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Circulaire 2024/C/73 relative au taux réduit de la TVA applicable à la démolition et la reconstruction de bâtiments d'habitation sur l'ensemble du territoire belge à partir du 01.06.2024
Temps de lecture: 106 min |27 novembre 2024 à 10:35
L' Administration générale de la Fiscalité – Taxe sur la valeur ajoutée a publié ce 29/11/2024 la Circulaire 2024/C/73 relative au taux réduit de la TVA applicable à la démolition et la reconstruction de bâtiments d'habitation sur l'ensemble du territoire belge à partir du 01.06.2024.
Le présent commentaire traite de l'application du taux de TVA de 6 % pour la démolition et la reconstruction de bâtiments d'habitation sur l'ensemble du territoire belge à partir du 01.06.2024. Cette réduction de taux a été réintroduite par la Loi portant des dispositions fiscales diverses du 12.05.2024 modifiant l'arrêté royal n° 20 du 20.07.1970 (M.B. du 29.05.2024).
Table des matières
3.1. Quelles sont les opérations visées par le régime permanent actuel ?
3.2. Quelles sont les conditions générales du régime permanent actuel ?
3.2.1. Qu'entend-on par démolition d'un bâtiment ?
4.1.1.1. Qui peut être « maître d'ouvrage » ?
4.1.1.2. Qu'entend-on par « à titre principal comme habitation propre » ?
4.1.1.3. Qu'entend-on par « habitation unique » ?
4.1.1.4. Qu'entend-on par « domicilié sans délai » ?
4.1.1.5. Qu'entend-on par « superficie habitable » n'excédant pas 200 m2 ?
4.1.1.7. Combien de temps ces conditions doivent-elles être remplies ?
4.1.1.8. Que se passe-t-il si les conditions ne sont plus remplies dans ce délai ?
4.1.2.1. Dans quelles situations la condition de location sociale de longue durée est-elle remplie ?
4.1.2.2. Qui peut être « maître d'ouvrage » ?
4.1.2.3. Combien de temps cette condition doit-elle être remplie ?
4.1.2.4. Que se passe-t-il si la condition n’est plus remplie dans ce délai ?
4.1.3.1. Qui peut être « maître d'ouvrage » ?
4.1.3.3. Qu’entend-on par « superficie habitable » n’excédant pas 200 m2 ?
4.1.3.4. Combien de temps ces conditions doivent-elles être remplies ?
4.1.3.5. Que se passe-t-il si les conditions ne sont plus remplies dans ce délai ?
4.3. Quelles sont les formalités à accomplir pour bénéficier du régime permanent actuel ?
4.3.1. Que doit déclarer le maître d'ouvrage ?
4.3.2. De quelle manière le maître d'ouvrage doit-il introduire cette déclaration ?
4.3.3. A quel moment le maître d'ouvrage doit-il introduire cette déclaration ?
4.5. Y a-t-il des opérations immobilières expressément exclues du régime permanent actuel ?
5.3. Le permis d'urbanisme visé par les mesures transitoires précitées
1. Introduction
Comme il a déjà été mentionné dans la circulaire 2024/C/30 du 26.04.2024 relative au taux réduit de la TVA applicable à la démolition et la reconstruction de bâtiments d'habitation sur l'ensemble du territoire belge et dans la circulaire 2024/C/32 du 08.05.2024 FAQ relative au nouveau régime d’application du taux de TVA de 6 % pour la démolition et la reconstruction de bâtiments d'habitation, la Loi portant des dispositions fiscales diverses (voir doc 55 3865/006 du 22.03.2024, p. 66 et suivantes) contient un amendement qui prévoit, à partir du 01.06.2024, un élargissement ciblé de la rubrique XXXVII du tableau A, de l'annexe à l'arrêté royal n° 20 du 20.07.1970, qui avait été remplacée le 01.01.2024.
Les modifications de ces dispositions visent, d’une part, à introduire une nouvelle catégorie d’opérations de démolition et de reconstruction pour lesquelles le maître d’ouvrage peut bénéficier du taux réduit de TVA de 6 %.
Cette nouvelle catégorie concerne la reconstruction de bâtiments d’habitation d'une superficie totale habitable n’excédant pas 200 m² qui sont destinés à être loués directement pendant une durée d'au moins 15 ans à des particuliers qui y auront leur domicile sans délai, sans que ces locations n’aient le caractère de locations dans le cadre de la politique sociale au sens du paragraphe 2, de la rubrique XXXVII (version du 01.01.2024). Elle est reprise dans un paragraphe 4, nouveau, de la rubrique XXXVII, du tableau A de l'annexe à l'arrêté royal n° 20.
En outre, une modification est apportée au paragraphe 2, alinéa 1er, de la rubrique XXXVII. L’objectif de celle-ci est de clarifier dans le nouveau texte que la référence aux termes « dans le cadre de la politique sociale », telle qu’elle figurait dans la version précédente (version 01.01.2024) du texte de l'alinéa 1er de ce paragraphe, ne doit plus être considérée comme une condition restrictive autonome en ce qui concerne les locations de longue durée.
Ces mesures supplémentaires, dans le cadre budgétaire qui a pu être dégagé, ont pour but de stimuler la construction de nouveaux logements locatifs au travers de l’application du taux réduit de TVA de 6 %.
2. Disposition légale
Conformément à la Loi portant des dispositions fiscales diverses (Moniteur belge du 29.05.2024, voir titre 10, pages 65701 et suivantes), la rubrique XXXVII de l'arrêté royal n° 20 du 20.07.1970 fixant les taux de TVA, qui a été remplacée par la loi-programme du 22.12.2023, est renouvelée.
Les termes suivants sont utilisés ci-dessous :
1) « régime permanent actuel » = la version de la rubrique XXXVII applicable à partir du 01.06.2024 (c’est-à-dire régime permanent antérieur + élargissement ciblé en matière de location de logements).
2) « régime permanent antérieur » = la version de la rubrique XXXVII applicable du 01.01.2024 au 31.05.2024
3) « ancien régime permanent » = la version de la rubrique XXXVII applicable à partir du 01.01.2007 qui a, en principe, été abrogée le 31.12.2023 (il existe toutefois un régime transitoire pour 2024 qui sera expliqué plus en détail, ci-dessous).
En outre, l’ancienne mesure temporaire en matière de démolition et reconstruction, contenant des conditions de nature sociale, a été appliquée entre le 01.01.2021 et le 31.12.2023. Cette mesure est commentée dans la Circulaire 2021/C/18 du 26.02.2021 relative au taux réduit de la TVA applicable temporairement concernant la démolition et la reconstruction de bâtiments d'habitation sur l'ensemble du territoire belge et leur livraison (Mise à jour).
3. Généralités
3.1. Quelles sont les opérations visées par le régime permanent actuel ?
Le régime permanent actuel de démolition et de reconstruction repris à la rubrique XXXVII, réinsérée, du tableau A, de l'annexe à l'arrêté royal n° 20 comprend, à partir du 01.06.2024, trois mesures :
1. la démolition d'un bâtiment et la reconstruction d'un logement par un maître d’ouvrage-personne physique qui occupera lui-même le nouveau logement (dans ce cas, des conditions sociales en matière de superficie, d'habitation propre à titre principal, d'habitation unique et d'obligation de domicile doivent être respectées pendant une période minimale de 5 ans) – cette mesure est déjà d’application depuis le 01.01.2024 et demeure inchangée ;
2. la démolition d'un bâtiment et la reconstruction d'un logement par un maître d'ouvrage personne morale ou personne physique qui louera le nouveau logement pendant une période minimale de 15 ans à ou par l’intermédiaire d’une agence immobilière sociale ou une société de logement social ou une autre personne morale à finalité sociale reconnue par l'autorité compétente – mesure qui existe depuis le 01.01.2024 mais dont le champ d’application a toutefois été élargi depuis le 01.06.2024 ;
3. la démolition d'un bâtiment et la reconstruction d'un logement par un maître d'ouvrage personne morale ou personne physique qui louera directement le nouveau logement pendant une période minimale de 15 ans à une personne physique qui y aura son domicile sans délai et dont la superficie totale habitable n’excède pas 200 m2 – cette mesure est nouvelle, à partir du 01.06.2024.
Dans ces trois cas, il s'agit donc de prestations de services, notamment de travaux immobiliers consistant en la démolition d'un bâtiment et la reconstruction d'un logement.
Toutefois, la livraison d'une habitation reconstruite n'est pas visée par le régime permanent.
Le régime permanent actuel s'applique à l'ensemble du territoire belge.
L’attention est attirée sur la date d’entrée en vigueur différenciée du régime permanent actuel :
- Les mesures 1 et 2 sont effectives à partir du 01.01.2024 ;
- La mesure 2 modifiée et la mesure 3 sont effectives à partir du 01.06.2024.
Des explications détaillées sont reprises au chapitre 4 du présent commentaire.
En outre, en ce qui concerne les projets de démolition et de reconstruction toujours en cours au 01.01.2024 (travaux immobiliers ou livraison/achat), deux mesures transitoires sont prévues, à savoir pour :
- les projets de travaux immobiliers en cours qui ne répondent pas aux conditions sociales reprises dans le régime permanent antérieur à partir du 01.01.2024, mais qui répondent aux conditions de l’ancienne version du régime permanent avant le 01.01.2024 (ancienne rubrique XXXVII), ils peuvent bénéficier du taux réduit de TVA jusqu'au 31.12.2024 au plus tard, pour autant que la demande de permis d'urbanisme relatif à la reconstruction ait été introduite auprès de l'autorité compétente avant le 01.01.2024 et ;
- les projets de livraisons en cours qui répondent aux conditions sociales reprises dans les dispositions temporaires expirées de l'article 1erquater, § 3, ils peuvent bénéficier du taux réduit de TVA jusqu'au 31.12.2024 au plus tard, pour autant que la demande de permis d'urbanisme relatif à la reconstruction ait été introduite auprès de l'autorité compétente avant le 01.07.2023.
La notion de « projets en cours » concerne les projets de démolition et de reconstruction pour lesquels une autorisation a été demandée auprès des services compétents mais qui ne sont pas encore achevés ou livrés au 01.01.2024.
Le chapitre 5 du présent commentaire apporte de plus amples informations à ce sujet.
3.2. Quelles sont les conditions générales du régime permanent actuel ?
3.2.1. Qu'entend-on par démolition d'un bâtiment ?
Il est important de savoir que l'utilisation du bâtiment avant sa démolition n'a aucune importance. Il n'est donc pas nécessaire que le bâtiment démoli soit une habitation en soi.
Le bien démoli doit toutefois être un « bâtiment » au sens de la TVA. Il s'agit donc, en principe, de « toute construction incorporée au sol » (article 1er, § 9, 1°, du Code de la TVA).
En règle générale, sont considérés comme des bâtiments dans le cadre de ce régime, tous les biens immobiliers par nature bâtis auxquels un revenu cadastral peut être attribué au titre d'immeubles bâtis (maisons et villas d'habitation, appartements, bâtiments industriels, commerciaux ou agricoles).
En outre, il doit s'agir d'un bâtiment ayant une importance significative, le cas échéant par rapport au(x) bâtiment(s) d'habitation reconstruit(s).
Cette appréciation doit donc être faite au cas par cas.
Par exemple, une ancienne habitation, un hangar, une usine ou un magasin seront normalement considérés comme significatifs en soi.
En revanche, une construction faite de matériaux non durables ne répondra normalement pas à ce critère.
Il en va de même, par exemple, lorsque seuls une fondation, des tuyaux ou des canalisations (souterrains), un revêtement (tels que des parkings, des allées et des voies d'accès) ou une clôture sont démolis.
Ne sont pas non plus considérés comme des bâtiments significatifs par l'administration : un pigeonnier, une maison de jardin, un abri pour un animal dans la prairie.
En ce qui concerne la question de savoir si un bâtiment a une importance significative par rapport au(x) bâtiment(s) nouvellement construit(s), la législation ne définit pas la notion d'« importance significative », alors que l'administration ne peut pas imposer de critères normatifs en la matière. Il s'agit donc toujours d'une question de fait.
Par ailleurs, il n'est pas exigé que la démolition d'un bâtiment et la reconstruction conjointe d'un bâtiment d'habitation soient situées toutes les deux exactement au même endroit : il suffit que les deux se situent sur la même parcelle cadastrale.
Il n'est donc pas non plus requis que la démolition d'un bâtiment sur une parcelle précède la construction d'un nouveau bâtiment d'habitation sur la même parcelle. En effet, dans ces cas exceptionnels, il peut être nécessaire de conserver temporairement le bâtiment existant à démolir (par exemple, pour une occupation dans l’attente de la construction du nouveau logement familial).
Il faut cependant démontrer qu'il existe un lien entre la démolition et la reconstruction, sans qu'un critère de chronologie puisse y être associé.
Il convient tout d'abord de souligner que cette mesure concerne des projets immobiliers dont il ressort que les opérations de reconstruction d'un bâtiment d'habitation sont étroitement liées aux opérations de démolition du bâtiment d'origine. C'est ainsi qu'il convient d'interpréter les termes « ayant pour objet la démolition d'un bâtiment et la reconstruction conjointe d'un bâtiment d'habitation ». Ne sont dès lors pas visés : les projets immobiliers dont il apparaît que les deux aspects (démolition et reconstruction) sont totalement indépendants l'un de l'autre. Tel est notamment le cas lorsque la personne qui a démoli ou fait démolir le bâtiment d'origine ne présente aucun lien avec la personne qui a construit ou fait construire le bâtiment d'habitation. En principe, le maître d’ouvrage doit démolir le bâtiment et reconstruire le nouveau logement mais il existe des autorisations administratives. C'est également le cas dans l'hypothèse où la démolition du bâtiment d'origine est à ce point antérieure aux travaux de reconstruction (quelles que soient les personnes qui sont intervenues dans ces différents travaux) qu'il n'est pas permis de dire qu'il s'agit d'un plan uniforme ou d'un projet global.
Toutefois, un délai particulièrement long entre la démolition du bâtiment et la reconstruction de l'habitation ne peut constituer un critère suffisamment précis ni garantir une sécurité juridique suffisante. En réalité, il n'est pas question ici de faire du délai entre ces deux faits matériels un critère absolu.
Pour l'application du critère légal relatif au caractère étroitement lié entre les travaux de démolition et les travaux de reconstruction conjoints, l'administration s'appuiera sur un ensemble d'éléments objectifs tendant à démontrer qu'au moment de la démolition du bâtiment d'origine, il n'y avait pas d'intention de reconstruire une habitation répondant aux critères d'application du taux réduit de TVA.
