Circulaire 2022/C/71 relative au nouveau régime d’imposition des revenus de remplacement de conjoints aidants

ommentaire des art. 2 à 4 de la loi du 21.01.2022

impôt sur les revenus ; revenus de remplacement ; conjoints aidants ; revenus imposables distinctement ; arriérés

SPF Finances, le 18.07.2022
Administration générale de la Fiscalité – Impôt des personnes physiques

Table des matières

I. Introduction
II. Textes légaux
III. Commentaire

A. Quels revenus sont rendus imposables ?
B. Moment où les revenus deviennent imposables
C. Conséquences sur le calcul de l’impôt
D. Arriérés

IV. Entrée en vigueur

I. Introduction

1. Depuis 2003, les conjoints et cohabitants légaux qui aident leur partenaire dans son entreprise personnelle et qui n’ont pas de statut social propre « complet » sur base d’une autre activité (ci-après les « conjoints aidants »), tombent sous le statut social des indépendants d’un point de vue des droits sociaux, dans la catégorie spécifique des conjoints aidants, le dénommé maxi-statut (1).

Les conjoints aidants sous le maxi-statut bénéficient en général des mêmes droits sociaux qu’un travailleur indépendant à titre principal. Ainsi, les conjoints aidants peuvent prétendre à une indemnité pour incapacité de travail, invalidité ou maternité, à une indemnité d’aidant proche, à une allocation dans le cadre du congé parental corona pour les travailleurs indépendants et au droit passerelle. Ils constituent également des droits propres à la pension, et peuvent constituer une pension complémentaire propre.

(1) Voir art. 7bis de l’AR n° 38 du 27.07.1967 organisant le statut social des travailleurs indépendants.

2. Le revenu qui est attribué (en général, fictivement) par un travailleur indépendant aidé à son conjoint aidant sous le maxi-statut est fiscalement qualifié de rémunération de conjoint aidant (2) et constitue une dépense professionnelle déductible dans le chef de ce travailleur indépendant aidé (3).

(2) Voir les art. 30, 3°, et 33, CIR 92.
(3) Voir les art. 52, 4°, et 53, 12°, CIR 92.

3. Avant la loi du 21.01.2022 (4), la description, à l’art. 33, CIR 92, des rémunérations des conjoints aidants ne faisait référence qu’aux attributions par le conjoint aidé, de sorte qu’il n’y avait pas de base légale pour imposer les allocations attribuées au conjoint aidant, telles que par exemple les prestations financières dans le cadre du droit passerelle de crise (5).

(4) Loi du 21.01.2022 portant des dispositions fiscales diverses (MB 28.01.2022) (ci-après L 21.01.2022).
(5) Voir aussi les circulaires 2020/C/94 du 08.07.2020 (n° 6), 2021/C/114 du 04.09.2020 (n° 7) et 2021/C/51 du 04.06.2021 (n°s 5 et 8).

4. Le législateur était d’avis que, lors de l’instauration du régime des rémunérations des conjoints aidants par la loi-programme (I) du 24.12.2002, cela n’a pas pu être l’intention du législateur d’alors de rendre non imposables les revenus de remplacement attribués aux conjoints aidants sous le maxi-statut. Cela n’est pas non plus compatible avec le principe constitutionnel d’égalité.

Avec la L 21.01.2022, le législateur a dès lors introduit une base légale explicite à l’art. 33, CIR 92, pour le caractère imposable de ces revenus de remplacement.

II. Textes légaux

5. L 21.01.2022

Art. 2

L’article 33 du Code des impôts sur les revenus 1992, rétabli par la loi-programme (I) du 24 décembre 2002, est complété par un alinéa rédigé comme suit:

« Sont également imposables en tant que rémunérations de conjoints aidants, les indemnités de toute nature en réparation totale ou partielle d’une perte temporaire des rémunérations précitées. ».

Art. 3

Dans l’article 171, 5°, b, du même Code, modifié par la loi du 26 mars 2018, les mots « et 32, alinéa 2, 2°, » sont remplacés par les mots « , 32, alinéa 2, 2°, et 33, alinéa 3, ».

Art. 4

Le présent chapitre est applicable aux revenus payés ou attribués à partir du 1er janvier 2022.

6. CIR 92 coordonné

Art. 33

Les rémunérations des conjoints aidants sont toutes les attributions d'une quote-part de bénéfices ou de profits au conjoint aidant qui, pendant la période imposable, n'exerce pas d'activité professionnelle lui ouvrant des droits propres à des prestations dans un régime obligatoire de pension, d'allocations familiales et d'assurance contre la maladie et l'invalidité, au moins égales à celles du statut social des travailleurs indépendants, ni ne bénéficie d'une prestation dans le cadre du régime de la sécurité sociale lui ouvrant de tels droits propres.

