Circulaire 2019/C/99 over de fiscale behandeling van in kosten opgenomen disconto geboekt op niet-afschrijfbare immateriële of materiële vaste activa of financiële vaste activa

De Algemene Administratie van de Fiscaliteit – Vennootschapsbelasting publiceerde op 30/09/2019 de circulaire 2019/c/99.

Deze circulaire bespreekt het nieuwe art. 198, § 1, 8°, WIB 92, zoals ingevoegd door art. 39, 4° van de wet van 25.12.2017 tot hervorming van de vennootschapsbelasting.

Inhoudstafel

I. Inleiding
II. Wettelijke bepaling
III. Bespreking

A. Boekhoudkundige bepalingen
B. Fiscale bepalingen

IV. Inwerkingtreding

I. Inleiding

1. Deze circulaire bespreekt het nieuwe art. 198, § 1, 8°, WIB 92, zoals ingevoegd door art. 39, 4 °, W 25.12.2017 (1). Op basis van die nieuwe bepaling wordt het deel van een disconto, geboekt op niet-afschrijfbare immateriële of materiële vaste activa of financiële vaste activa, dat in kosten wordt opgenomen, niet beschouwd als een aftrekbare beroepskost, voor zover de aankoopprijs lager is dan de werkelijke waarde verhoogd met het disconto.

(1) Wet van 25.12.2017 tot hervorming van de vennootschapsbelasting, BS 29.12.2017 en errata in het BS 26.03.2018 (hierna W 25.12.2017).

II. Wettelijke bepaling

2. Hierna volgt art. 39, 4°, W 25.12.2017.

In artikel 198 van hetzelfde Wetboek, laatstelijk gewijzigd bij de wet van 25.12.2016, worden de volgende wijzigingen aangebracht:

'…

4° in paragraaf 1, enig lid, wordt de bepaling onder 8° vervangen als volgt:

'8° het in kosten opgenomen deel van een op niet-afschrijfbare immateriële of materiële, of financiële vaste activa geboekt disconto, voor zover de aankoopprijs lager is dan de werkelijke waarde verhoogd met het disconto;

…'

III. Bespreking

A. Boekhoudkundige bepalingen

3. Op boekhoudkundig vlak wordt bij de boeking van renteloze of abnormaal laagrentende schulden in bepaalde gevallen een disconto berekend (2).

(2) Zie de art. 3:45, § 2 en 3:55 van het KB van 29.04.2019 tot uitvoering van het Wetboek van vennootschappen en verenigingen, BS 30.04.2019, Ed. 2, het CBN advies 137-4 - Renteloze vorderingen (schulden) en vorderingen (schulden) met een abnormaal lage rente op meer dan één jaar en het CBN advies 159-1 - Schulden op meer dan één jaar waarvoor geen of slechts een abnormaal lage rente verschuldigd is – Fiscale impact.

Dat is het geval wanneer die schulden:

- betaalbaar zijn na meer dan één jaar te rekenen vanaf het ogenblik waarop zij in het vermogen van de vennootschap, VZW, IVZW of stichting zijn opgenomen, en

- betrekking hebben op hetzij als kosten geboekte bedragen in de resultatenrekening, hetzij de aanschaffingsprijs van vaste activa of van een activiteitsbranche.

De schuld zal dan aan de nominale waarde op het passief van de balans worden opgenomen en het disconto zal in mindering worden gebracht van de aanschaffingswaarde van het vast actief of de activiteitsbranche.

Vervolgens wordt dat disconto via de overlopende rekeningen van het actief (over te dragen kosten, rekening 490) pro rata temporis in resultaat (kosten) genomen.

4. Het bedoelde disconto wordt tegen samengestelde interest berekend op basis van de voor die schulden geldende marktrente op het ogenblik waarop de schuld werd opgenomen in het vermogen van de vennootschap, VZW, IVZW of stichting.

Voor de boekhoudkundige verwerking wordt inzonderheid verwezen naar de hiervoor vermelde adviezen.

B. Fiscale bepalingen

5. Zoals reeds in nr. 3 werd aangehaald, zijn er bijzondere boekhoudkundige regels betreffende bepaalde renteloze of abnormaal laagrentende schulden.

Die regels houden inzonderheid in dat:

- de schuld tegen nominale waarde op het passief van de balans wordt opgenomen;

- het disconto in mindering wordt gebracht van de aanschaffingsprijs van het vast actief (of de bedrijfstak) en via de over te dragen kosten (rekening 490) pro rata temporis in resultaat (kosten) wordt opgenomen.

6. Wanneer de aanschaffingsprijs lager is dan de werkelijke waarde verhoogd met het disconto, kan dus een onbestaande kost in het resultaat worden opgenomen.

Wanneer het afschrijfbare vaste activa betreft, kan het boeken van een disconto hoogstens op korte termijn tot een fiscale onderwaardering leiden. Op langere termijn zal die onderwaardering, door de lagere afschrijvingen, weggewerkt worden. Bij niet-afschrijfbare vaste activa echter blijft de fiscale onderwaardering als gevolg van het geboekte disconto bestaan.

In het arrest van 11.03.2016 heeft het Hof van Cassatie evenwel gesteld dat een vennootschap met het boeken van een disconto, ook al is dat op niet-afschrijfbare activa, niet afwijkt van de boekhoudregels en er wel degelijk sprake is van een boekhoudkundig correcte waardering.

Door de invoeging van het nieuwe art. 198, § 1, 8°, WIB 92, zal niettemin op fiscaal vlak voortaan het in resultaat nemen van een disconto voor schulden met betrekking tot niet-afschrijfbare immateriële of materiële vaste activa of financiële vaste activa, niet langer als aftrekbare beroepskost worden aanvaard, voor zover de aankoopprijs lager is dan de werkelijke waarde verhoogd met het disconto (3).

(3) Zie Parl. St., Kamer, zitting 2017/2018, DOC 54 2864/001, blz. 65.

Het via de overlopende rekening in kosten opgenomen disconto wordt aan de verworpen uitgaven toegevoegd.

7. De begrippen 'immateriële, materiële of financiële vaste activa', hebben de betekenis die daaraan wordt toegekend door de wetgeving op de boekhouding en de jaarrekening van de ondernemingen (4).

(4) Zie art. 2, 9°, WIB 92.

IV. Inwerkingtreding

8. De nieuwe bepaling treedt in werking op 01.01.2020 en is van toepassing vanaf het aj. 2021 verbonden aan een belastbaar tijdperk dat ten vroegste aanvangt op 01.01.2020 (5).

(5) Zie art. 86. B2., W 25.12.2017.

NAMENS DE MINISTER:
Voor de Administrateur-generaal van de Fiscaliteit,

Danny DELVAUX
Adviseur-generaal

Interne ref.: 717.884

Bron: Fisconetplus