Dans ce contexte, l'écoulement d'un délai à ce point important entre la démolition et la reconstruction pourrait alors constituer un élément supplémentaire corroborant l'absence de lien étroit nécessaire entre la démolition initiale du bâtiment, in tempore non suspecto, et la reconstruction, sur la même parcelle, d'une nouvelle habitation. En tout état de cause, ce délai, indépendamment de toute autre circonstance, ne suffira pas, en principe, à exclure à lui seul l'application du taux réduit de TVA à ces opérations.
Il est important que le maître d'ouvrage ait effectué la démolition d'un bâtiment dans le but de reconstruire un logement.
Pour qu'il puisse y avoir « démolition » au sens de la présente réglementation, il est nécessaire que la démolition du bâtiment par le maître d'ouvrage soit complète en ce sens qu'elle doit concerner un bâtiment entier.
Exemple
La démolition d'un certain nombre d'étages d'un immeuble à appartements existant suivie de la reconstruction de ces étages n'est pas considérée comme des travaux immobiliers visés par cette mesure.
Tolérance administrative
Toutefois, pour des raisons pratiques, l'administration prévoit une tolérance spécifique. S'il s'agit d'une transformation importante d'un bâtiment ancien, où, en raison de la démolition, les travaux ne reposent pas de manière significative sur les anciens murs porteurs et, plus généralement, sur les éléments essentiels de la structure de l'ancien bâtiment, de telle sorte que lesdits travaux ne peuvent plus bénéficier de l'application du taux réduit de la TVA pour rénovation (rubrique XXXI, du tableau A, de l'annexe à l'arrêté royal n° 20 fixant les taux de TVA), ces travaux seront assimilés à la démolition d'un bâtiment et reconstruction d'une habitation pour l'application du présent régime.
En ce qui concerne cette tolérance administrative, il convient de noter que ce régime est strictement limité aux situations dans lesquelles le taux réduit de TVA relatif aux rénovations ne s'applique pas en raison de la nature et de l'ampleur des travaux de démolition (qu’il y ait ou non une extension substantielle).
En outre, compte tenu d'une différence fondamentale entre les deux régimes (1), il n'est pas possible, pour un même bâtiment, de combiner le taux réduit de TVA applicable à la rénovation avec le taux réduit de TVA applicable à la démolition et la reconstruction.
Dans le cas où il s'agit d'un bâtiment composé de plusieurs unités d'habitation et/ou commerciales, la tolérance administrative ne peut être appliquée que si :
- après les travaux de démolition, l’ensemble des unités d'habitation ou autres du bâtiment ne reposent plus de manière significative sur les anciens murs porteurs (notamment les murs extérieurs) et, plus généralement, sur les éléments essentiels de la structure du bâtiment existant.
La tolérance administrative n'est donc pas applicable si le taux réduit de TVA de 6 % prévu à la rubrique XXXI, du tableau A, de l'annexe à l'arrêté royal n° 20, s'applique à une ou plusieurs unités d'habitation à l'intérieur de l'immeuble et/ou s'il s'agit d'espaces commerciaux distincts dans l'immeuble qui reposent encore de manière significative sur d'anciens murs porteurs ;
- et, la plupart des anciens murs porteurs de l’ensemble du bâtiment ont été démolis.
(1) L'appréciation des conditions d'application du taux réduit de TVA en cas de rénovation s'effectue par unité d'habitation, tandis que l'appréciation des conditions d'application relatives au bâtiment démoli pour le régime de démolition et de reconstruction s'effectue par bâtiment.
3.2.2. Que se passe-t-il si, à la suite de la fusion de plusieurs parcelles cadastrales, un nouveau bâtiment se trouve en partie sur une parcelle cadastrale initialement bâtie et en partie sur une parcelle cadastrale initialement non bâtie ?
Pour des raisons pragmatiques, l'administration adopte la position suivante.
Si, après la démolition des anciens bâtiments existants et après la fusion de deux ou plusieurs parcelles cadastrales, le nouveau bâtiment, est situé pour au moins 50 % sur les parcelles cadastrales précédemment bâties (quel que soit l'emplacement des bâtiments démolis sur ces parcelles cadastrales initialement bâties), l'ensemble du bâtiment peut, en principe, bénéficier du taux réduit de TVA de 6 %.
Dans le cas contraire, le taux normal de TVA s'appliquera aux travaux relatifs à ce bâtiment.
Afin d'apprécier ce critère, il ne sera tenu compte, en règle, que de la superficie au sol (y compris l’ensemble des espaces et des murs du rez-de-chaussée) du bâtiment.
Ce critère spécifique doit donc être apprécié en fonction de l'ensemble du bâtiment (et non d'une partie du bâtiment tel que, par exemple, un appartement individuel).
3.2.3. Qu'en est-il d'un bâtiment démoli sur une parcelle sur laquelle plusieurs habitations sont ensuite construites (division d'une parcelle bâtie) ?
Dans pareille situation, la construction des nouvelles habitations peut, en principe, s'effectuer en appliquant le taux réduit de TVA de 6 %.
Les habitations nouvellement construites sont situées sur une nouvelle parcelle faisant partie d'une ancienne parcelle bâtie sur laquelle se situait le bâtiment démoli.
Le bâtiment démoli doit évidemment être significatif par rapport aux bâtiments d'habitation nouvellement construits. L'administration peut invoquer un abus lorsqu'il y a une disproportion manifeste entre le bâtiment démoli et les habitations nouvellement construites.
Par ailleurs, la démolition d'un bâtiment et la reconstruction conjointe d'un logement n'exigent pas que les deux soient situés exactement au même endroit (voir 3.2.1.).
4. Régime permanent actuel - Travaux immobiliers consistant en la démolition d'un bâtiment et la reconstruction d'un logement
Le taux réduit de la TVA de 6 % s'applique, moyennant le respect de certaines conditions, aux travaux immobiliers et aux autres opérations énumérées à la rubrique XXXI, § 3, 3° à 6°, du tableau A, de l'annexe à l'arrêté royal n° 20 du 20.07.1970 fixant les taux de TVA, qui ont pour objet la démolition d'un bâtiment et la reconstruction conjointe d'un logement destiné à être occupé par le maître d'ouvrage-personne physique ou destiné à la location privée de longue durée ou à la location de longue durée à caractère social.
4.1. Dans quels cas le régime permanent actuel peut-il s'appliquer (conditions sociales spécifiques) ?
4.1.1. Le maître d'ouvrage destine le bâtiment d'habitation reconstruit à être utilisé, pendant une période minimale de 5 ans, comme habitation unique et à titre principal comme habitation propre où il sera domicilié sans délai et dont la superficie habitable n'excède pas 200 m2 (rubrique XXXVII, § 1er)
Les dispositions en la matière de l’ancien régime permanent sont maintenues et demeurent inchangées (voir ci-dessous).
4.1.1.1. Qui peut être « maître d'ouvrage » ?
Le maître d'ouvrage est celui qui démolit un bâtiment et reconstruit un bâtiment d'habitation qu'il occupe personnellement en tant que propriétaire, possesseur, emphytéote, superficiaire ou usufruitier. Dans ce cas, il doit s'agir d'une personne physique.
Le maître d'ouvrage (assujetti à la TVA) - personne physique, peut exécuter ces travaux lui-même (application de l’article 19, § 2, alinéa 2, 2°, du Code de la TVA) ou les confier à un ou plusieurs entrepreneurs. La simple livraison de matériaux de construction au maître d’ouvrage n’est évidemment pas visée.
Par conséquent, une personne morale ne peut pas bénéficier de la mesure examinée au point 4.1.1.
4.1.1.2. Qu'entend-on par « à titre principal comme habitation propre » ?
En ce qui concerne le concept de « habitation propre », il est fait référence à celui qui est visé à l'article 5/5, § 4, alinéas 2 à 8, de la loi spéciale du 16.01.1989 relative au financement des Communautés et des Régions.
Il s'agit dès lors en substance du logement que le maître d'ouvrage, en tant que propriétaire, possesseur, emphytéote, superficiaire ou usufruitier, occupe personnellement, ou n'occupe pas personnellement pour des raisons professionnelles ou sociales, ou à cause d'entraves légales ou contractuelles qui rendent impossible l'occupation de l'habitation par l'assujetti lui-même ou en raison de l'état d'avancement des travaux de construction ou de transformation qui ne permettent pas à l'assujetti d'occuper effectivement l'habitation.
L'absence d'occupation du bâtiment d'habitation reconstruit, où le maître d'ouvrage-personne physique est domicilié, comme mentionné ci-dessus, ne peut être acceptée que si elle est temporaire.
Toutefois, conformément à l'article 5/5 précité, cette notion de « habitation propre » ne comprend pas la partie de l'habitation qui est utilisée pour l'exercice de l'activité économique du propriétaire, du possesseur, de l'emphytéote, ... ou de celle d'un membre de sa famille.
Dès lors, le fait que l'habitation doive être utilisée, à titre principal, comme habitation propre implique que la superficie de la partie non affectée à l'exercice d'une activité économique doit être supérieure à la superficie de la partie qui est utilisée aux fins de l'exercice d'une activité économique.
Si, après reconstruction, un bâtiment d'habitation est ainsi utilisé pour plus de 50 % pour l'exercice d'une activité économique, l'application du taux réduit de la TVA aux travaux de démolition et de reconstruction est totalement exclue. D'autre part, si, après reconstruction, un bâtiment d'habitation est utilisé pour moins de 50 % pour l'exercice d'une activité économique, le taux réduit de la TVA est applicable à l'ensemble des travaux de démolition et de reconstruction, en ce compris à ceux relatifs à la partie du bâtiment d'habitation utilisée aux fins de l'exercice d'une activité économique. Si, en revanche, les travaux sont effectués exclusivement sur la partie du logement utilisée pour l'exercice d'une activité économique (par exemple, travaux d'aménagement limités à ces locaux), le taux normal de la TVA s'applique.
En outre, il est requis que l'habitation propre constitue également, dans le chef du maître d'ouvrage-personne physique, son habitation unique (voir ci-dessous).
4.1.1.3. Qu'entend-on par « habitation unique » ?
Pour déterminer si l'habitation reconstruite est l'habitation unique qu'occupe le maître d'ouvrage-personne physique lui-même, il est tenu compte de tous les bâtiments utilisés en tout ou en partie (ou qui, en tout état de cause sont destinés à être utilisés) comme habitation et sur lesquels le maître d'ouvrage-personne physique peut faire valoir, en tout ou en partie, des droits de propriété ou des droits réels autres que le droit de propriété qui lui donnent le droit d'utiliser le bâtiment d'habitation (cf. article 9, alinéa 2, 2°, du Code de la TVA).
Un bien détenu en nue-propriété est également considéré comme un « immeuble empêchant ».
Exemple
Mme X fait reconstruire un immeuble de deux étages, chacun d’entre eux comprenant une unité d'habitation séparée. Elle est la pleine propriétaire de son unité d'habitation au premier étage et possède la nue-propriété de l'unité d'habitation de ses parents (située au rez-de-chaussée) qui en ont l'usufruit. Mme X ne peut pas bénéficier de cette mesure car elle est propriétaire de plusieurs unités d'habitation.
Si le conjoint du maître d'ouvrage-personne physique acquiert également des droits de propriété sur le bâtiment d'habitation, ils sont considérés comme une seule entité afin de déterminer s'il s'agit de l'habitation unique. Il en va de même pour les partenaires qui ont conclu un accord de cohabitation légale.
Exemple
Un couple marié dont l'un des conjoints possède déjà une habitation en pleine propriété obtenue par donation ou en héritage, qui est louée à des fins d'habitation et qui souhaite conserver cette habitation, ne peut pas bénéficier du régime permanent actuel de démolition et reconstruction pour un bien acheté conjointement qu'ils souhaitent démolir et reconstruire ensemble.
Remarque
Il découle de la rubrique XXXVII, § 1er, alinéa 2, de l’arrêté royal n° 20 qu'il ne doit pas être tenu compte :
- des autres habitations dont le maître d'ouvrage est, en vertu d'une succession, copropriétaire, nu-propriétaire ou usufruitier (2) ;
- d'une autre habitation que le maître d'ouvrage occupait comme habitation propre où il avait établi son domicile et qui a été vendue au plus tard le 31 décembre de l'année qui suit celle de la première occupation ou de la première utilisation de l'habitation visée à l'article 1erquater, § 1er, alinéa 2, 1°, a), du Code de la TVA (3).
(2) Il est dès lors tenu compte de l'habitation dont on est plein propriétaire à la suite d'une succession au moment de la première occupation ou de la première utilisation de l'habitation (la pleine propriété acquise à la suite d'une succession après ce moment n'est pas prise en compte).
L'habitation sur laquelle le maître d'ouvrage-personne physique possède des droits de propriété, en tout ou en partie, ou d'autres droits réels que la propriété lui donnant le droit d'utiliser l'habitation à la suite à une donation est également considérée comme un « immeuble empêchant ».
(3) L'administration peut également accepter, par tolérance, d'autres formes de transfert de pleine propriété, sauf si un abus a été établi.
Il arrive évidemment aussi que deux ou plusieurs personnes qui ne sont pas mariées ou qui ne cohabitent pas légalement, agissent ensemble en tant que maîtres d'ouvrage. Dans ce cas, le critère de « habitation unique » est apprécié dans le chef de chaque propriétaire-maître d'ouvrage séparément.
Exemple
Deux frères possèdent une parcelle sur laquelle se trouve une ancienne ferme. Ils décident de démolir la ferme et de construire une nouvelle habitation. L'un des frères (maître d'ouvrage A) est déjà propriétaire d'un appartement qu'il souhaite conserver. Le taux de TVA applicable à la démolition et la reconstruction de l’habitation du maître d’ouvrage A est de 21 %. Lorsque, dans le chef du frère du maître d’ouvrage A (maître d’ouvrage B), les conditions sociales sont bien réunies, les travaux immobiliers facturés relatifs à sa quote-part dans l’habitation pourront être effectués avec application du taux réduit de TVA.
Lorsque le contrat d'entreprise est conclu avec les deux frères, le prestataire de services peut, le cas échéant, ventiler la facture en fonction de la part de propriété de chaque frère. S'il n'opère pas cette ventilation, le taux normal de la TVA s'applique à l'ensemble des travaux. Dans l'hypothèse où l'entièreté des travaux sont facturés au maître d'ouvrage B qui remplit les conditions sociales, l'administration peut invoquer l'abus.
Dans le cas où un maître d'ouvrage-personne physique est également propriétaire, par exemple, d’un appartement en bord de mer ou d’une habitation à usage mixte qui est louée, le régime susmentionné ne peut pas être invoqué, sauf si la vente intervient avant la première occupation ou la première utilisation de l'habitation reconstruite.
Une maison de vacances (appartement, chalet, gîte, etc.) est considérée comme un « immeuble empêchant ».
En revanche, les biens (par exemple, une caravane) qui ne sont pas qualifiés par l'Administration Générale de la Documentation Patrimoniale comme des biens auxquels est (ou devrait être) attribué un revenu cadastral ne sont pas pris en considération.
