingen van sociale verzekering of voorzorg slechts aftrekbaar zijn in zover zij betrekking hebben op bezoldigingen die regelmatig en ten minste om de maand worden betaald of toegekend vóór het einde van het belastbare tijdperk waarin de ertoe aanleiding gevende bezoldigde werkzaamheden zijn verricht en mits zij door de vennootschap op de resultaten van dat tijdperk worden aangerekend (3).

(3) Zie art. 195, § 1, WIB 92, en nr. 195/8, Com.IB 92.

5. In het kader van de crisis door COVID-19 kan evenwel worden geacht dat de voorwaarde inzake het regelmatige karakter van de bezoldigingen zoals voorzien in art. 195, § 1, tweede lid, WIB 92, wordt nageleefd in de hierna volgende gevallen.

a. De regering heeft de vennootschap een verplichte sluiting opgelegd

6. De maanden waarvoor de bedrijfsleider (4) geen bezoldiging heeft verkregen en als tijdelijke maatregel in het kader van de crisis door COVID-19 een overbruggingsrecht kan genieten worden buiten beschouwing gelaten om te beoordelen of de voormelde bezoldigingen regelmatig en ten minste om de maand worden betaald of toegekend voor de toepassing van de bedoelde 80 %-grens (zie de voormelde circulaire 2020/C/153).

(4) Daarmee worden de bedrijfsleiders bedoeld waarvoor er tijdelijke maatregelen in het kader van de crisis door COVID-19 van toepassing zijn zoals voorzien in de wet van 23.03.2020 tot wijziging van de wet van 22 december 2016 houdende invoering van een overbruggingsrecht ten gunste van zelfstandigen en tot invoering van tijdelijke maatregelen in het kader van COVID-19 ten gunste van zelfstandigen.

7. Hetzelfde geldt eveneens wanneer de bedrijfsleider:

- een lagere bezoldiging (5) verkrijgt omdat bijvoorbeeld de vennootschap is overgeschakeld op een andere manier van werken waardoor haar nettowinst vermindert (6);

- een lagere bezoldiging verkrijgt en daarnaast ook een voordeel van alle aard (VAA) behoudt;

- enkel een VAA behoudt.

(5) Namelijk een lagere bezoldiging dan deze die de bedrijfsleider normaal zou hebben verkregen.
(6) De vennootschap is bijvoorbeeld overgeschakeld van de uitbating van een restaurant naar het bereiden van afhaalmaaltijden.

8. Bovendien is het daarbij van geen belang of de bedrijfsleider van de mogelijkheid om een overbruggingsrecht te verkrijgen, effectief gebruik heeft gemaakt. Bijgevolg worden de maanden, waarvoor een bedrijfsleider aan alle voorwaarden voldeed om het overbruggingsrecht te verkrijgen maar dat om één of andere reden niet heeft aangevraagd, buiten beschouwing gelaten om te beoordelen of de voormelde bezoldigingen regelmatig en ten minste om de maand worden betaald of toegekend voor de toepassing van de bedoelde 80 %-grens.

Het spreekt voor zich dat de vennootschap in dat geval moet kunnen aantonen dat haar bedrijfsleider aan alle voorwaarden voldeed om het bedoelde overbruggingsrecht te kunnen verkrijgen.

9. Volledigheidshalve wordt opgemerkt dat de overbruggingsrechten niet worden gelijk gesteld met bezoldigingen voor de berekening van de bedoelde 80 %-grens.

Daarentegen worden (wordt) de lagere bezoldiging en/of (enkel) het VAA ook in aanmerking genomen om de referentiebezoldiging te bepalen voor de berekening van de 80 %-grens in de gevallen zoals bedoeld in nr. 7.

b. De regering heeft de vennootschap geen verplichte sluiting opgelegd

10. Er kan worden aanvaard dat de maanden, waarvoor de bedrijfsleider geen of een lagere bezoldiging verkrijgt en/of (enkel) een VAA, buiten beschouwing worden gelaten om te beoordelen of de voormelde bezoldigingen regelmatig en ten minste om de maand worden betaald of toegekend voor de toepassing van de bedoelde 80 %-grens wanneer de regering geen verplichte sluiting heeft opgelegd maar de bedrijfsleider als gevolg van de crisis door COVID-19 de activiteit tijdelijk geheel of gedeeltelijk moet onderbreken en een overbruggingsrecht kan verkrijgen.

11. In dat geval moet de vennootschap aan de hand van objectieve elementen kunnen aantonen dat de onderbreking van de activiteit van de bedrijfsleider een onmiddellijk gevolg is van de crisis door COVID-19.

