Circulaire 2022/C/86 over de aftrekbaarheid van bepaalde beroepskosten

De Algemene Administratie van de Fiscaliteit – Personenbelasting publiceerde op 16/09/2022 de Circulaire 2022/C/86 over de aftrekbaarheid van bepaalde beroepskosten.

Bespreking van de art. 29 tot 31 van de wet van 21.01.2022 houdende diverse fiscale bepalingen.

Inhoudstafel

I. Wat verandert er?

A. Aftrekbare beroepskosten (art. 52, 13°, WIB 92)

B. Niet aftrekbare beroepskosten (art. 53, 7° tot 9°, WIB 92)

C. Doorrekening aan derden

II. Voor wie?

III. Vanaf wanneer?

IV. Wetteksten

I. WAT VERANDERT ER?

1. Deze circulaire bespreekt de art. 29 tot 31 van de wet van 21.01.2022 (1), die betrekking hebben op de aftrekbaarheid van bepaalde beroepskosten.

(1) Wet van 21.01.2022 houdende diverse fiscale bepalingen (hierna W 21.01.2022) (BS 28.01.2022).

A. Aftrekbare beroepskosten (art. 52, 13°, WIB 92)

2. Art. 52, WIB 92 wordt aangevuld met een 13° zodat, onder voorbehoud van het bepaalde in de art. 53 tot 66bis, WIB 92, als beroepskosten worden aangemerkt, de in rubriek II.A. 'handelsgoederen, grond- en hulpstoffen' van de resultatenrekening, zoals omschreven in art. 3:90 van het koninklijk besluit van 29.04.2019 tot uitvoering van het Wetboek van vennootschappen en verenigingen, te boeken inkopen van goederen en diensten.

Daarmee wordt bevestigd dat de inkopen van goederen en diensten worden beschouwd als beroepskosten en dat art. 49, WIB 92 dus wel degelijk voor 100 % op die kosten van toepassing is. Om geen tegenstrijdigheid te creëren tussen de art. 52 en 53, WIB 92, worden in art. 53, WIB 92 enkele verwijzingen opgenomen naar het gewijzigde art. 52, WIB 92 (zie punt B hierna).

3. Het begrip 'goederen en diensten' moet hier een zo ruim mogelijke betekenis krijgen. Met name alles wat volgens een Belgische dubbele boekhouding (minimumindeling van het algemeen rekeningstelsel) op de subrekening 60 zou kunnen worden geboekt (met inbegrip van onder andere de ingekochte diensten en onderaannemingen) en dit ongeacht aan welke boekhoudwetgeving de entiteit effectief onderworpen is.

Daaruit volgt dat die bepaling geldt voor vennootschappen en verenigingen, en eveneens voor alle entiteiten die niet onderworpen zijn aan art. 3:90 van het koninklijk besluit van 29.04.2019 tot uitvoering van het Wetboek van vennootschappen en verenigingen, zoals onder meer natuurlijke personen, entiteiten die geen volledige boekhouding voeren, vzw's, buitenlandse entiteiten en entiteiten 'sui generis'.

4. Die verduidelijking heeft bijvoorbeeld concreet tot gevolg dat restaurantkosten gemaakt in het kader van een pakketreis door een reisorganisator voor het verbruik door de afnemers van zo'n pakketreis, of cateringkosten gemaakt door een evenementorganisator die worden aangerekend aan de persoon die beroep doet op die evenementorganisator, als beroepskosten worden beschouwd in toepassing van art. 52, WIB 92 zonder dat er sprake is van een aftrekbeperking zoals opgenomen in art. 53, 7° tot 9°, WIB 92. Die beperking is immers enkel van toepassing op de kosten die niet thuishoren in rubriek II.A. 'handelsgoederen, grond- en hulpstoffen' van de resultatenrekening, zoals omschreven in art. 3:90 van het koninklijk besluit van 29.04.2019 tot uitvoering van het Wetboek van vennootschappen en verenigingen.

5. De afnemer van de diensten die die kosten beroepsmatig heeft gemaakt, moet zich wel steeds een voldoende gedetailleerde factuur doen toekomen om in zijnen hoofde de juiste fiscale behandeling van de verschillende kostensoorten te kunnen verzekeren.