D'autre part, il ne faut pas davantage tenir compte, par exemple, d'un magasin, d'un bâtiment industriel ou simplement d'une parcelle de terrain à bâtir dont le maître d'ouvrage-personne physique est propriétaire.
En outre, tant les bâtiments d'habitation situés en Belgique que ceux situés à l'étranger sont pris en compte.
4.1.1.4. Qu'entend-on par « domicilié sans délai » ?
Dès que le bâtiment d'habitation est construit et apte à être utilisé, le maître d'ouvrage-personne physique doit y habiter et y être domicilié.
La condition de domicile sera, en principe, démontrée par une inscription dans le registre d'état civil de la commune où est situé le bâtiment d'habitation.
4.1.1.5. Qu'entend-on par « superficie habitable » n'excédant pas 200 m2 ?
Afin de limiter le bénéfice de la mesure aux logements de petite et de moyenne taille, cette superficie ne peut pas excéder 200 m2, quel que soit le type d'habitation concerné (maison quatre façades, maison de rangée, appartement ou unité d'habitation dans le cadre d'un projet intégré d'habitat collectif).
La méthode de calcul est basée sur les données que l'architecte était déjà tenu de fournir dans le « formulaire de déclaration relatif aux statistiques sur les permis de bâtir » (modèle 1) destiné à la Direction générale Statistique et information économique (aujourd'hui : Stabel) du SPF Économie, PME, Classes moyennes et Énergie ou de manière automatisée.
Toutefois, compte tenu des caractéristiques spécifiques d'une maison familiale, d'un appartement (avec des parties privatives et communes) ou d'une unité d’habitation qui fait partie d'un projet intégré d'habitat collectif (comprenant des espaces à usage commun et des espaces à usage privé), des règles supplémentaires sont spécifiquement prévues ci-dessous pour les appartements et les unités d'habitat collectif susmentionné(e)s (rubrique XXXVII, § 7, de l'arrêté royal n° 20).
Généralités
Dans tous les cas, le point de départ est que la superficie totale habitable est calculée en additionnant les superficies de toutes les pièces d'habitation, mesurée à partir de et jusqu'aux côtés intérieurs des murs en élévation.
Pour l'application de cette disposition, sont considérées comme pièces d'habitation, les cuisines, les salles de séjour, les salles à manger, les chambres à coucher, les greniers et sous-sols habitables, les bureaux et autres espaces destinés à l'habitation.
Sont, à titre d'exemple, également visés : une salle de jeux pour les enfants, une salle de loisirs, la cave aménagée en salle de sport, la salle de repassage ou une véranda.
Sont assimilés à des pièces d'habitation dans le cadre du calcul de la superficie habitable : tous les espaces d'une habitation utilisés à l'exercice d'une activité économique, par exemple, un espace de bureau, une salle de vente, un atelier.
Toutefois, la superficie des pièces d'habitation susmentionnées n'est prise en compte qu'à la condition que ces pièces aient une superficie minimale de 4 m2 et une hauteur minimale de 2 mètres au-dessus du sol.
Exemple
La superficie d'une chambre à coucher (14 m2 au total) située sous la partie inclinée du toit d'un bâtiment d'habitation, où la hauteur minimale au-dessus du sol n'est que de 1 m et le point le plus élevé de la chambre à coucher s'élève à 2,20 m, est entièrement prise en compte pour déterminer la superficie habitable.
En revanche, conformément à la méthode de calcul utilisée pour remplir le formulaire statistique susmentionné, les pièces suivantes ne sont jamais considérées comme des pièces d'habitation (même si elles sont utilisées dans le cadre de l'activité économique) : salles de bains, WC, buanderies, escaliers, débarras, couloirs et garages, quelles que soient leur superficie et leur hauteur.
Est considéré comme un grenier habitable : une ou plusieurs pièces sous un toit en pente, ayant chacune une superficie supérieure à 4 m2 et au moins un point de plus de 2 m de hauteur, conçues pour le logement (par exemple comme espace de vie, chambre à coucher, pièce de loisirs) ou aménagées comme telles. Le cas échéant, il peut s'agir d'une partie séparée d'un grenier (séparée par une paroi).
Un sous-sol habitable est un espace situé entièrement ou partiellement sous le niveau du sol, comprenant une ou plusieurs pièces, ayant chacune une superficie supérieure à 4 m2 et au moins un point de plus de 2 m de hauteur, conçue pour le logement (par exemple comme cuisine, pièce de loisirs) ou aménagée comme telle. Le cas échéant, il peut s'agir d'une partie séparée du sous-sol (séparée par une paroi).
Il convient de noter que la destination (fonction/utilisation) de l'espace prime sur la dénomination qui en est reprise sur les plans.
Règles particulières
Pour les appartements, seule est prise en considération la superficie des pièces d'habitation privatives et non la superficie des espaces communs comme le toit plat, le vestibule central, les escaliers et la façade externe.
Sont, par exemple, également considérés comme des espaces communs : la cage d'escalier, l'ascenseur, la voie d'accès aux garages souterrains privés.
Pour une unité d’habitation qui fait partie d'un projet immobilier intégré d'habitat groupé, outre la superficie des pièces d'habitation privatives d'une unité d'habitation, la superficie des pièces d'habitation utilisées en commun par les occupants des différentes unités d'habitations du projet (comme par exemple la cuisine ou la salle de séjour dans le cadre d'un projet de co-housing) est également prise en considération par rapport à chaque unité d'habitation individuelle du projet mais uniquement en proportion du nombre d'unités d'habitations du projet. Dans le cadre d'un projet de co-housing comprenant 6 unités d'habitations, la superficie de la cuisine utilisée en commun sera donc prise en compte à raison d'1/6 de la superficie totale pour la détermination de la superficie habitable totale de chaque unité d'habitation individuelle du projet.
Il convient de noter que les structures de logement collectif telles que les établissements résidentiels pour personnes âgées, les internats, les centres de protection de la jeunesse, les centres d'accueil et les structures résidentielles similaires fournissant un logement meublé ne sont pas visées par la mesure.
4.1.1.6. Quand les critères relatifs au bâtiment d'habitation reconstruit doivent-ils être appréciés dans le chef du maître d'ouvrage-personne physique ?
Les critères doivent être appréciés au moment de la première utilisation ou de la première occupation du bâtiment d'habitation reconstruit.
Les termes « utilisation » et « occupation » ont, pour l'application de la présente mesure, la même signification que celle qui leur est donnée pour déterminer si un bâtiment est neuf aux fins de la TVA (en vertu des articles 12, § 2, et 44, § 3, 1°, a), alinéa 2, du Code de la TVA).
Il s'agit de déterminer quand un bâtiment d'habitation est occupé pour la première fois (normalement quand il est habité pour la première fois).
La preuve de la date de première occupation ou de première utilisation peut être apportée par tous les éléments de fait et tous les moyens de droit (question parlementaire écrite n° 443 de monsieur le Représentant Richard Fournaux du 27.07.2004).
4.1.1.7. Combien de temps ces conditions doivent-elles être remplies ?
Les conditions susmentionnées doivent être remplies jusqu’au 31 décembre de la cinquième année qui suit celle au cours de laquelle a lieu la première occupation ou la première utilisation du bâtiment d'habitation par le maître d'ouvrage-personne physique (rubrique XXXVII, § 5, de l'arrêté royal n° 20).
Il ne s’agit donc pas d’un délai qui court au jour le jour.
Exemple 1
Un homme célibataire occupe son habitation reconstruite à Audenarde à partir du 02.01.2024. Les conditions de la mesure doivent, dès lors, être remplies jusqu’au 31 décembre de la cinquième année qui suit celle au cours de laquelle a eu lieu de la première occupation ou la première utilisation du bâtiment d’habitation, c’est-à-dire jusqu’au 31.12.2029.
Exemple 2
Un homme célibataire occupe son habitation reconstruite à Audenarde à partir du 02.12.2024. Les conditions de la mesure doivent, dès lors, être remplies jusqu’au 31 décembre de la cinquième année qui suit celle au cours de laquelle a eu lieu de la première occupation ou la première utilisation du bâtiment d’habitation, c’est-à-dire jusqu’au 31.12.2029.
4.1.1.8. Que se passe-t-il si les conditions ne sont plus remplies dans ce délai ?
Si, durant la période susvisée, des modifications interviennent telles qu'au moins une des conditions sociales précitées n'est plus remplie, le maître d'ouvrage-personne physique doit en faire la déclaration, dans un délai de 3 mois à compter de la date du début des modifications, au moyen du formulaire n° 111/1B, mis à disposition par l'administration.
En outre, il doit reverser, dans le même délai, à l'État le montant de l'avantage fiscal dont il a bénéficié (la différence entre le taux normal de la TVA et le taux réduit de la TVA), pour l'année au cours de laquelle intervient ce changement et les années restant à courir, à concurrence d'un cinquième par année.
Par conséquent, l'avantage fiscal doit être intégralement remboursé (5/5) si le changement intervient au cours de l'année de la première occupation ou de la première utilisation elle-même ou au cours de la première année civile complète suivant l'occupation. Dans l’hypothèse où, moins d’une année civile s’est écoulée depuis la première occupation du bâtiment d’habitation, la totalité de l’avantage fiscal doit être reversé. Lorsque le changement intervient la deuxième année (civile) suivant l'occupation, 4/5 doivent être reversés, 3/5 la troisième année(civile) suivant l'occupation, et ainsi de suite.
Exemple 1
Un homme célibataire occupe personnellement son bâtiment d'habitation reconstruit à Audenarde depuis le 02.01.2024. En octobre 2026, à la suite d'un achat, il acquiert la pleine propriété d'une maison de maître historique à Namur. Il souhaite conserver les deux habitations.
Il a bénéficié d'un avantage fiscal de 12.000 euros (différence entre le taux normal de la TVA et le taux réduit de la TVA). Étant donné que les conditions de la mesure ne sont donc plus remplies, alors qu'elles auraient dû l'être au moins jusqu'au 31 décembre de la cinquième année suivant l'année de la première occupation ou de la première utilisation du bien (c'est-à-dire jusqu’au 31.12.2029), il (maître d'ouvrage-personne physique) doit reverser 4/5 de l'avantage fiscal dont il a bénéficié.
En effet, les conditions ne sont pas remplies pendant 4 années au cours de la période de cinq ans, à savoir 2026, 2027, 2028 et 2029.
Exemple 2
Un homme célibataire occupe personnellement son bâtiment d'habitation reconstruit à Audenarde depuis le 12.03.2024. Le 01.10.2025, à la suite d'un achat, il acquiert la pleine propriété d'une maison de maître historique à Namur. Il souhaite conserver les deux habitations.
Il a bénéficié d'un avantage fiscal de 12.000 euros (différence entre le taux normal de la TVA et le taux réduit de la TVA). Étant donné que les conditions de la mesure ne sont donc plus remplies, alors qu'elles auraient dû l'être au moins jusqu'au 31 décembre de la cinquième année suivant l'année de la première occupation ou de la première utilisation du bien (c'est-à-dire jusqu’au 31.12.2029), il (maître d'ouvrage-personne physique) doit par conséquent reverser 5/5 de l'avantage fiscal dont il a bénéficié.
Ce reversement ne doit pas intervenir en cas de décès du maître d'ouvrage-personne physique ou pour tout autre cas de force majeure dûment justifié qui l'empêche définitivement de remplir les conditions précitées.
Dans les cas suivants, le bénéfice de l'avantage fiscal ne doit pas être reversé :
- le divorce du maître d'ouvrage ;
- la cessation de la cohabitation légale ou de fait du maître d'ouvrage ;
- des raisons médicales graves et fondées du maître d'ouvrage ou des membres de sa famille vivant à son domicile ;
- le déménagement définitif (dans le pays ou à l’étranger) pour raisons professionnelles ;
- la destruction totale de l'habitation reconstruite, par exemple en cas d'incendie.
Afin de pouvoir invoquer l'exemption de l'obligation de reverser l'avantage reçu, le maître d'ouvrage doit joindre à sa déclaration de modification, comme mentionné ci-dessus, les pièces justificatives nécessaires (par exemple, un certificat médical).
Cas particulier
Lorsque deux personnes non mariées ou ne cohabitant pas légalement agissent en tant que maîtres d'ouvrage, le critère « d'habitation unique » est apprécié dans le chef de chaque propriétaire-maître d'ouvrage séparément (voir point 4.1.1.3.). Il arrive qu'un partenaire bénéficie de la mesure alors que l'autre en est exclu du fait de qu'on appelle un « immeuble empêchant » (le critère « d'habitation unique » n'est pas respecté).
Si les deux partenaires, qui ont précédemment démoli le bâtiment et reconstruit leur habitation unique et propre, se marient ou cohabitent légalement avant le 31 décembre de la cinquième année suivant la première occupation ou la première utilisation du bâtiment d'habitation qu'ils ont construit avec application de cette mesure, aucune régularisation de l'avantage fiscal dont ils ont bénéficié ne doit être effectuée en raison du mariage ou de la cohabitation légale.
Toutefois, si un maître d’ouvrage était seul responsable de la démolition et la reconstruction de son habitation unique et qu’il se marie avant le 31 décembre de la cinquième année suivant la première occupation ou la première utilisation du bâtiment d'habitation et qu’à l’occasion de ce mariage, il apporte l’habitation concernée dans la communauté matrimoniale, il doit procéder à une régularisation de l’avantage fiscal dont il a bénéficié à concurrence de la part que le partenaire acquerra (en principe, la moitié), compte tenu de la durée restante de la période de régularisation. Si le maître d’ouvrage cède tout ou partie de son droit de propriété sur l’habitation pour laquelle il a bénéficié de l’avantage fiscal, il est tenu de le reverser (ou d’en reverser une partie) (par analogie avec la question parlementaire n° 1798 de Monsieur Wouter Beke du 05.12.2023).
Remarque
La (re)construction d'un logement avec assistance peut également avoir lieu avec application du taux réduit de TVA de 6 % pour autant, bien entendu, que toutes les conditions soient remplies.
En ce qui concerne l'affectation du logement avec assistance à l'habitation propre, cela signifie que le maître d'ouvrage met le logement avec assistance à la disposition d'une instance de gestion lors de sa construction (exploitant du groupe de logements avec assistance dont fait partie l'appartement pour personnes âgées) et doit l'occuper lui-même pour la première fois (donc en qualité de personne âgée) en exécution de la convention qu'il conclut avec l'instance de gestion concernant le droit de jouissance du logement avec assistance et les prestations de soins et de services y afférentes (location circulaire du logement avec assistance).
4.1.2. Le maître d'ouvrage destine le bâtiment d'habitation reconstruit à une location sociale de longue durée (rubrique XXXVII, § 2, nouveau)
Depuis le 01.06.2024, le paragraphe 2, alinéa 1er, de la rubrique XXXVII antérieure est modifié.
