Filialisation en Belgique : la commission de ruling confirme le transfert (partiel) des pertes fiscales

Une société étrangère ayant en Belgique un établissement stable et une filiale, souhaitait transférer son établissement stable belge à cette filiale. La commission de ruling a récemment confirmé que les pertes fiscales reportables de l'établissement stable peuvent être transférées partiellement à la filiale belge acquéreuse, proportionnellement à la valeur de l’établissement stable et de la filiale (ruling n°2024.056 du 7 mai 2024).

Ce ruling revient sur la position prise par le Ministre des Finances il y a une dizaine d’années selon laquelle un tel transfert de pertes était exclu (question parlementaire du 7 mars 2013). Ce ruling clair est plus que bienvenu pour la pratique et devrait faciliter les restructurations des groupes actifs en Belgique.

La "filialisation" d'un établissement consiste à apporter les actifs et passifs d’un établissement stable belge à une société belge, nouvelle ou existante. Cette situation se rencontre très fréquemment en pratique. C’est le cas par exemple lorsqu’une société étrangère souhaite transformer sa succursale belge en une filiale ou lorsque deux groupes étrangers fusionnent, l’un disposant en Belgique d’une filiale, l’autre d’une succursale.

La neutralité fiscale d’une telle filialisation est clairement consacrée par la loi, à condition d’être justifiée par des « motifs économiques valables » suffisants (que la société étrangère soit ou non établie dans l’UE ou l’EEE). Dans ce cas, aucun impôt n’est dû sur les plus-values latentes ou les réserves exonérées de l’établissement stable. Toutefois, des doutes subsistent quant au possible transfert des pertes fiscales de l'établissement stable – ce qui peut représenter un enjeu important et un frein à de telles réorganisations.

La raison de ces doutes est la position prise par le Ministre des Finances en 2013. Selon le Ministre, le transfert partiel des pertes est explicitement réglementé : les pertes fiscales de la société absorbée ou scindée sont transférées à la société absorbante ou bénéficiaire, en propotion de la valeur fiscale nette des deux sociétés concernées. Mais, toujours selon le Ministre, a défaut de règle explicite, ce transfert de pertes n’était pas autorisé dans le cadre d'une opération d'apport.

Cette position nous a toujours paru difficilement conciliable avec le texte de la loi et avec les travaux parlementaires.

Ceci étant, compte tenu de l'incertitude créée par la position du Ministre, la pratique a parfois cherché recours dans d’autres formes de restructuration. A titre d’exemple, on pouvait songer à scinder (partiellement) la société étrangère en vue de transférer l’établissement stable à une société belge suite à une telle opération de scission (partielle), explicitement visée par le texte légal. En effet, dans le cadre d'une (fusion ou) scission (partielle), le transfert (proportionnel) des pertes ne pose en principe pas de problème. Une telle alternative ne fonctionne toutefois qu’à condition que la société étrangère soit établie dans l’UE (plus précisément qu’elle réponde à la définition de « société intra-européenne ») ; qu’une telle scission transfrontalière soit possible en vertu du droit étranger, … Il faut encore tenir compte du fait qu'une scission partielle (scission de l'établissement stable) entraîne une structure d'actionnariat différente : en effet, contrairement à un apport, dans le cadre d'une scission partielle, les actions ne sont pas émises par la société acquéreuse au profit de la société apporteuse elle-même, mais au profit de son (ses) actionnaire(s).

Suite à la récente décision de la commission de ruling, la nécessité de recourir à la méthode plus complexe de la scission a très probablement diminué.

En effet, la commission de ruling estime que "les pertes transférées d'un établissement belge d'une société étrangère à la suite d'opérations visées à l'article 231, §3, CIR 92 (c'est-à-dire la filialisation) peuvent (moyennant certaines limitations) être transférées à la société belge acquéreuse" (nous traduisons). Ce qui est frappant ici, c'est que la commission de ruling se réfère à la position du ministre et s'en distancie explicitement.

Deux remarques pour finir.

Premièrement, il convient de noter que cette décision concerne la situation dans laquelle l'établissement stable est apporté à une société belge, mais qu’à notre sens elle devrait également s'appliquer également à la situation dans laquelle la société acquéreuse apporteuse est établie dans un autre État membre de l'UE (dans la mesure où l'apport est effectué par une société "intra-européenne"). Deuxièmement, un ruling est toujours rendu à titre individuel et ne couvre que la situation du contribuable qui l’a sollicité. Vu que la position ministérielle n’a pas été retirée, nous recommandons aux entreprises qui envisagent de telles transactions de demander également un ruling sur ce point.

Conclusion

Pour les sociétés étrangères qui souhaitent « filialiser » leur présence en Belgique, la décision qui vient d’être rendue par la Commission de ruling est la bienvenue. En effet, la Commission confirme explicitement que les pertes fiscales récupérables de l'établissement peuvent être partiellement reportées et être ainsi imputées sur les bénéfices de la filiale belge après la transaction. Nous recommandons toutefois aux entreprises concernées de couvrir ce point par un ruling tant que le Ministre des Finances n’est pas revenu formellement sur sa position antérieure.