B. Niet aftrekbare beroepskosten (art. 53, 7° tot 9°, WIB 92)

6. In art. 53, WIB 92 zijn in 7° tot 9° telkens de woorden 'onverminderd artikel 52, 13°,' ingevoegd, zodat niet als beroepskosten worden aangemerkt:

'7° onverminderd artikel 52, 13°, kosten voor kledij, tenzij het specifieke beroepskledij betreft,

a) die door de reglementering op de arbeidsbescherming of door een collectieve arbeidsovereenkomst als werkkledij wordt opgelegd, of

b) die als bijzondere kledij bij het uitoefenen van de beroepswerkzaamheid wordt gedragen, daaraan is aangepast en wegens de aard van de beroepswerkzaamheid verplicht, noodzakelijk of gebruikelijk is,

in beide gevallen met uitsluiting van kledij die in het privé-leven doorgaans als stads-, avond-, ceremonie-, reis- of vrijetijdskledij wordt aangemerkt of als zodanig dient;

8° onverminderd artikel 52, 13°, 50 % van de beroepsmatig gedane receptiekosten en van de kosten voor relatiegeschenken, met uitsluiting evenwel van reclameartikelen die opvallend en blijvend de benaming van de schenkende onderneming dragen;

8°bis onverminderd artikel 52, 13°, 31 % van de beroepsmatig gedane restaurantkosten, met uitsluiting evenwel van restaurantkosten van vertegenwoordigers van de voedingssector waarvan de belastingplichtige bewijst dat zij bij het uitoefenen van de beroepswerkzaamheid noodzakelijk zijn in het kader van een mogelijke of werkelijke relatie van leverancier tot klant;

9° onverminderd artikel 52, 13°, kosten van allerlei aard met betrekking tot jacht, visvangst, yachten of andere pleziervaartuigen en lusthuizen, behalve indien en in zover de belastingplichtige bewijst dat zij bij het uitoefenen van de beroepswerkzaamheid en uit hoofde van de eigen aard daarvan noodzakelijk zijn, of in de belastbare bezoldigingen van de begunstigde personeelsleden zijn begrepen;'

Die bepaling heeft tot doel elke tegenstrijdigheid tussen de art. 53, 7° tot 9°, en art. 52, 13°, WIB 92 te vermijden.

C. Doorrekening aan derden

7. In het WIB 92 is er ook een nieuw art. 53/1 ingevoegd, dat bepaalt dat, in afwijking van art. 53, WIB 92, kosten of toekenningen bedoeld in art. 53, 7° tot 9°, WIB 92 die aan derden worden doorgerekend, als beroepskosten worden aangemerkt mits die kosten of toekenningen uitdrukkelijk en afzonderlijk op factuur zijn vermeld.

Via dit nieuwe art. 53/1, WIB 92 wordt een uitzondering ingevoegd op de bepalingen van art. 53, 7° en 9°, WIB 92. Die invoeging heeft onder meer als doel de bestaande administratieve tolerantie wettelijk te verankeren waarbij de beperkingen van art. 53, 8° en 8°bis, WIB 92 (receptiekosten, kosten voor relatiegeschenken en restaurantkosten), niet worden toegepast in hoofde van een belastingplichtige die receptie- en restaurantkosten op een wijze die geen twijfel laat bestaan over de precieze draagwijdte van de transactie, en voor hetzelfde bedrag doorrekent aan derden die op grond van art. 53, 11°, WIB 92 eveneens aan de beperking onderworpen zijn, nl. derden die onderworpen zijn aan de personenbelasting, de vennootschapsbelasting of de belasting van niet-inwoners (zie de nrs. 53/164 tot 53/165, Com.IB 92).

8. Die laatste voorwaarde kan echter leiden tot een concurrentieel nadeel voor belastingplichtigen wanneer zij receptie- en restaurantkosten doorrekenen aan klanten die niet onderworpen zijn aan de Belgische aftrekbeperking. In dat geval kan de belastingplichtige immers geen beroep doen op de huidige administratie tolerantie.

9. De nieuwe wet verankert die tolerantie en breidt ze op twee punten uit:

- om elk concurrentieel nadeel te vermijden mag de 100 % aftrekbaarheid worden toegepast ongeacht of de derde onderworpen is aan de aftrekbeperking bedoeld in art. 53, 11°, WIB 92 of niet

- de 100 % aftrekbaarheid mag niet alleen worden toegepast voor receptiekosten, kosten voor relatiegeschenken en restaurantkosten (art. 53, 8° en 8°bis, WIB 92), maar ook voor kledijkosten (art. 53, 7°, WIB 92) en voor kosten van allerlei aard met betrekking tot jacht, visvangst, yachten of andere pleziervaartuigen en lusthuizen (art. 53, 9°, WIB 92).

10. De belastingplichtige zal echter onomstotelijk moeten kunnen aantonen dat de kosten die hij aftrekt zonder aftrekbeperking, volledig zijn doorgerekend.