L’amendement vise à préciser dans le nouveau texte que la référence à « dans le cadre de la politique sociale » contenue dans la version précédente du premier alinéa de ce paragraphe ne doit plus être considérée comme une condition restrictive autonome en ce qui concerne la location de longue durée.
Le caractère social de la location de longue durée découle dès lors désormais, en ce qui concerne cette rubrique, de la location en tant que bâtiment d’habitation à une agence immobilière sociale ou à une société de logement social reconnue par l'autorité compétente en matière de politique sociale du logement ou que le bien est loué comme habitation location dans le cadre d'un mandat de gestion accordé par le maître d'ouvrage à une agence immobilière sociale ou à une société de logement social reconnue par l'autorité compétente en matière de politique sociale du logement (paragraphe 2, alinéa 2, 1°, de la rubrique XXXVII).
Outre les organismes spécifiques précités, l’occasion est également saisie pour couvrir, de manière plus générale, toute autre personne morale de droit public ou de droit privé à finalité sociale reconnue par l'autorité compétente. Compte tenu de l'élargissement de la référence, le point 1° du § 2, alinéa 2 de l'ancienne rubrique XXXVII a été scindé en un point a) et un point b) afin d'en faciliter quelque peu la lisibilité.
4.1.2.1. Dans quelles situations la condition de location sociale de longue durée est-elle remplie ?
Le maître d'ouvrage, personne morale ou personne physique, donne en location le bâtiment d'habitation reconstruit pour une longue durée à une agence immobilière sociale ou à une société de logement social reconnue par l’autorité compétente en matière de politique sociale du logement (à partir du 01.04.2022) ou une autre personne de droit public ou de droit privé à finalité sociale (à partir du 01.06.2024) ou le fait donner en location par l'une des parties précitées dans la cadre d'un mandat de gestion qui lui est accordé.
Par « autres personnes morales de droit public ou privé à finalité sociale », on entend :
- les organismes qui ont officiellement obtenus un agrément comme entreprise sociale au sens de l'article 8:5 du Code des sociétés et des associations et de l'article 6 de l'AR du 28.06.2019 ;
- les organismes ne bénéficiant pas de l'agrément formel précité, dont il peut être démontré, sur la base de leurs statuts, que les conditions d'agrément en tant qu'entreprise sociale sont en principe remplies et qui, en fonction de l'objectif poursuivi et du choix de leurs membres, présentent néanmoins les caractéristiques informelles d'une entreprise sociale ;
- une administration ou autorité locale, communale, intercommunale, provinciale, communautaire, régionale ou fédérale dans le cadre de leur politique sociale et tout organisme agréé ou créé à cet effet par une administration ou autorité précitée (par exemple, une commune, des CPAS, une ASBL, une organisation locative conventionnée par la Flandre).
La période de location minimale de 15 ans est fixée, selon le cas, dans la convention de location principale ou dans la convention relative au mandat de gestion conclue avec l'une des parties visées ci-dessus.
Dans ce cas, il n'y a aucune autre condition sociale de fond (par exemple une superficie habitable maximale).
4.1.2.2. Qui peut être « maître d'ouvrage » ?
Le maître d'ouvrage, personne physique ou morale, est celui qui démolit un bâtiment et reconstruit un bâtiment d’habitation, qu'il donnera en location sociale de longue durée à l'un des organismes visés à cet effet.
Le maître d'ouvrage (assujetti), peut exécuter ces travaux lui-même (application de l’article 19, § 2, alinéa 2, 2°, du Code de la TVA) ou les confier à un ou plusieurs entrepreneurs. La simple livraison de matériaux de construction au maître d’ouvrage n’est évidemment pas visée.
4.1.2.3. Combien de temps cette condition doit-elle être remplie ?
La condition de location sociale de longue durée doit être remplie pendant une période qui prend fin au plus tôt le 31 décembre de la quinzième année qui suit celle de la première occupation ou de la première utilisation du bâtiment d'habitation (rubrique XXXVII, § 6, de l'arrêté royal n° 20).
Cette période de location minimale est fixée, selon le cas, dans la convention de location principale ou dans la convention relative au mandat de gestion conclue avec l’un des organismes visés ci-dessus.
Pour l’application de la rubrique XXXVII, § 6, précitée, la date de la première utilisation ou de la première occupation du bâtiment d’habitation est le moment où la convention de location principale ou la convention relative au mandat de gestion produit ses effets.
4.1.2.4. Que se passe-t-il si la condition n’est plus remplie dans ce délai ?
Si, durant la période susvisée, des modifications interviennent telles qu'au moins une des conditions précitées n'est plus remplie, le maître d'ouvrage doit en faire la déclaration, dans le délai de 3 mois à compter de la date du début des modifications, au moyen du formulaire n° 111/2B, mis à disposition par l'administration.
En outre, il doit reverser, dans le même délai, à l'État le montant de l'avantage fiscal dont il a bénéficié (la différence entre le taux normal de la TVA et le taux réduit de la TVA), pour l'année au cours de laquelle intervient ce changement et les années restant à courir, à concurrence d'un quinzième par année.
Par conséquent, l'avantage fiscal doit être intégralement reversé (15/15) si le changement intervient dans l'année de la première occupation ou de la première utilisation elle-même ou dans la première année civile complète suivant l'occupation. Si le changement a lieu la deuxième année suivant l'occupation, 14/15 doivent être reversés, 13/15 la troisième année suivant l'occupation, et ainsi de suite.
Exemple
Une société conclut une convention de location principale avec une agence immobilière sociale prenant effet le 01.05.2024 pour un bâtiment d'habitation reconstruit par sa société mais décide - dès décembre 2025 - de résilier ce contrat afin d'utiliser désormais le bâtiment d'habitation comme espace commercial.
La société a bénéficié d'un avantage fiscal de 15.000 euros (la différence entre le taux normal de la TVA et le taux réduit de la TVA) lors de la reconstruction du bâtiment d'habitation. Les conditions de la mesure temporaire n'étant donc plus remplies, alors qu'elles auraient dû l'être au moins jusqu'au 31 décembre de la quinzième année suivant l'année de la première utilisation ou de la première occupation du logement (soit le 31.12.2039), la société (le maître d'ouvrage/personne morale) doit par conséquent reverser l'intégralité de l'avantage fiscal dont elle a bénéficié. La résiliation en 2024 et 2025 a donc pour conséquence que 15.000 euros (15/15) doivent être reversés.
Si, par exemple, la société avait résilié le contrat de location principal en 2026, 14.000 euros (soit 14/15) doivent être reversés.
Toutefois, ce reversement ne doit pas intervenir pour tout cas de force majeure dûment justifié qui empêche définitivement le maître d’ouvrage de remplir les conditions précitées (par exemple, en cas de destruction complète de l’habitation reconstruite par un incendie).
Le décès du maître d’ouvrage du bâtiment d’habitation reconstruit qu’il donne en location sociale ne peut pas être considéré comme un cas de force majeure au sens de la rubrique XXXVII, § 6.
Les héritiers du maître d’ouvrage décédé susmentionné sont ainsi tenus de reverser prorata temporis l’avantage fiscal dont ils ont bénéficié en cas de changement d’affectation du bâtiment d’habitation concerné. Ce n’est que lorsque les héritiers continuent à affecter le bâtiment d’habitation concerné à la location sociale pendant toute la période de 15 ans qu’un tel reversement n’est pas nécessaire.
En cas de faillite de l’organisme visé, le maître d'ouvrage n'est pas tenu de reverser l'avantage fiscal prorata temporis pour la période de non-location à condition qu'il réaffecte le bâtiment d'habitation reconstruit dans un délai raisonnable à la location de longue durée à un autre organisme afin de respecter le critère de durée sur une base ininterrompue.
Il est également admis que tant le maître d'ouvrage que l’organisme concerné peuvent céder le contrat sans que cela n'entraîne un reversement partiel ou total de l'avantage fiscal dans la mesure où :
- le cédant cède tous ses droits (droit de propriété, droit de location personnelle, mandat de gestion) ;
- le cessionnaire est subrogé à toutes les obligations du cédant ;
- l’organisme de location sociale cède ses droits à un autre organisme de location sociale visé ;
- le bâtiment d'habitation privé sera utilisé sans interruption (contrat de location principal ininterrompu ou mandat de gestion ininterrompu) dans le cadre de la location sociale de longue durée.
L'inoccupation du bâtiment d'habitation due à des circonstances indépendantes de la volonté du bailleur ne constitue pas un motif de reversement.
Remarque
Cette modification implique donc que toutes les locations sociales de longue durée de logements, y compris, par exemple, les locations conventionnées, en faveur de ou par l'intermédiaire desdits organismes à caractère social, permettent l'application du taux réduit de TVA, à partir du 01.06.2024, aux travaux préalables de démolition du bâtiment et de reconstruction de ce logement. Dans un souci d'exhaustivité, il convient de noter que les locations directes dans le cadre de locations conventionnées sont couvertes par le nouveau paragraphe 4 de la rubrique XXXVII (voir ci-après).
4.1.3. Le maître d'ouvrage destine le bâtiment d'habitation reconstruit, ayant une superficie totale habitable n’excédant pas 200 m², à être donné en location directe de longue durée à une personne physique qui y aura son domicile sans délai (rubrique XXXVII, § 4, nouveau)
4.1.3.1. Qui peut être « maître d'ouvrage » ?
Le maître d'ouvrage, personne physique ou personne morale, est celui qui démolit un bâtiment et reconstruit un bâtiment d’habitation, qu'il donnera en location de longue durée à une personne physique qui y aura son domicile sans délai.
Le maître d'ouvrage (assujetti) peut exécuter ces travaux lui-même (application de l’article 19, § 2, alinéa 2, 2°, du Code de la TVA) ou les confier à un ou plusieurs entrepreneurs. La simple livraison de matériaux de construction au maître d’ouvrage n’est évidemment pas visée.
4.1.3.2. Qu’entend-on par « location directe de longue durée » à une personne physique qui y sera domiciliée sans délai ? »
Seuls les projets de construction relatifs à des locations directes entre le maître d'ouvrage et le locataire privé peuvent bénéficier du taux réduit de TVA.
Les opérateurs qui louent eux-mêmes des bâtiments d’habitation, en vue de les sous-louer à des particuliers ne sont donc pas visés.
La période de location minimale d’occupation du bâtiment d’habitation reconstruit est de 15 ans et doit ressortir du bail enregistré ou des baux enregistrés successifs, conclu(s) avec le(s) locataire(s) qui, en outre, doivent être enregistrés par le maître d’ouvrage.
Il est en effet obligatoire d'établir un contrat de location écrit pour un bâtiment d’habitation destiné à la résidence principale. Le bailleur d'un bien immobilier destiné exclusivement au logement d'une famille ou d'une personne est tenu de le faire enregistrer.
Le locataire-personne physique doit, dès que l'habitation est reconstruite et apte à être utilisée, en faire sa résidence principale et y établir son domicile. L'exigence de domicile sera en principe prouvée par une inscription au registre de l'état civil de la commune où est situé le logement.
Etant donné la condition de résidence principale précitée pour le locataire dans lequel il doit établir son domicile, le taux réduit de TVA n’est donc pas applicable aux logements de vacances, aux logements proposés à la location comme résidence secondaire, aux chambres d’étudiants, etc.
4.1.3.3. Qu’entend-on par « superficie habitable » n’excédant pas 200 m2 ?
Afin de limiter le bénéfice de la mesure aux logements de petite et de moyenne taille, cette superficie ne peut pas excéder 200 m2, quel que soit le type d'habitation concerné (maison quatre façades, maison de rangée, appartement ou unité d'habitation dans le cadre d'un projet intégré d'habitat collectif).
La méthode de calcul est basée sur les données que l'architecte était déjà tenu de fournir dans le « formulaire de déclaration relatif aux statistiques sur les permis de bâtir » (modèle 1) destiné à la Direction générale Statistique et information économique (aujourd'hui : Stabel) du SPF Économie, PME, Classes moyennes et Énergie ou de manière automatisée.
Toutefois, compte tenu des caractéristiques spécifiques d'une maison familiale, d'un appartement (avec des parties privatives et communes) ou d'une habitation qui fait partie d'un projet intégré d'habitat collectif (comprenant des espaces pour l'usage commun et des espaces pour l'usage privé), des règles supplémentaires sont spécifiquement prévues ci-dessous pour les appartements et les unités d'habitat collectif susmentionné(e)s (rubrique XXXVII, § 7, de l'arrêté royal n° 20).
Généralités
Dans tous les cas, le point de départ est que la superficie totale habitable est calculée en additionnant les superficies de toutes les pièces d'habitation, mesurée à partir de et jusqu'aux côtés intérieurs des murs en élévation.
Pour l'application de cette disposition, sont considérées comme pièces d'habitation, les cuisines, les salles de séjour, les salles à manger, les chambres à coucher, les greniers et sous-sols habitables, les bureaux et autres espaces destinés à l'habitation.
Sont, à titre d'exemple, également visés : une salle de jeux pour les enfants, une salle de loisirs, un sous-sol aménagé en salle de sport, une salle de repassage ou une véranda.
Sont assimilés à des pièces d'habitation dans le cadre du calcul de la superficie habitable : tous les espaces d'une habitation utilisés à l'exercice d'une activité économique, par exemple, un espace de bureau, une salle de vente, un atelier.
Toutefois, la superficie des pièces d'habitation susmentionnées n'est prise en compte qu'à la condition que ces pièces aient une superficie minimale de 4 m2 et une hauteur minimale de 2 mètres au-dessus du sol.
Exemple
La superficie d'une chambre à coucher (14 m2 au total) située sous la partie inclinée du toit d'un bâtiment d'habitation, où la hauteur minimale au-dessus du sol n'est que de 1 m et le point le plus élevé de la chambre à coucher s'élève à 2,20 m, est entièrement prise en compte pour déterminer la superficie habitable.
En revanche, conformément à la méthode de calcul utilisée pour remplir le formulaire statistique susmentionné, les pièces suivantes ne sont jamais considérées comme des pièces d'habitation (même si elles sont utilisées dans le cadre de l'activité économique) : salles de bains, WC, buanderies, escaliers, débarras, couloirs et garages, quelles que soient leur superficie et leur hauteur.
Est considéré comme un grenier habitable : une ou plusieurs pièces sous un toit en pente, ayant chacune une superficie supérieure à 4 m2 et au moins un point de plus de 2 m de hauteur, conçues pour le logement (par exemple comme espace de vie, chambre à coucher, pièce de loisirs) ou aménagées comme telles. Le cas échéant, il peut s'agir d'une partie séparée d'un grenier (séparée par une paroi).