12. De in nr. 9 opgenomen richtlijnen zijn op overeenkomstige wijze van toepassing.

B. Over te dragen premie

13. Aangezien de overbruggingsrechten niet worden gelijk gesteld met bezoldigingen voor de berekening van de bedoelde 80 %-grens, is het niet uitgesloten dat in de hiervoor bedoelde gevallen (zie de nrs. 6 tot 12) de premie die wordt betaald in 2020 of 2021 de 80 %-grens overschrijdt. Er wordt aan herinnerd dat het eventuele gedeelte van de premie dat die 80 %-grens overschrijdt in 2020, kan worden beschouwd als een voorschot op de premie die tijdens het volgende boekjaar (2021) moet worden betaald (zie de voormelde circulaire 2020/C/153).

14. In de praktijk komt het erop neer dat op boekhoudkundig vlak het gedeelte van de premie dat de bedoelde 80 %-grens overschrijdt naar het volgende boekjaar wordt overgeboekt via de overlopende rekening van het actief 49 ‘Over te dragen kosten’.

15. Die boeking betekent dat dat overgedragen gedeelte geacht wordt betrekking te hebben op het volgende jaar en bijgevolg moet worden beschouwd als een voor het volgende jaar verschuldigde premie (voorschot). Dat leidt ertoe dat de voor het volgende jaar verschuldigde premie zou moeten worden verminderd met het overgedragen bedrag om te beantwoorden aan de 80 %-grens en op die manier volledig aftrekbaar te zijn als beroepskost.

16. Het spreekt voor zich dat het gedeelte van de premie dat de 80 %-grens overschrijdt een VU is voor het jaar 2020 indien de vennootschap de boeking zoals bedoeld in nr. 14 niet verricht.

17. Hierna wordt ter verduidelijking een voorbeeld gegeven.

Gegeven (in euro)

Een vennootschap heeft in 2015 een groepsverzekeringscontract afgesloten voor haar bedrijfsleider. Het contract voorzag oorspronkelijk in een jaarlijkse premie van 4.000. De premie is volledig aftrekbaar, rekening houdend met de toegekende bezoldigingen sinds het afsluiten van het contract.

Jaar 2020

De betaalde premie bedraagt 4.000.

De berekening volgens de 80 %-grens (rekening houdende met de hiervoor aangehaalde regeling) geeft een aftrekbare premie van 2.800.

In principe zou 1.200 in de VU moeten worden opgenomen, namelijk het verschil tussen enerzijds de betaalde premie en anderzijds de premie die voldoet aan de 80 %-grens.

Dat bedrag werd evenwel naar 2021 (het volgende boekjaar) overgedragen door een boeking via de overlopende rekening ‘49 Over te dragen kosten’.

Jaar 2021

Veronderstelling 1

Rekening houdend dat in 2021 een normale bezoldiging wordt betaald, geeft de berekening volgens de 80 %-grens een aftrekbare premie van 4.000.

De vennootschap die het overgedragen premiegedeelte voor het jaar 2020, namelijk 1.200, effectief als een voorschot voor het jaar 2021 heeft beschouwd, betaalt in 2021 slechts een premie van 2.800.

Er moet niets in de VU worden opgenomen.

Veronderstelling 2

Rekening houdend dat in 2021 een normale bezoldiging wordt betaald, geeft de berekening volgens de 80 %-grens een aftrekbare premie van 4.000.

De vennootschap heeft het overgedragen premiegedeelte voor het jaar 2020, namelijk 1.200, beschouwd als een voorschot voor het jaar 2021 maar betaalt in 2021 een premie van 4.000.

Er moet een bedrag van 1.200 worden opgenomen in de VU voor het belastbare tijdperk 2021, aangezien de overgedragen kost niet effectief werd gebruikt als een voorschot op de premie die betrekking heeft op het jaar 2021.

Veronderstelling 3

De berekening volgens de 80 %-grens (rekening houdende met de hiervoor aangehaalde regeling) geeft een aftrekbare premie van 1.800.

De vennootschap beschouwt het overgedragen premiegedeelte van het jaar 2020, namelijk 1.200, effectief als een voorschot voor het jaar 2021 en betaalt in 2021 een premie van 600.

Er moet niets in de VU worden opgenomen.

Veronderstelling 4

De berekening volgens de 80 %-grens (rekening houdende met de hiervoor aangehaalde regeling) geeft een aftrekbare premie van 1.000.

De vennootschap heeft het overgedragen premiegedeelte van het jaar 2020, namelijk 1.200, beschouwd als een voorschot voor het jaar 2021 en betaalt in 2021 geen enkele premie.

Zij boekt de rekening 49 'Over te dragen kosten' tegen voor een bedrag van 1.000. Er moet niets in de VU worden opgenomen voor het belastbare tijdperk 2021. Een bedrag van 200 wordt overgedragen naar het jaar 2022.

IV. TIJDELIJKE REGELING

18. De hiervoor aangehaalde regeling inzake de berekening van de normale bruto jaarbezoldiging en de over te dragen premie is van toepassing voor de premies met betrekking tot de jaren 2020 en 2021.

NAMENS DE MINISTER:
Voor de Administrateur-generaal van de Fiscaliteit,

Danny DELVAUX
Adviseur-generaal

Interne ref.: 728.003

Bron: Fisconetplus