II. VOOR WIE?

11. De nieuwe maatregelen gelden zowel voor natuurlijke personen als voor rechtspersonen.

III. VANAF WANNEER?

12. De in deze circulaire besproken wijzigingen treden in werking vanaf aanslagjaar 2022.

IV. WETTEKSTEN

13. A. W 21.01.2022

(…)

Art. 29

In artikel 52 van hetzelfde Wetboek, laatstelijk gewijzigd bij wet van 17 maart 2019, wordt aangevuld met een bepaling onder 13°, luidende:

"13° de in rubriek II.A. "handelsgoederen, grond- en hulpstoffen" van de resultatenrekening, zoals omschreven in artikel 3:90 van het koninklijk besluit van 29 april 2019 tot uitvoering van het Wetboek van vennootschappen en verenigingen, te boeken inkopen van goederen en diensten.".

Art. 30

In artikel 53 van hetzelfde Wetboek, laatstelijk gewijzigd bij de wet van 27 juni 2021, worden de volgende wijzigingen aangebracht:

1° in de bepaling onder 7° worden de woorden "onverminderd artikel 52, 13°," ingevoegd voor de woorden "kosten voor kledij";

2° in de bepaling onder 8° worden de woorden "onverminderd artikel 52, 13°," ingevoegd voor de woorden "50 pct. van de";

3° in de bepaling onder 8°bis worden de woorden "onverminderd artikel 52, 13°," ingevoegd voor de woorden "31 pct.";

4° in de bepaling onder 9° worden de woorden "onverminderd artikel 52, 13°," ingevoegd voor de woorden "kosten van allerlei".

Art. 31

In titel II, hoofdstuk II, afdeling IV, onderafdeling III, onderdeel A, van hetzelfde Wetboek, wordt een artikel 53/1 ingevoegd, luidende:

"Art. 53/1. In afwijking van artikel 53 worden kosten of toekenningen bedoeld in artikel 53, 7° tot 9°, die aan derden worden doorgerekend, mits deze kosten of toekenningen uitdrukkelijk en afzonderlijk op factuur zijn vermeld, als beroepskosten aangemerkt.".

(…)

Art. 60

(…)

De artikelen 29 tot 31 zijn van toepassing vanaf aanslagjaar 2022.

(…)

14. B. WIB 92 (2)

(…)

Art. 52

Onder voorbehoud van het bepaalde in de artikelen 53 tot 66bis worden inzonderheid als beroepskosten aangemerkt :

(…)

13° de in rubriek II.A. "handelsgoederen, grond- en hulpstoffen" van de resultatenrekening, zoals omschreven in artikel 3:90 van het koninklijk besluit van 29 april 2019 tot uitvoering van het Wetboek van vennootschappen en verenigingen, te boeken inkopen van goederen en diensten.

(…)

Art. 53

Als beroepskosten worden niet aangemerkt :

(…)

7° onverminderd artikel 52, 13°, kosten voor kledij, tenzij het specifieke beroepskledij betreft,

a) die door de reglementering op de arbeidsbescherming of door een collectieve arbeidsovereenkomst als werkkledij wordt opgelegd, of

b) die als bijzondere kledij bij het uitoefenen van de beroepswerkzaamheid wordt gedragen, daaraan is aangepast en wegens de aard van de beroepswerkzaamheid verplicht, noodzakelijk of gebruikelijk is,

in beide gevallen met uitsluiting van kledij die in het privé-leven doorgaans als stads-, avond-, ceremonie-, reis- of vrijetijdskledij wordt aangemerkt of als zodanig dient ;

8° onverminderd artikel 52, 13°, 50 pct. van de beroepsmatig gedane receptiekosten en van de kosten voor relatiegeschenken, met uitsluiting evenwel van reclameartikelen die opvallend en blijvend de benaming van de schenkende onderneming dragen ;

8°bis onverminderd artikel 52, 13°, 31 pct. van de beroepsmatig gedane restaurantkosten, met uitsluiting evenwel van restaurantkosten van vertegenwoordigers van de voedingssector waarvan de belastingplichtige bewijst dat zij bij het uitoefenen van de beroepswerkzaamheid noodzakelijk zijn in het kader van een mogelijke of werkelijke relatie van leverancier tot klant ;

9° onverminderd artikel 52, 13°, kosten van allerlei aard met betrekking tot jacht, visvangst, yachten of andere pleziervaartuigen en lusthuizen, behalve indien en in zover de belastingplichtige bewijst dat zij bij het uitoefenen van de beroepswerkzaamheid en uit hoofde van de eigen aard daarvan noodzakelijk zijn, of in de belastbare bezoldigingen van de begunstigde personeelsleden zijn begrepen ;

(…)

Art. 53/1

In afwijking van artikel 53 worden kosten of toekenningen bedoeld in artikel 53, 7° tot 9°, die aan derden worden doorgerekend, mits deze kosten of toekenningen uitdrukkelijk en afzonderlijk op factuur zijn vermeld, als beroepskosten aangemerkt.

(…)

(2) Zoals gewijzigd door de art. 29 tot 31, W 21.01.2022 (de wijzigingen staan in het vet).

Interne ref.: 732.220

Bron: Fisconetplus​