Un sous-sol habitable est un espace situé entièrement ou partiellement sous le niveau du sol, comprenant une ou plusieurs pièces, ayant chacune une superficie supérieure à 4 m2 et au moins un point de plus de 2 m de hauteur, conçue pour le logement (par exemple comme cuisine, pièce de loisirs) ou aménagée comme telle. Le cas échéant, il peut s'agir d'une partie séparée du sous-sol (séparée par une paroi).
Il convient de noter que la destination (fonction/utilisation) de l'espace prime sur la dénomination qui en est reprise sur les plans.
Règles particulières
Pour les appartements, seule est prise en considération la superficie des pièces d'habitation privatives et non la superficie des espaces communs en ce compris le toit plat, le vestibule central, les escaliers et la façade externe.
Sont, par exemple, également considérés comme des espaces communs : la cage d'escalier, l'ascenseur, la voie d'accès aux garages souterrains privés.
Pour une habitation qui fait partie d'un projet immobilier intégré d'habitat groupé, outre la superficie des pièces d'habitation privatives d'une unité d'habitation, la superficie des pièces d'habitation utilisées en commun par les occupants des différentes unités d'habitations du projet (comme par exemple la cuisine ou la salle de séjour dans le cadre d'un projet de co-housing) est également prise en considération par rapport à chaque unité d'habitation individuelle du projet mais uniquement en proportion du nombre d'unités d'habitations dans le projet. Dans le cadre d'un projet de co-housing comprenant 6 unités d'habitations, la superficie de la cuisine utilisée en commun sera donc prise en compte à raison d'1/6 de la superficie totale pour la détermination de la superficie habitable totale de chaque unité d'habitation individuelle du projet.
Il convient de noter que les structures de logement collectif telles que les établissements résidentiels pour personnes âgées, les internats, les centres de protection de la jeunesse, les centres d'accueil et les structures résidentielles similaires fournissant un logement meublé ne sont pas visées par la mesure.
4.1.3.4. Combien de temps ces conditions doivent-elles être remplies ?
Les conditions susmentionnées doivent être remplies jusqu’au 31 décembre de la quinzième année qui suit celle au cours de laquelle a lieu la première occupation ou la première utilisation du bâtiment d'habitation (rubrique XXXVII, § 6, de l'arrêté royal n° 20).
La période de location minimale d’occupation du bâtiment d’habitation reconstruit est de 15 ans et doit ressortir du bail écrit obligatoire ou des baux enregistrés successifs, conclu(s) avec le(s) locataire(s) qui, en outre, doivent être enregistrés par le maître d’ouvrage.
Pour l’application de la rubrique XXXVII, § 6, précitée, la date de la première utilisation ou de la première occupation du bâtiment d’habitation est le moment où la convention de location produit ses effets.
4.1.3.5. Que se passe-t-il si les conditions ne sont plus remplies dans ce délai ?
Comme c’est le cas en matière de locations visées au paragraphe 2, en cas de changement prématuré d’affectation du bâtiment d’habitation, par exemple, le maître d’ouvrage devra procéder à une régularisation de l’avantage tarifaire, en quinzièmes, au prorata des années restant à courir. Dans ce contexte, il est évident qu’une période de transition raisonnable entre deux locations sera bien entendu acceptée.
Cette période sera assimilée à une période de location qui entre en ligne de compte pour le régime tarifaire favorable, pour autant que le bailleur démontre que tout a été mis en œuvre pour poursuivre la location du bâtiment d’habitation dans les conditions d’application du présent régime tarifaire.
Si, durant la période susvisée, des modifications interviennent telles qu'au moins une des conditions précitées n'est plus remplie, le maître d'ouvrage (le bailleur) doit en faire la déclaration, dans le délai de 3 mois à compter de la date du début des modifications, au moyen du formulaire n° 111/5B, qui sera mis à disposition par l'administration.
En outre, le maître d’ouvrage doit reverser, dans le même délai, à l'État le montant de l'avantage fiscal dont il a bénéficié (la différence entre le taux normal de la TVA et le taux réduit de la TVA), pour l'année au cours de laquelle intervient ce changement et les années restant à courir, à concurrence d'un quinzième par année.
Par conséquent, l'avantage fiscal doit être intégralement reversé (15/15) si le changement intervient dans l'année de la première occupation ou de la première utilisation elle-même ou dans la première année civile complète suivant l'occupation. Si le changement a lieu la deuxième année suivant l'occupation, 14/5 doivent être reversés, 13/5 la troisième année suivant l'occupation, et ainsi de suite.
Exemple
Une société conclut une convention de location avec une famille prenant effet le 01.08.2024 pour un bâtiment d'habitation reconstruit par ladite société mais décide - dès décembre 2024 - de résilier ce contrat afin d'utiliser désormais le bâtiment d'habitation comme espace commercial.
La société a bénéficié d'un avantage fiscal de 150.000 euros (la différence entre le taux normal de la TVA et le taux réduit de la TVA) lors de la reconstruction du bâtiment d'habitation car toutes les conditions requises étaient remplies. Les conditions de la mesure permanente n'étant donc plus remplies, alors qu'elles auraient dû l'être au moins jusqu'au 31 décembre de la quinzième année suivant l'année de la première utilisation ou de la première occupation du logement (soit jusqu’au 31.12.2039), la société (le maître d'ouvrage/personne morale) doit par conséquent reverser l'intégralité de l'avantage fiscal dont elle a bénéficié. La résiliation en 2024 et 2025 a donc pour conséquence que 150.000 euros (15/15) doivent être reversés.
Si, par exemple, la société avait résilié le contrat de location principal en 2026, elle aurait dû reverser 140.000 euros (soit 14/15).
Toutefois, ce versement ne doit pas intervenir pour tout cas de force majeure dûment justifié qui empêche définitivement le maître d’ouvrage de remplir les conditions précitées (par exemple, en cas de destruction complète de l’habitation reconstruite par un incendie).
Le décès du maître d’ouvrage du bâtiment d’habitation reconstruit qu’il a donné en location ne peut pas être considéré comme un cas de force majeure au sens de la rubrique XXXVII, § 6.
Les héritiers du maître d’ouvrage décédé susmentionné sont ainsi tenus de rembourser prorata temporis l’avantage fiscal dont ils ont bénéficié en cas de changement d’affectation du bâtiment d’habitation concerné. Ce n’est que lorsque les héritiers continuent à affecter le bâtiment d’habitation concerné à la location, dans les conditions de la rubrique XXXVII, § 4, pendant toute la période de 15 ans qu’un tel reversement n’est pas nécessaire.
4.1.3.6. Remarques
Certaines formes particulières de logement, notamment les logements dits coopératifs, peuvent également entrer dans le champ d’application de cette nouvelle catégorie, pour autant que les conditions du nouveau paragraphe 4 soient remplies. Lorsqu’une société coopérative intervient ainsi en tant que maître d’ouvrage et qu’elle loue ensuite des logements d’une superficie totale habitable qui n’excède pas 200 m² pour une période d’au moins quinze ans à des coopérateurs résidents privés qui en font leur résidence principale et y installent leur domicile, le taux réduit de TVA s’applique, à partir du 01.06.2024, aux travaux de démolition et reconstruction de ces logements.
Il convient également de remarquer que les locations directes dans le cadre de locations conventionnées sont couvertes par le nouveau paragraphe 4 de la rubrique XXXVII pour autant, bien entendu, que les conditions qui y sont prévues soient remplies.
La mesure ne vise pas non plus l’hypothèse dans laquelle un bâtiment d’habitation construit en vue d’être vendu par la personne qui a construit ou fait construire le bien ne trouverait pas acquéreur et serait mis en location par la suite. En effet, comme le précise le paragraphe 4, alinéas 1er et 2, 2°, a), de la rubrique XXXVII, actuelle, le maître d’ouvrage doit destiner le bien, avant la première exigibilité de la taxe sur les travaux concernés, à une location privée de longue durée.
4.2. Les travaux de finition du logement reconstruit peuvent-ils également être soumis au taux réduit de TVA dans le cadre de la mesure permanente actuelle ?
Outre la démolition proprement dite et la reconstruction conjointe d'un bâtiment d'habitation, les opérations immobilières ayant pour objet des travaux de finition du bâtiment reconstruit à la demande du maître d'ouvrage peuvent également bénéficier du taux réduit de 6 %, sauf s'il s'agit d'opérations immobilières exclues (voir titre 4.5., ci-dessous). Sont visés ici, en tant que « travaux de finition », les travaux immobiliers effectués après la première occupation du bâtiment d'habitation.
Ces travaux de finition effectués à la demande du maître d'ouvrage peuvent bénéficier du taux réduit de la TVA jusqu'au 31 décembre de l'année de la première occupation du bâtiment d'habitation. Par conséquent, il y a une limitation dans le temps.
4.3. Quelles sont les formalités à accomplir pour bénéficier du régime permanent actuel ?
Dans le cadre du régime permanent actuel, en fonction de la situation, il s’agit des déclarations suivantes :
- n° 111/1-2024 pour les logements destinés à l’habitation propre ;
- n° 111/2-1erjuin-2024 pour les logements destinés à la location sociale de longue durée ;
- n° 111/5-1erjuin-2024 pour les logements destinés à la location privée directe de longue durée.
4.3.1. Que doit déclarer le maître d'ouvrage ?
Déclaration n° 111/1-2024 – Habitation propre
Le maître d'ouvrage doit introduire une déclaration n°111/1-2024 auprès du SPF Finances, de préférence via MyMinfin. L'administration met ce formulaire à disposition.
Si un projet bénéficiait déjà du taux réduit de TVA sur la base d'un régime antérieur (article 1erquater, § 1er ou de la mesure permanente antérieure à la rubrique XXXVII, § 1er, du tableau A, de l'arrêté royal n° 20 relatif aux taux de TVA) et qu'une déclaration 111/1 a donc déjà été introduite, il n'est pas nécessaire d'introduire une nouvelle déclaration après le 01.06.2024.
Une copie de cette déclaration (une copie de l’accusé de réception du SPF Finances, soit la preuve de l’introduction de cette déclaration (voir ci-dessous) est toutefois suffisante) doit être remise au(x) prestataire(s) de services qui exécutent les travaux immobiliers. Le SPF Finances mettra à disposition la preuve de l'introduction via MyMinfin « Mes documents », avec le numéro de référence unique.
Il convient de remarquer que la preuve de l'introduction de la déclaration ne constitue nullement la reconnaissance de l'administration de l'application correcte du taux réduit de TVA conformément au régime permanent prévu à la rubrique XXXVII, précitée.
Les factures établies par le prestataire et les duplicatas qu'il conserve mentionnent, sur la base de la copie de cette déclaration, l'existence des éléments justifiant l'application du taux réduit de TVA. Le prestataire peut également indiquer le numéro de référence unique.
La déclaration doit mentionner expressément que le bâtiment, après l'exécution des travaux, remplit les conditions requises.
Le maître d'ouvrage-personne physique doit certifier dans cette déclaration que l'habitation reconstruite sur la même parcelle sera utilisée comme habitation unique et à titre principal comme habitation propre au sens de l'article 5/5, § 4, alinéas 2 à 8 de la loi spéciale du 16.01.1989, où il aura son domicile sans délai et qui aura une superficie totale habitable n’excédant pas 200 m², et ce pendant au moins cinq ans.
La déclaration doit en principe être accompagnée d'une copie du permis d'urbanisme et du (des) contrat(s) d'entreprise. Il suffit toutefois de joindre la copie du permis d'urbanisme et de tenir le(s) contrat(s) d'entreprise à la disposition de l'administration.
Déclaration 111/2-1erjuin-2024 – Location sociale de longue durée
Le maître d'ouvrage doit introduire une déclaration n° 111/2-1erjuin-2024 auprès du SPF Finances, de préférence via MyMinfin. L'administration met, en outre, un formulaire à disposition.
Si un projet a déjà bénéficié du taux réduit de TVA sur la base d'un régime antérieur (article 1erquater, § 2 ou rubrique XXXVII, § 2, du tableau A, de l'arrêté royal n° 20 relatif aux taux de TVA) et qu'une déclaration 111/2 a donc déjà été introduite, il n'est pas nécessaire d'en introduire une nouvelle après le 01.06.2024.
Il s'agit donc des projets qui bénéficiaient déjà du taux réduit de TVA sur la base du régime permanent antérieur visé par la rubrique XXXVII, § 2, précitée, tel qu'il était d'application jusqu'au 31.05.2024.
Si le projet ne peut bénéficier du régime élargi de location sociale de longue durée qu'à partir du 01.06.2024, il est conseillé de déposer cette déclaration le plus rapidement possible afin de bénéficier du taux réduit de TVA.
Une copie de cette déclaration (une copie de l’accusé de réception du SPF Finances, soit la preuve de l’introduction de cette déclaration (voir ci-dessous) est toutefois suffisante) doit être remise au(x) prestataire(s) de services qui exécutent les travaux immobiliers, sauf en cas de report de perception. Le SPF Finances mettra à disposition la preuve de l'introduction via MyMinfin « Mes documents », avec le numéro de référence unique.
Il convient de remarquer que la preuve de l'introduction de la déclaration ne constitue nullement la reconnaissance de l'administration de l'application correcte du taux réduit de TVA conformément au régime permanent prévu à la rubrique XXXVII, précitée.
Les factures émises par le prestataire et les duplicatas qu'il conserve mentionnent, sur la base de la copie de cette déclaration, l'existence des éléments justifiant l'application du taux réduit de TVA. Le prestataire peut également indiquer le numéro de référence unique.
La déclaration doit mentionner expressément que le bâtiment, après l'exécution des travaux, remplit les conditions requises.
Le maître d'ouvrage doit certifier qu'il louera ou fera louer l'habitation reconstruite sur la même parcelle à l'un des organismes visés dans le cadre d'un mandat de gestion accordé à l'un d'entre eux et ce pendant au moins 15 ans.
La déclaration doit en principe être accompagnée d'une copie du permis d'urbanisme et du (des) contrat(s) d'entreprise. Il suffit toutefois de joindre la copie du permis d'urbanisme et de tenir le(s) contrat(s) d'entreprise à la disposition de l'administration.
Il convient de tenir à la disposition de l'administration tous les documents utiles relatifs à la location.
Déclaration 111/5-1erjuin-2024 – location privée de longue durée
Le maître d'ouvrage doit introduire une déclaration n° 111/5-1erjuin-2024 auprès du SPF Finances, de préférence via MyMinfin (4). L'administration met, en outre, un formulaire à disposition.
(4) Il convient de remarquer que compte tenu du fait qu’il n’était pas possible jusqu’à récemment d’introduire la déclaration n° 111/5-1erjuin-2024 via MyMinfin, une tolérance était d’application jusqu’au 31.08.2024 pour que le prestataire de services puisse appliquer le taux réduit de TVA sur la facture, si la mention suivante y figurait : « Application du taux de TVA de 6 % pour la démolition et la reconstruction d’un bâtiment d’habitation destiné à la location privée de longue durée (nouvelle rubrique XXXVII, § 4, du tableau A de l’annexe à l’A.R. n° 20 du 20.07.1970 fixant les taux de TVA – nouvelle mesure permanente à partir du 1er juin 2024) ».
