Abus de la règle de limitation du transfert des pertes fiscales en cas de fusion immunisée (art. 206, §2, al. 2 du CIR)

Les faits

Une société belge X a absorbé sa société sœur C au cours de l’année 2020. La société C clôturait son exercice comptable au 31 mars et la fusion rétroagissait au 1er avril 2020.

Au moment de la fusion, C détenait une participation d’une valeur de 2,7 millions d’euros ainsi qu’une créance de 356.000 euros. Ces éléments ne valaient toutefois plus grand-chose à cette date.

Pourquoi la règle de limitation du transfert des pertes fiscales (en cas de fusion immunisée) a-t-elle été "abusivement" évitée?​

En cas de fusion immunisée de sociétés belges, les pertes fiscales de la société absorbée peuvent être transférées à la société absorbante. Ce transfert est toutefois limité à hauteur d’un prorata, conformément à l’article 206, § 2, alinéa 2, du CIR.

Ce prorata correspond à la proportion que représente l’actif net fiscal des éléments absorbés dans le total de l’actif net fiscal de la société absorbante et de la valeur fiscale des éléments absorbés.

En l’espèce, la société absorbante X a comptabilisé une moins-value d’environ 3,1 millions d’euros sur les investissements de la société absorbée au cours de l’exercice d’imposition 2020.

L’appréciation du tribunal

Selon le tribunal, la société absorbée C aurait déjà dû comptabiliser, dans ses comptes arrêtés au 31 mars 2020, des réductions de valeur sur sa participation et sa créance. Le tribunal a notamment tenu compte du fait que la valeur dépréciée de ces actifs avait déjà été prise en considération pour établir le rapport d’échange dans le cadre de la fusion.

Le tribunal a dès lors estimé que la société X et la société absorbée C avaient consciemment entrepris des démarches en vue d’éviter l’application de la règle de limitation prévue par l’article 206, § 2, alinéa 2, du CIR.

Il a également relevé que la rétroactivité de la fusion entravait l’application correcte de la loi fiscale. Les éléments objectif et subjectif de l’abus fiscal ont ainsi été considérés comme réunis au sens de l’article 344, § 1er, du CIR.

La question du recours à l’abus fiscal

La décision soulève la question de savoir si le recours à la notion d’abus fiscal était réellement nécessaire pour parvenir à cette conclusion.

Il est généralement admis que la règle de limitation du transfert des pertes fiscales peut également faire l’objet d’un abus au sens de l’article 344, § 1er, du CIR lorsqu’une opération de restructuration immunisée est précédée d’une manipulation des fonds propres.

Un exemple fréquemment cité est celui d’une augmentation de capital de la société en pertes avant la fusion, destinée à augmenter le montant des pertes fiscales reportées susceptibles d’être transférées.