Ces rémunérations doivent correspondre à la rémunération normale pour les prestations effectuées par le conjoint aidant, sans qu'elles puissent dépasser 30 p.c. du montant net des revenus de l'activité professionnelle exercée avec l'aide du conjoint, sauf s'il est manifeste que les prestations du conjoint aidant lui ouvrent droit à une quote-part plus importante.

Sont également imposables en tant que rémunérations de conjoints aidants, les indemnités de toute nature en réparation totale ou partielle d'une perte temporaire des rémunérations précitées.

Art. 171

Par dérogation aux articles 130 à 145 et 146 à 156, sont imposables distinctement, sauf si l’impôt ainsi calculé, majoré de l’impôt État afférent aux autres revenus, est supérieur à l’impôt calculé conformément aux articles précités et afférent aux revenus visés aux articles 17, § 1er, 1° à 3° et 90, alinéa 1er, 6° et 9°, et aux plus- values sur valeurs et titres mobiliers imposables sur base de l’article 90, alinéa 1er, 1°, majoré de l’impôt État afférent à l’ensemble des autres revenus imposables :

(…)

5° au taux moyen afférent à l'ensemble des revenus imposables de la dernière année antérieure pendant laquelle le contribuable a eu douze mois de revenus professionnels imposables qui est déterminé sur base de l’impôt dû en application des articles 130 à 145 et 146 à 154, diminué des réductions d’impôt visées aux articles 1451 à 14516, 14524, 14526, 14528, 14532 à 14535, 14548 à 14550 et 154bis:

(…)

b) les indemnités en réparation totale ou partielle d'une perte temporaire de revenus professionnels visées aux articles 25, 6°, b, 27, alinéa 2, 4°, b, 32, alinéa 2, 2°, et 33, alinéa 3, et les rémunérations, pensions, rentes ou allocations visées aux articles 31 et 34, dont le paiement ou l'attribution n'a eu lieu, par le fait d'une autorité publique ou de l'existence d'un litige, qu'après l'expiration de la périodeimposable à laquelle elles se rapportent effectivement ;

III. Commentaire

A. QUELS REVENUS SONT RENDUS IMPOSABLES ?

7. En vertu de l’art. 33, al. 3, CIR 92, sont désormais également imposables en tant que rémunérations de conjoints aidants, les indemnités de toute nature en réparation totale ou partielle d’une perte temporaire de telles rémunérations.

8. Outre les prestations allouées dans le cadre du statut social, l’art. 33, al. 3, CIR 92, vise également les indemnités qui sont payées ou attribuées à un conjoint aidant, par exemple par un assureur dans le cadre d’une assurance complémentaire ou par un tiers responsable après un accident, parce qu’il (elle) ne peut temporairement pas exercer son activité de conjoint aidant.

B. MOMENT OÙ LES REVENUS DEVIENNENT IMPOSABLES

9. Conformément à l’art. 204, 3°, b, AR/CIR 92, les indemnités en réparation totale ou partielle d’une perte temporaire de rémunérations de conjoints aidants sont imposables ou moment de leur paiement ou de leur attribution.

C. CONSÉQUENCES SUR LE CALCUL DE L’IMPÔT

10. En ce qui concerne le calcul de l’impôt, les indemnités en réparation totale ou partielle d’une perte temporaire de rémunérations de conjoints aidants, sont :

- pour le calcul des frais professionnels forfaitaires dans le chef de conjoints aidants : non prises en compte (6) ;

- pour l’application de la réduction d’impôt pour pensions et revenus de remplacement :

* considérées selon le cas comme des indemnités légales d’assurance en cas de maladie ou d’invalidité (7) ou comme des autres revenus de remplacement (8) ;
* non considérées comme des revenus d’activité (9) ;

- pour le calcul de la majoration en cas d’absence ou d’insuffisance de versements anticipés : non prises en compte (10) ;

- pour l’application du crédit d’impôt pour bas revenus d’activité : non considérées comme des revenus d’activité (11).

(6) Voir art. 51, al. 1er, CIR 92.
(7) Visées à l’art. 146, 4°, CIR 92.
(8) Visés à l’art. 146, 5°, CIR 92.
(9) Voir art. 147, al. 2, 2°, CIR 92.
(10) Voir art. 166, 1°, CIR 92.
(11) Voir art. 289ter, § 1er, al. 2, 3°, CIR 92.

D. ARRIÉRÉS

11. A côté de rendre imposables les indemnités en réparation d’une perte temporaire de rémunérations de conjoints aidants, la législateur a également complété l’art. 171, 5°, b, CIR 92, de sorte que les « arriérés » de telles indemnités soient imposables distinctement au taux moyen d’imposition de la dernière année antérieure pendant laquelle le contribuable a eu douze mois de revenus professionnels imposables, sauf si l’imposition globale avec ses autres revenus est plus avantageuse.

IV. Entrée en vigueur

12. Les dispositions commentées dans la présente circulaire sont applicables aux revenus payés ou attribués à partir du 01.01.2022.

Réf. interne : 732.184