Une copie de cette déclaration (une copie de l’accusé de réception du SPF Finances, soit la preuve de l’introduction de cette déclaration (voir ci-dessous) est toutefois suffisante) doit être remise au(x) prestataire(s) de services qui exécutent les travaux immobiliers, sauf en cas de report de perception. Le SPF Finances mettra à disposition la preuve de l'introduction via MyMinfin « Mes documents », avec le numéro de référence unique.
Il convient de remarquer que la preuve de l'introduction de la déclaration ne constitue nullement la reconnaissance de l'administration de l'application correcte du taux réduit de TVA conformément au régime permanent prévu à la rubrique XXXVII, précitée.
Les factures émises par le prestataire et les duplicatas qu'il conserve mentionnent, sur la base de la copie de cette déclaration, l'existence des éléments justifiant l'application du taux réduit de TVA. Le prestataire peut également indiquer le numéro de référence unique.
La déclaration doit mentionner expressément que le bâtiment, après l'exécution des travaux, remplit les conditions requises.
Le maître d'ouvrage doit certifier qu'il donnera directement l'habitation reconstruite sur la même parcelle à un particulier qui y aura son domicile sans délai et qui aura une superficie totale habitable n’excédant pas 200 m2, et ce pendant au moins 15 ans.
La déclaration doit en principe être accompagnée d'une copie du permis d'urbanisme et du (des) contrat(s) d'entreprise. Il suffit toutefois de joindre la copie du permis d'urbanisme et de tenir le(s) contrat(s) d'entreprise à la disposition de l'administration.
Il convient de tenir à la disposition de l'administration tous les documents utiles relatifs à la location.
4.3.2. De quelle manière le maître d'ouvrage doit-il introduire cette déclaration ?
Le maître d'ouvrage doit introduire la déclaration auprès du SPF Finances, de préférence via MyMinfin (se connecter, choisir « Mes interactions » et « Remplir un formulaire », numéro d'identification « 111 », choisir 111/1, 111/2 ou 111/5).
Ainsi, lorsqu’un projet de location de longue durée dans le cadre de la politique sociale bénéficiait déjà du taux réduit de TVA (au moyen de la déclaration n° 111) sur la base de la rubrique permanente XXXVII antérieure version textuelle applicable au 31.05.2024 au plus tard, il n’est pas nécessaire de présenter une nouvelle déclaration. Si le projet ne bénéficie pas actuellement du régime permanent actuel étendu, cette déclaration doit être introduite dans les meilleurs délais (voir point 4.3.3., ci-dessous).
Lorsque le maître d'ouvrage n'a pas accès à MyMinfin, il peut – à titre exceptionnel - demander au bureau compétent de lui envoyer ce formulaire par courrier ou par e-mail.
Lorsque le maître d'ouvrage est marié ou cohabite légalement et que son conjoint acquiert également des droits de propriété sur le bâtiment d'habitation reconstruit, il suffit que l'un des conjoints remplisse et introduise cette déclaration.
Pour toutes les autres formes de copropriété, dans le cas d'une déclaration électronique, chaque maître d'ouvrage doit introduire une déclaration séparément (le login et l'introduction de la déclaration via le site web Myminfin valent comme signature), alors que dans le cas d'une introduction sur papier, il suffit d'introduire une déclaration remplie et signée conjointement par chaque maître d'ouvrage.
La déclaration doit donc être accompagnée uniquement d'une copie du permis d'urbanisme. Le (les) contrat(s) d'entreprise relatif(s) à la démolition et à la reconstruction et le(s) contrat(s) de location ainsi que les plans de construction sont tenus à la disposition de l'administration.
4.3.3. A quel moment le maître d'ouvrage doit-il introduire cette déclaration ?
Le maître d'ouvrage doit introduire la déclaration et les annexes avant que le moment où la TVA ne devienne exigible pour les opérations pour lesquelles il souhaite bénéficier du taux de TVA de 6 % conformément à la rubrique XXXVII, précitée.
Normalement, cela doit donc être fait avant le début des travaux de démolition et de reconstruction.
Il n'est pas possible de régulariser la TVA lorsque la déclaration est introduite après que la TVA devient exigible, sauf en cas de force majeure (par exemple, une maladie grave du maître d'ouvrage qui l'a empêché d'introduire la déclaration en temps voulu), ou d'erreur matérielle (par exemple, la déclaration est introduite mais elle est incomplète ou contient des éléments erronés).
Il convient de remarquer que compte tenu du fait qu’il n’était pas possible jusqu’à récemment d’introduire la déclaration n° 111/5-1erjuin-2024 via MyMinfin, une tolérance était d’application jusqu’au 31.08.2024 pour que le prestataire de services puisse appliquer le taux réduit de TVA sur la facture, si la mention suivante y figurait : « Application du taux de TVA de 6 % pour la démolition et la reconstruction d’un bâtiment d’habitation destiné à la location privée de longue durée (nouvelle rubrique XXXVII, § 4, du tableau A de l’annexe à l’A.R. n° 20 du 20.07.1970 fixant les taux de TVA – nouvelle mesure permanente à partir du 1er juin 2024) ».
Le numéro de l'accusé de réception de la déclaration n° 111/5-1erjuin 2024 doit alors être envoyé par le maître d'ouvrage au(x) prestataire(s) de services dès que la déclaration peut être introduite via MyMinfin.
En outre, il est fait référence aux mesures transitoires concernant l’introduction des déclarations n° 111/1-2024, n° 111/2-1erjuin-2024 ou n° 111/5-1erjuin-2024, relativement à un cas très spécifique et ne doivent être interprétées qu'à la lumière de ce cas spécifique, voir 5.1., ci-après.
4.3.4. Pourquoi le maître d'ouvrage doit-il remettre une copie de cette déclaration au prestataire de services ?
Les factures émises par le prestataire de services (entrepreneur), et les duplicatas qu'il conserve, doivent, sur la base de la copie de la déclaration, constater l'existence des divers éléments justificatifs de l'application du taux réduit de TVA.
Si la déclaration est régulièrement introduite auprès du SPF Finances, le maître d'ouvrage dispose d'un numéro de référence unique qu'il pourra communiquer au prestataire de services.
Sauf collusion entre les parties ou non-respect évident des conditions, la déclaration du maître d'ouvrage décharge la responsabilité du prestataire de services (entrepreneur) pour l'application du taux réduit de la TVA.
4.4. Les bâtiments annexes qui sont séparés du bâtiment d'habitation reconstruit sont-ils également visés par la mesure ?
En ce qui concerne la construction des annexes, les règles normales applicables aux autres taux réduits de TVA dans le secteur immobilier sont applicables.
Par conséquent, le taux réduit de la TVA ne s'applique pas aux abris de jardin, vérandas et pergolas qui sont séparés du bâtiment d'habitation reconstruit et qui sont considérés comme des éléments annexes au jardin. Le taux réduit ne s'applique pas non plus aux piscines, saunas et installations similaires.
Un garage séparé n'est pas en soi destiné au logement mais lorsqu'il fait partie du bâtiment d'habitation en raison de l'utilité immédiate qu'il apporte au propriétaire (ou à son locataire), le taux réduit s'applique même pour la construction de ce garage.
Il convient de faire la distinction entre le taux réduit de TVA applicable à la construction du bâtiment d'habitation reconstruit avec annexe(s) et la prise en compte ou non de la superficie de ces annexes pour déterminer la superficie habitable maximale de 200 m2.
Par exemple, la construction d'un garage attenant au bâtiment d'habitation reconstruit peut bénéficier du taux de 6 %, à condition, bien entendu, que les autres conditions soient remplies, alors que la superficie d'un garage n'est pas prise en compte dans le calcul du critère de la superficie habitable maximale.
Pour le mode de calcul de la superficie, il convient de se référer aux points 4.1.1.5. (habitation propre) et 4.1.3.3. (location directe de longue durée à une personne physique).
4.5. Y a-t-il des opérations immobilières expressément exclues du régime permanent actuel ?
Sont également exclues, selon les termes de cette mesure, les mêmes exceptions que celles prévues pour les autres opérations immobilières énumérées dans les différentes rubriques de l'arrêté royal n° 20, à savoir :
- les travaux immobiliers et autres opérations de nature immobilière qui ne sont pas affectés au logement proprement dit, tels que les travaux de culture et de jardinage et les travaux de clôture ;
- les travaux immobiliers et autres opérations de nature immobilière qui ont pour objet tout ou partie des éléments constitutifs de piscines, saunas, mini-golfs, courts de tennis et installations similaires ainsi que le nettoyage total ou partiel du bâtiment d'habitation.
4.6. Les livraisons de logements reconstruits à partir du 01.01.2024 peuvent-elles encore bénéficier du taux réduit de 6 % dans le cadre du régime de démolition et de reconstruction ?
Depuis le 01.01.2024, l'application du taux réduit de TVA de 6 % est, en effet, limitée aux travaux immobiliers qui concernent la démolition d'un bâtiment et la reconstruction d'un logement sur la même parcelle, destiné à l'habitation propre par le maître d'ouvrage ou à la location dans le cadre de la politique sociale. Les ventes de logements reconstruits ne sont donc plus visées.
La qualification de l'opération (prestation de services ou livraison) dépend de la nature du contrat :
- Ce n'est que s'il s'agit de travaux immobiliers que l'application du taux réduit de TVA est possible dans le cadre du régime permanent de démolition et de reconstruction.
- Toutefois, s'il s'agit d'une livraison, l'opération est exclue du bénéfice du taux réduit pour démolition et reconstruction, sauf si le régime transitoire peut s'appliquer.
Il convient de remarquer qu'après enquête, l'administration peut invoquer la requalification de l'opération et/ou de l'abus au sens de l'article 1er, § 10, du Code de la TVA (voir décision publiée n° E.T.120.125 du 13.05.2014).
Toutefois, les livraisons de logements reconstruits qui relevaient de l'ancienne mesure temporaire de démolition et de reconstruction et pour lesquels la TVA devient encore exigible après le 31.12.2023 (à savoir les projets en cours) font l'objet d'une mesure transitoire sous certaines conditions (voir le titre 5.2., ci-dessous).
4.7. Est-il possible de changer la destination de la maison reconstruite après démolition, après avoir déposé une déclaration, tout en conservant le taux réduit de TVA ?
Lorsque le maître d'ouvrage ou le vendeur modifie l'affectation de l'habitation reconstruite, il doit procéder à une régularisation de l'avantage fiscal dont il a déjà bénéficié. Il perd également le droit à l'application du taux réduit de TVA dans le cadre de ce régime.
Il convient de remarquer qu'il n'est pas question d'un changement d'affectation dans le cas visé au § 9, de la rubrique XXXVII, actuelle, étant donné que dans le cadre de l'ancienne mesure permanente dans les 32 zones urbaines, il n'y avait pas lieu de communiquer si l'habitation reconstruite serait affectée à l'habitation propre ou à l'habitation par location, seule l’utilisation comme habitation privée étant un critère pertinent permettant de bénéficier du taux réduit de TVA.
Exemple 1
Début 2023, Monsieur X a démoli une habitation dans un village qui ne fait pas partie de l’une des 32 zones urbaines et a reconstruit un nouveau logement sur la même parcelle. Monsieur X a introduit, en temps utile, la déclaration n° 111/1 étant donné qu'il compte occuper lui-même cette habitation. Au cours de l'année 2023, il a commencé une relation et en juillet 2024, il a décidé d'emménager dans la maison de sa partenaire. Sa maison reconstruite n'a pas encore été occupée et, entre-temps, il l’a achevée. Face à cette nouvelle situation, il décide de la donner en location de longue durée en tant qu’habitation privée.
Monsieur X se demande s’il peut continuer à bénéficier du taux réduit de TVA en déposant, à cet effet, une déclaration n° 111/4-2024 car, selon lui, il remplit les conditions pour l’application de ce régime. La réponse est cependant négative.
En raison de ce changement d'affectation, il doit procéder à une régularisation de l'avantage fiscal déjà acquis, à savoir le taux réduit de TVA applicable à son « habitation unique et à titre principal comme habitation propre ». Il ne peut pas bénéficier de l'application du taux de 6 % conformément à la rubrique XXXVII, § 4, actuelle. En outre, il ne peut pas non plus bénéficier du taux réduit pour les frais de finition du logement sur la base de la mesure actuelle de « location directe de longue durée à un particulier » étant donné que cette affectation doit être claire dès le départ.
Exemple 2
En janvier 2024, un appartement reconstruit en 2023 est mis en vente par le promoteur immobilier Y. Il a acquitté la TVA grevant les coûts de démolition et de reconstruction (21 %). Monsieur et Madame Z souhaitent acheter cet appartement reconstruit afin qu’il devienne leur habitation propre. Toutes les conditions de la mesure transitoire de démolition et de reconstruction sont remplies. La déclaration n° 111/3-2024 a été déposée. Cependant, la vente est annulée pour des raisons financières.
En l'absence d'autres acquéreurs, le promoteur décide, fin 2024, de donner l'appartement en location à titre privé plutôt que de le vendre. Il introduit à cet effet la déclaration n° 111/4-1er juin-2024. Ce changement d’affectation n’a pas pour effet que la TVA grevant la démolition et la reconstruction de cet appartement puisse encore bénéficier (rétroactivement) du taux réduit de TVA. Il est évident qu'il n'y a rien à régulariser, puisque 21 % de TVA ont été versés à l’Etat belge lors de la démolition et la reconstruction.
Exemple 3
Le 05.03.2024, une entreprise de construction effectue des travaux de démolition d'un bâtiment d'usine et procède à la reconstruction d'un bâtiment de 4 appartements sur la même parcelle. Les appartements seront loués à un CPAS qui les affectera à la location sociale de longue durée. La TVA exigible avant le 01.06.2024 reste soumise au taux de 21 % (report de perception - autoliquidation). En effet, la rubrique XXXVII, § 2, en vigueur à l’époque, ne pouvait pas être appliquée. Seule la TVA exigible à partir du 01.06.2024 peut bénéficier du taux réduit de TVA de 6 % en vertu de la rubrique étendue XXXVII, § 2, actuelle – pour autant que toutes les conditions soient bien entendu remplies – et ce à partir de l’introduction de la déclaration n° 111/2-1erjuin-2024.
Dans cet exemple, il ne s’agit toutefois pas d’un changement d’affectation (il y avait l’intention de louer au début du projet) mais le nouveau régime permanent peut s’appliquer à la suite de la modification des termes de la rubrique XXXVII, § 2.
5. Mesures transitoires
5.1. Projets en cours dans le cadre de l’ancien régime permanent de démolition et de reconstruction pour les 32 zones urbaines qui a expiré
L'ancien régime permanent de la rubrique XXXVII, du tableau A, de l'annexe à l'arrêté royal n° 20 relatif aux 32 zones urbaines (c'est-à-dire la version applicable jusqu'au 31.12.2023 au plus tard) ne prévoyait aucune condition à caractère social, de sorte que les conditions d'application de ce régime dans ces zones urbaines étaient plus souples. Le logement reconstruit devait être situé dans une des 32 zones urbaines et être utilisé exclusivement ou principalement comme logement privé (voir Informations et communications du 22.06.07/1 (décision n° E.T.112.400)). Par exemple, le taux réduit de TVA pouvait également être applicable à la reconstruction d’une deuxième résidence ou d’un kot pour étudiant.
2024
Afin de permettre une transition vers le régime permanent antérieur et actuel de la rubrique XXXVII, du tableau A, de l'annexe à l'arrêté royal n° 20, le paragraphe 7 initial de la rubrique XXXVII antérieure et le paragraphe 8 de la rubrique XXXVII, actuelle, prévoient que les projets en cours qui s'inscrivent dans le cadre de la rubrique XXXVII, antérieure et actuelle, mais qui ne répondent pas aux conditions sociales reprises dans la rubrique XXXVII, antérieure et actuelle, peuvent néanmoins continuer à bénéficier temporairement du taux réduit de TVA de 6 %, à condition que :
- la demande de permis d'urbanisme concernant la reconstruction a été introduite auprès de l'autorité compétente avant le 01.01.2024 ;
- la taxe due pour ces opérations est devenue exigible au plus tard le 31.12.2024, conformément aux articles 22 et 22bis, § 1er, du Code de la TVA.
La réglementation ne prévoit pas l'introduction d'une nouvelle déclaration n° 111/4-2024 si cette déclaration a déjà été introduite avant le 01.01.2024.
À partir de 2025
Après le 31.12.2024, le taux normal de TVA de 21 % sera de nouveau applicable si les conditions d'application de la rubrique XXXVII, § 1er, § 2 ou § 4, actuelle, ne sont pas remplies.
Le paragraphe 9 de la rubrique XXXVII, actuelle, introduit des dispositions particulières en matière d’obligations pour les projets de démolition et de reconstruction qui ont bénéficié de cette mesure transitoire (et se déroulent donc dans l'une des 32 zones urbaines visées) non encore finalisés au 01.01.2025 mais qui, en raison de leurs caractéristiques intrinsèques, répondent également aux conditions sociales reprises dans la rubrique XXXVII, actuelle, à partir de 2025 (voir ci-dessous).
Pour ces projets, une distinction devra être faite en fonction de la date d'exigibilité de la taxe afférente à ces opérations.
o En ce qui concerne la taxe exigible jusqu'au 31.12.2024, les règles en vigueur sont celles qui étaient d’application, dans le cadre de la rubrique XXXVII, ancienne, en vertu de la mesure transitoire reprise au paragraphe 7/9 de la rubrique XXXVII, antérieure/actuelle.
L'une des principales conséquences de cette situation est qu'aucune régularisation de cette taxe ne doit être opérée lorsque, dans le délai de cinq ou quinze ans, selon le cas, les conditions relatives à l'utilisation du logement en tant qu'habitation unique et à titre principal comme habitation propre, à la superficie ou à sa location dans le cadre de la politique sociale ne sont plus remplies.
Cela s'explique par le fait que l'ancien régime permanent ne comportait aucune condition sociale dans 32 zones urbaines.
Des rectifications dues au non-respect des conditions d'application de la rubrique XXXVII, ancienne (par exemple, la démolition et la reconstruction d’un bâtiment d’habitation utilisé à titre principal comme habitation privée, située dans l’une des 32 zones urbaines concernées) sont, bien entendu, possibles en ce qui concerne cette TVA.
o D’autre part, en ce qui concerne les mêmes projets pour lesquels la taxe devient exigible après le 31.12.2024, c'est-à-dire après l'expiration de la mesure transitoire prévue au paragraphe 8 de la rubrique XXXVII, actuelle, le maître d'ouvrage devra satisfaire aux conditions d'application de la rubrique XXXVII, § 1er, § 2 ou § 4, actuelle, s'il souhaite continuer à bénéficier du taux réduit de TVA de 6 % pour l'achèvement de son projet (excepté s'il s'agit bien entendu d'opérations immobilières exclues qui ne peuvent jamais bénéficier du taux réduit de TVA) jusqu'au 31 décembre de l'année de la première occupation de l'habitation au plus tard.
Il en résulte que les règles relatives au reversement de l'avantage fiscal dont il a bénéficié, visées aux §§ 5 et 6 de la rubrique XXXVII, actuelle, ne s'appliquent qu'à la taxe qui devient exigible à partir du 01.01.2025 pour ces projets en cours dans l’une des 32 zones urbaines.
Lorsque, dans le cadre de tels projets, la taxe devient exigible après le 01.01.2025, le maître d'ouvrage devra donc satisfaire aux obligations de déclaration et d'information applicables à ces opérations conformément au § 1er, alinéa 2, 2°, au § 2, alinéa 2, 2° ou au § 4, alinéa 2, 2° de la rubrique XXXVII, actuelle. Cela signifie que dès que le taux réduit de TVA de 6 % s'applique à ces projets sur la base de la rubrique XXXVII, actuelle, le maître d'ouvrage devra :
- introduire une déclaration n° 111/1-2024, 111/2-1erjuin-2024 ou 111/5-1erjuin-2024, selon le cas, accompagnée d'une copie du permis d'urbanisme et du (des) contrat(s) d'entreprise à l'adresse électronique indiquée par le ministre des Finances ou son délégué. Cette déclaration doit faire apparaître que les conditions d'application de la rubrique XXXVII, actuelle, sont remplies, mais il suffit de joindre la copie du permis d'urbanisme et de tenir à la disposition de l'administration le(s) contrat(s) d'entreprise et, en cas de location, le contrat de location ;
- remettre au(x) prestataire(s) une copie de cette déclaration.
Avant que la TVA ne devienne exigible pour les opérations pour lesquelles il souhaite bénéficier du taux de TVA de 6 % en vertu de la rubrique XXXVII, actuelle, précitée, le maître d'ouvrage doit introduire la déclaration et l’annexe.
Normalement, cela doit donc être fait avant le début des travaux de démolition et de reconstruction.
Il n'est pas possible de régulariser la TVA lors de l’introduction de la déclaration après que la TVA est devenue exigible, sauf en cas de force majeure (par exemple, maladie grave du maître d'ouvrage empêchant celui-ci d'établir la déclaration à temps) ou d'erreur matérielle (par exemple, la déclaration a été déposée mais est incomplète ou contient des éléments inexacts).
En ce qui concerne cette déclaration, un délai supplémentaire est accordé au maître d'ouvrage pour remplir cette obligation. Concrètement, cette déclaration devra donc être introduite au plus tard le 31.03.2025 (conformément à la rubrique XXXVII, § 9, actuelle). Il s’agit de la situation suivante :
Dans le cas d'un projet de démolition et de reconstruction qui a débuté avant le 01.01.2024 qui, avant le 01.01.2024, relevait de l'ancien régime permanent de la rubrique XXXVII (et se situait donc dans l'une des 32 zones urbaines visées), dont il ressort au 01.01.2025 que :
- les travaux ne sont pas encore achevés et ;
- à partir de 2025, les conditions sociales plus strictes prévues au paragraphe 1er, au paragraphe 2 ou au paragraphe 4 (à partir du 01.06.2025) de la rubrique XXXVII, actuelle, sont remplies ;
il est permis que la déclaration concernée n° 111/1-2024, 111/2-(1erjuin) 2024 ou 111/5-1erjuin-2024 (selon le paragraphe applicable) soit introduite au plus tard le 31.03.2025 (rubrique XXXVII, § 9).
Ce délai supplémentaire d'introduction ne s'applique donc pas dans d'autres cas que ceux mentionnés ci-dessus.
En effet, il n'est pas possible de passer d'un régime à un autre. (voir point 4.7., ci-dessus).
Si cette déclaration n'est pas introduite ou l'est après cette date, le taux normal de TVA s'applique aux travaux dès le 01.01.2025 et il n'y a pas de possibilité de régularisation de cette TVA, sauf en cas de force majeure ou d'erreur matérielle. Si le projet répond aux conditions plus strictes à partir de 2025 et que le maître d'ouvrage introduit la déclaration après le 31.03.2025, le taux réduit de TVA s'applique uniquement à la taxe qui devient exigible après le 31.12.2024 à partir de l'introduction de la déclaration et au plus tard le 31 décembre de l’année de la première occupation de l’habitation.
Exemple
Un couple marié a obtenu un permis d'urbanisme pour la démolition et la reconstruction d'une habitation à Gand en juin 2022. Ils introduisent, via Myminfin, la déclaration n° 111/4 le 13.10.2022 et font démolir l'ancienne habitation existante en décembre 2022. Dès qu'ils seront en mesure d'emménager, ils quitteront le logement actuel qu’ils louent.
Cependant, en raison de certaines circonstances, la reconstruction ne peut commencer qu'au second semestre de 2024 et l'habitation reconstruite ne pourra être occupée qu'en mars/avril 2025. Étant donné qu'ils ont déjà introduit la déclaration n° 111/4, il n'y a pas lieu de déposer une nouvelle déclaration n° 111/1-2024 et, sur la base de la mesure transitoire, les travaux de démolition et reconstruction concernés peuvent continuer à bénéficier du taux réduit de TVA de 6 % en 2024.
- Si leur projet de démolition et reconstruction satisfait aux conditions plus strictes du régime permanent actuel en 2025, ils doivent, pour la poursuite de l'application du taux réduit de TVA de 6 % à partir du 01.01.2025 (voir 4.1.1., ci-dessus), introduire une déclaration n° 111/1-2024 avant le 31.03.2025.
Ils occupent la nouvelle habitation le 15.04.2025.
Le 15.05.2028, ils achètent une résidence secondaire qu'ils souhaitent louer.
Pour bénéficier de l’intégralité de l’avantage fiscal pour la démolition et la reconstruction, les conditions doivent être remplies au moins jusqu'au 31 décembre de la cinquième année qui suit la première utilisation ou la première occupation du logement. Dès lors que la condition d'« habitation unique » n'est plus remplie à la suite de l'achat de la résidence secondaire, ils doivent introduire une déclaration n° 111/1B-2024 avant le 15.08.2028. Dans le même délai, le couple doit reverser l'avantage fiscal à l'État (la différence entre le taux réduit de TVA et le taux normal de TVA) dont il a bénéficié pour l'année au cours de laquelle le changement intervient et pour les années à venir, à concurrence d'un cinquième par an. Etant donné que le logement a été occupé en 2025, la période de régularisation s'étend donc jusqu'au 31.12.2030.
Dans le cas d'espèce, le couple doit reverser 3/5 de la taxe devenue exigible à partir de 2025 (les conditions ne sont plus remplies en 2028, 2029 et 2030). Il va de soi que la taxe exigible avant 2025 (ancien régime permanent + mesure transitoire) ne doit pas être régularisée étant donné que l'ancien régime permanent ne comportait aucuns critères sociaux et n’ont donc pas été enfreints.
- Si leur projet de démolition et reconstruction ne satisfait pas aux conditions plus strictes du régime permanent actuel en 2025 (par exemple, la superficie totale habitable excède 200 m2), le taux normal de TVA de 21 % s'appliquera à la TVA grevant les travaux immobiliers qui deviendra exigible à partir du 01.01.2025.
L'achat d'une résidence secondaire le 15.05.2028, que le couple souhaite louer n'entraîne aucune conséquence en matière de TVA. A la suite de cet achat, le couple n'est pas tenu d'introduire une déclaration de modification ni de régulariser la TVA.
- Toutefois, si, au début de 2025, contrairement à la situation précédente, le couple décide de ne pas emménager lui-même dans la nouvelle habitation mais de l’affecter à la location privée de longue durée et que leur projet de démolition et de reconstruction remplit les conditions plus strictes de la mesure permanente actuelle (§ 4 du régime permanent actuel de la rubrique XXXVII), il doit, pour la poursuite de l’application du taux réduit de TVA de 6 % à partir du 01.01.2025 sur la base de cette mesure permanente actuelle (voir 4.1.3., ci-dessus), introduire une déclaration 111/5-1erjuin-2024, avant le 31.03.2025. Le couple loue la nouvelle habitation reconstruite à partir du 15.04.2025 pour une période de 3 ans à une famille qui s'y installe immédiatement à des fins d’habitation.
En juillet 2025, le couple (maître d’ouvrage-personne physique) achète un appartement.
Le fait que la condition d’« habitation unique » n'est plus remplie à la suite de l'achat d'une résidence secondaire n'est pas pertinent dans ce scénario. En effet, pour les maîtres d’ouvrage qui bénéficient du taux réduit de TVA du fait de la location de longue durée à des particuliers, la condition d’« habitation unique » ne s’applique pas. La TVA devenue exigible à partir de 2025 ne doit donc pas être reversée puisque les critères du § 4 de la rubrique XXXVII, actuelle, restent en effet remplis.
Les conditions (pour les maîtres d’ouvrage qui bénéficient du taux réduit de TVA du fait de la location de longue durée à des particuliers) doivent être remplies au moins jusqu'au 31 décembre de la quinzième année qui suit l'année de la première utilisation ou de la première occupation de l'habitation, soit en l'espèce jusqu'au 31.12.2040.
Si l’habitation reconstruite est occupée gratuitement par le fils du couple à partir du 01.06.2036, 10/15 de l’avantage fiscal dont il a bénéficié doivent être régularisés et ce, à partir du 01.01.2025.
La TVA exigible avant 2025 ne doit pas non plus être régularisée, étant donné que les critères de l’ancien régime n’ont pas été enfreints.
5.2. Projets en cours dans le cadre de la mesure temporaire de démolition et de reconstruction qui a expiré
En vertu du régime temporaire prévu à l'article 1erquater du tableau A, de l'annexe à l'arrêté royal n° 20, l'application d'un taux réduit de TVA de 6 % était possible du 01.01.2021 au 31.12.2023 inclus dans les trois cas suivants :
1. la démolition d'un bâtiment et la reconstruction d'un logement par un maître d'ouvrage-personne physique qui occupera lui-même le nouveau logement pendant une période minimale de 5 ans (dans ce cas, les critères sociaux relatifs à la superficie, à l'habitation propre, à l'habitation unique et au domicile sont d'application) ;
2. la démolition d'un bâtiment et la reconstruction d'un logement par un maître d'ouvrage personne morale ou personne physique qui louera le nouveau logement dans le cadre de la politique sociale pendant une période minimale de 15 ans ;
3. la livraison d'un logement après démolition et reconstruction par un fournisseur qui est une personne morale ou une personne physique qui vendra le logement :
- soit à une personne physique qui occupera elle-même le nouveau logement (dans ce cas, les critères sociaux relatifs à la superficie, à l'habitation propre, à l'habitation unique et au domicile sont d'application pendant une période minimale de 5 ans) ;
- soit à une personne physique ou une personne morale qui louera le nouveau logement dans le cadre de la politique sociale pendant une période minimale de 15 ans.
2024
En ce qui concerne les points 1. et 2., aucune mesure transitoire n'était nécessaire, étant donné que ces deux cas ont été repris dans le régime permanent antérieur (et actuel).
Comme indiqué précédemment, les ventes d'un bâtiment d'habitation reconstruit (point 3.) ne relèvent plus du champ d’application du régime permanent antérieur et actuel.
Toutefois, afin de permettre une transition et d'éviter les retards dans la livraison de logements neufs après démolition d'un bâtiment, tant le régime antérieur que le régime actuel de la rubrique XXXVII, § 3, prévoient une mesure transitoire permettant à certains projets en cours de continuer à bénéficier du taux réduit de TVA de 6 % jusqu'au 31.12.2024.
Afin de rendre cette mesure transitoire effective, la rubrique XXXVII, § 3, actuelle, reprend les conditions d'application de l'article 1erquater, § 3, de l'arrêté royal n° 20, en y insérant une double condition temporelle sous la forme de limitation du champ d'application dans le temps :
- la demande de permis d'urbanisme concernant les opérations relatives à la reconstruction du bâtiment d'habitation a été introduite auprès de l'autorité compétente avant le 01.07.2023 ;
- la taxe due pour ces opérations est exigible, conformément à l'article 17, § 1er, du Code de la TVA au plus tard le 31.12.2024.
Pour le reste, les conditions d'application de ce régime tarifaire favorable sont maintenues mutatis mutandis. La mesure ne concerne que les projets réalisés, depuis la démolition du bâtiment jusqu'à la livraison du logement, par le même assujetti (maître d'ouvrage/vendeur).
Comme c'était le cas pendant de la mesure transitoire (et initialement jusqu'au 31.12.2023), cette mesure ne concerne dès lors pas les travaux immobiliers effectués en faveur de ces promoteurs, mais uniquement la livraison subséquente du bâtiment d'habitation en Belgique à un acquéreur en vue pour ce dernier :
- soit d'en faire son habitation unique et, à titre principal, son habitation propre (tenant compte d'une superficie habitable maximale de 200 m2) pendant une période minimale de 5 ans ;
- soit de le donner en location de longue durée à ou par l'intermédiaire d'une agence immobilière sociale ou d'une société de logement social reconnue par l'autorité compétente en matière de politique sociale du logement (à partir du 01.04.2022).
Pour de plus amples informations à ce sujet, il convient de se référer au numéro 5. – 5.4.2. de la Circulaire 2021/C/18 du 26.02.2021 relative au taux réduit de la TVA applicable temporairement concernant la démolition et la reconstruction de bâtiments d'habitation sur l'ensemble du territoire belge et leur livraison (Mise à jour) et aux questions 9.3 et 9.4 de la FAQ « Cas pratiques d'application du taux réduit de la TVA temporaire pour la démolition et la reconstruction de bâtiments d'habitation sur l'ensemble du territoire belge et leur livraison », version du 02.06.2021.
A quel moment le fournisseur doit-il introduire la déclaration ?
Il résulte de la disposition légale qu’en principe, une (nouvelle) déclaration n° 111/3-2024 doit être introduite avant que la TVA ne soit exigible en 2024 conformément à l'article 17, § 1er, du Code de la TVA ou, dans le cas d'une vente sur plan, avant que le fait générateur n'intervienne conformément à l'article 16, § 1er, alinéa 1er, du Code de la TVA.
La déclaration n° 111/3-2024 pouvait être introduite pour les projets en cours, par tolérance, via MyMinfin « Mes interactions » et « Remplir un formulaire » avant le 01.07.2024 avec maintien de l'application du taux réduit de TVA antérieur à cette introduction, pour autant, bien entendu, que toutes les autres conditions soient remplies.
Jusqu'à cette date d'introduction, il suffit de faire référence sur les factures, les contrats de vente ou l'acte authentique à la déclaration n° 111/3 déjà introduite avant le 01.01.2024.
En ce qui concerne les ventes autres que les ventes sur plan, aucune régularisation de la TVA n’est possible lors de l’introduction de la déclaration après que la TVA ne devienne exigible, sauf en cas de force majeure (par exemple, une maladie grave du vendeur qui ne lui a pas permis de faire la déclaration en temps utile) ou d’erreur matérielle (par exemple, la déclaration a été déposée mais est incomplète ou contient des éléments inexacts), en dehors de la tolérance susmentionnée.
Toutefois, s'il s'agit de la vente d'une habitation en construction (vente sur plan), la déclaration est censée avoir été introduite, en temps utile, au plus tard au moment de la livraison de l'habitation (en principe, la réception provisoire).
Attention : Tant que la déclaration n’est pas introduite, la facturation se fait, en principe, au taux de TVA de 21 %. Si la déclaration est introduite au plus tard au moment de la réception provisoire, il existe une possibilité de remboursement des montants déjà facturés à 21 %. Par conséquent, si le vendeur souhaite appliquer immédiatement le taux réduit de TVA de 6 %, il a intérêt à déposer la déclaration n° 111/3-2024 avant la date d’exigibilité de la TVA. Si la déclaration est introduite après la réception provisoire, le taux réduit de TVA ne peut, en principe, pas être appliqué (sauf cas de force majeure dûment justifié).
Compte tenu de la tolérance précitée concernant le délai d’introduction de ladite déclaration d’une part et, étant donné que la mesure transitoire expire déjà le 31.12.2024, l’administration ne formulera aucune critique si, après le 30.06.2024 et jusqu’au moment de la réception provisoire, le taux réduit de TVA est appliqué à condition que la déclaration 111/3-2024 soit déposée au plus tard au moment de la livraison.
Attention : Si l’ancienne déclaration n° 111/3 a déjà été introduite au plus tard le 31.12.2023 et que la mesure transitoire doit être appliquée avant 2024, une nouvelle déclaration n° 111/3-2024 doit être introduite.
Exemple 1
Un promoteur immobilier dépose un permis d’urbanisme, fin décembre 2022 pour la démolition d’un petit centre commercial et la reconstruction d’un immeuble à appartements. Il souhaite vendre tous les appartements sur plan. Il est prévu que les appartements ne pourront être livrés (réception provisoire) que dans le courant de l’année 2024. Il introduit les déclarations nécessaires 111/3 pour les appartements occupés par les acheteurs en 2023 afin de pouvoir appliquer immédiatement le taux réduit de TVA. Afin de pouvoir continuer à appliquer le taux réduit de TVA en 2024, il introduit de nouvelles déclarations 111/3-2024 en 2024 au plus tard au moment de la livraison des appartements.
Exemple 2
Un promoteur immobilier dépose un permis d’urbanisme, fin décembre 2022 pour la démolition d’un petit centre commercial et la reconstruction d’un immeuble à appartements. Il souhaite vendre tous les appartements sur plan. Il est prévu que les appartements ne pourront être livrés (réception provisoire) que dans le courant de l’année 2024. Toutefois, aucun acheteur intéressé ne sera trouvé en 2023. Il n’introduit donc pas de déclarations 111/3 en 2023. En 2024, plusieurs acheteurs se présentent. Pour ces appartements, en 2024, le promoteur introduit les déclarations 111/3-2024 nécessaires au plus tard au moment de la livraison des appartements. Il peut ainsi appliquer immédiatement le taux réduit temporaire en 2024 et ce, conformément à la mesure transitoire.
Une nouvelle déclaration de(s) l’acquéreur(s) doit-elle être jointe à la déclaration 111/3-2024 ?
L'administration accepte que la déclaration de l'acquéreur, qui doit être annexée à cette déclaration, puisse être la même (ou une copie de celle-ci) que la déclaration déjà signée antérieurement par l'acquéreur dans le cadre de l'application du régime temporaire de l'article 1erquater, § 3, de l'AR n° 20 et qui a déjà été introduite auprès de l'administration.
Toutefois, le vendeur est tenu de mentionner sur cette déclaration le numéro qui a été attribué lors de l’introduction de la déclaration initiale n° 111/3 ainsi que la date de ce dépôt.
Bien entendu, cette méthode ne peut être acceptée que si les données et les conditions remplies sur la déclaration initiale de l'acquéreur sont restées inchangées.
Remarque
En ce qui concerne les frais de finition de l'habitation reconstruite (c'est-à-dire après son occupation), il est rappelé que seuls ces frais de finition effectués ou fait effectuer par le vendeur (c'est-à-dire le maître d'ouvrage qui a effectué la démolition et la reconstruction) qui ont été inclus dans le contrat de vente de l'habitation dans son futur état d'achèvement et qui ont été facturés par ce vendeur à l'acquéreur font partie du prix de vente de l'habitation et peuvent, pour cette raison, bénéficier du taux réduit de TVA de 6 % conformément à cette mesure transitoire.
À partir de 2025
Après le 31.12.2024, ces livraisons seront à nouveau soumises au taux normal de TVA de 21 %.
5.3. Le permis d'urbanisme visé par les mesures transitoires précitées
Selon la mesure transitoire, la demande de permis d'urbanisme concernant les opérations relatives à la reconstruction du bâtiment d'habitation doit être introduite auprès de l'autorité compétente avant le 01.07.2023 (voir point 5.2., ci-dessus), ou avant le 01.01.2024 (voir point 5.1., ci-dessus).
Il s'agit donc du permis d'urbanisme concernant les opérations relatives à la reconstruction du bâtiment d'habitation. Un permis d'urbanisme qui ne concernerait que les opérations relatives à la démolition préalable d'un bâtiment n'est pas suffisant.
À cet égard, il convient de préciser que la date d'introduction du permis correspond à la date à laquelle le permis a été officiellement reçu par l'autorité compétente, comme cela ressort soit d'un accusé de réception, soit d'une décision administrative en ce sens soit encore du permis lui-même.
Le point de départ est dès lors la date d'introduction du permis d'urbanisme en ce qui concerne les opérations de reconstruction d'un logement.
Toutefois, la modification ou le complément de la demande de permis d'urbanisme peut, dans certains cas, avoir une incidence sur l'application éventuelle de la mesure transitoire. Il s'agit d'une question de fait.
Dans le cas où la demande initiale a été rejetée et qu'une nouvelle demande est introduite, seule la nouvelle demande sera évidemment prise en compte. Il en est de même lorsque le maître d'ouvrage introduit une nouvelle demande concernant le même projet de démolition et de reconstruction (même si un permis d'urbanisme est accordé à la suite de la première demande), par exemple, le maître d’ouvrage reçoit un permis d’urbanisme pour la construction d’une maison unifamiliale mais il réfléchit et souhaite plutôt reconstruire un petit immeuble à appartements.
Il arrive également que la demande initiale du permis d'urbanisme soit adaptée au cours de la procédure. La description de la (des) habitation(s) à reconstruire figurant dans la demande initiale de permis d'urbanisme doit, le cas échéant, être comparée à celle figurant dans la demande modificative.
Afin de tenir compte de la date initiale de demande du permis d'urbanisme, la modification ne doit pas concerner :
- une fusion ou une scission de parcelles ;
- une réaffectation du bâtiment à reconstruire (par exemple, du bureau vers un logement, du logement unifamilial vers un logement multifamilial (ou vice versa), ...) qui est appréciée par bâtiment (et non par unité d’habitation) ;
- le nombre d'unités d'habitation prévues dans le projet (par exemple, en ajoutant un étage pour un appartement supplémentaire), qui est apprécié, en principe, par bâtiment (et non par unité d’habitation).
Toutefois, dans la mesure où le nouveau permis d'urbanisme modificatif ne concerne que des appartements qui seront scindés ou fusionnés par rapport au permis d'urbanisme initial, l'administration peut accepter que cette nouvelle date du permis n'ait pas d'incidence sur le taux de TVA de 6 % applicable pour les factures de 2024 - pour autant, bien entendu, que toutes les autres conditions soient remplies - en ce qui concerne les acquéreurs qui ont précédemment acheté un autre appartement dans cet immeuble à appartements. Il en est de même pour les futurs acquéreurs des autres appartements de l'immeuble s’il s'avère que seul le permis d'urbanisme initial introduit avant le 01.07.2023 s'applique à ces appartements.
En revanche, dans le chef du ou des acquéreur(s) des appartements fusionnés ou scindés eux-mêmes, le taux normal de TVA de 21 % s'applique, étant donné qu'en l'espèce, il ne peut pas être tenu compte de la date initiale de la demande de permis d'urbanisme, mais du nouveau permis d'urbanisme modificatif postérieur au 01.07.2024.
Cette liste n'est pas exhaustive. L'administration examinera les dossiers qui lui seront soumis.
Il n'est évidemment pas tenu compte d'une deuxième demande (complémentaire) de permis d'urbanisme qui ne concerne pas la démolition et la reconstruction proprement dites de l'habitation visée pour l'application du taux réduit de TVA (si toutes les conditions sont remplies). Il s'agit par exemple d'une demande supplémentaire pour l'aménagement d'une piscine.
6. Les tolérances administratives prévues à la suite des intempéries survenues dans certaines régions en juin et juillet 2021 sont-elles toujours applicables ?
À la suite des intempéries qui ont frappé plusieurs régions de notre pays au cours des mois de juin et juillet 2021, des tolérances administratives ont été prévues dans le cadre de l'application du taux de TVA de 6 % tel que prévu à l'époque à l'article 1erquater et à la rubrique XXXVII, du tableau A, de l'annexe de l'AR n° 20.
Les deux circulaires qui commentent les tolérances sont les suivantes :
La tolérance visée au point 3.1. de la circulaire 2021/C/104 devient définitive. Dans le cas où une habitation privée a subi des dégâts importants en raison de conditions météorologiques exceptionnelles qui ont affecté les éléments essentiels de la structure de l'ancien bâtiment, le régime de démolition et de reconstruction peut s'appliquer, même s'il n'y a pas de projet de démolition et de reconstruction à la base.
En revanche, les deux tolérances commentées au point 3.2. de la circulaire précitée ont expiré le 31.12.2023. Toutefois, sous réserve des mesures transitoires susmentionnées (voir les points 5.1. et 5.2., ci-dessus), les personnes/entreprises concernées peuvent continuer à bénéficier des tolérances du point 3.2. jusqu'au 31.12.2024 inclus.
Ces tolérances ne s'appliquent qu'aux intempéries qui ont frappé certaines régions de notre pays au cours des mois de juin et juillet 2021.
Réf. interne : 141.192
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