Circulaire 2024/C/83 betreffende de wijzigingen aangebracht op het vlak van procedure inkomstenbelastingen door de programmawet van 22.12.2023

De Algemene Administratie van de Fiscaliteit – Personenbelasting publiceerde op 13/12/2024 de Circulaire 2024/C/83 betreffende de wijzigingen aangebracht op het vlak van procedure inkomstenbelastingen door de programmawet van 22.12.2023.

Deze circulaire bespreekt bepaalde door de Programmawet van 22.12.2023 (BS 29.12.2023) gewijzigde artikels op het vlak van procedure inkomstenbelastingen.

Commentaar op de artikelen 13, 14, 31, 32, 38 et 43 van de Programmawet van 22 december 2023 (BS 29.12.2023)

Inhoudstafel

1. Wettelijke bepalingen – Programmawet van 22 december 2023 (hierna 'PW')

1.1. Artikelen 13 en 14 PW

1.2. Artikelen 31 en 32 PW

1.3. Artikelen 38 en 43 PW

2. Gewijzigde artikelen op het vlak van procedure inkomstenbelastingen

2.1. Artikel 344, WIB 92 (art. 13 en 14 PW)

2.1.1. Gecoördineerde wettekst

2.1.2. Bespreking

2.1.3. Inwerkingtreding

2.2. Artikel 307, § 1/2, WIB 92 (art. 31 en 32 PW)

2.2.1. Gecoördineerde wettekst

2.2.2. Bespreking (art. 31 PW)

2.2.3. Inwerkingtreding

2.3. Artikel 307, § 1/4, WIB 92 (art. 38 en 43 PW)

2.3.1. Gecoördineerde wettekst

2.3.2. Bespreking (art. 38 PW)

2.3.3. Inwerkingtreding

1. Wettelijke bepalingen – Programmawet van 22 december 2023 (hierna 'PW')

1.1. Artikelen 13 en 14 PW

Art. 13. Artikel 344, § 2, van hetzelfde Wetboek, laatstelijk gewijzigd bij de programmawet van 26 december 2022, wordt als volgt vervangen:

'§ 2. Aan de administratie belast met de vestiging van de inkomstenbelastingen kan evenmin worden tegengeworpen, de verkoop, de cessie of de inbreng van aandelen, obligaties, schuldvorderingen of andere titels tot vestiging van leningen, auteursrechten en naburige rechten, uitvindingsoctrooien, fabricageprocédés, fabrieks- of handelsmerken of andere soortgelijke rechten of sommen geld, rechtstreeks of onrechtstreeks, aan een in artikel 227 bedoelde belastingplichtige of aan een buitenlandse inrichting waarmee de in België gevestigde belastingplichtige zich rechtstreeks of onrechtstreeks in een of andere band van wederzijdse afhankelijkheid bevindt en die krachtens de bepalingen van de wetgeving van het land waar zij zijn gevestigd, niet aan een inkomstenbelasting is onderworpen of ter zake van de inkomsten uit de vervreemde goederen en rechten aldaar aan een aanzienlijk gunstigere belastingregeling is onderworpen dan die waaraan soortgelijke inkomsten in België zijn onderworpen.

Het eerste lid is niet van toepassing indien de belastingplichtige kan bewijzen dat de verrichting wordt verricht met een onderneming die onderworpen is aan een effectieve inkomstenbelasting die minstens gelijk is aan de helft van de inkomstenbelasting die verschuldigd zou zijn indien deze onderneming in België gevestigd zou zijn.

Het eerste lid is niet van toepassing indien de belastingplichtige door elk bewijsmiddel, met uitzondering van een eed, aantoont dat de verrichting deel uitmaakt van een authentieke verrichting in die zin dat ze is verricht om geldige zakelijke redenen die de economische realiteit weerspiegelen.'.

Art. 14. Artikel 12 treedt in werking op 1 januari 2024 en is van toepassing op de bedragen die vanaf 1 januari 2024 worden betaald of toegekend.

Artikel 13 treedt in werking op 1 januari 2024 en is van toepassing op de verrichtingen die vanaf 1 januari 2024 worden gedaan.

1.2. Artikelen 31 en 32 PW

Art. 31. In artikel 307, § 1/2, van hetzelfde Wetboek, laatstelijk gewijzigd bij de wet van 20 december 2020, worden de volgende wijzigingen aangebracht:

1° het vijfde lid wordt vervangen als volgt:

'De belastingplichtigen onderworpen aan de vennootschapsbelasting zijn eveneens gehouden in de aangifte het bestaan te melden van elke buitenlandse vennootschap of buitenlandse inrichting, die in toepassing van artikel 185/2, § 3, als CFC wordt aangemerkt.';

2° het zesde lid wordt vervangen als volgt:

'In het geval in de aangifte het bestaan wordt gemeld van een in artikel 185/2, § 3, bedoelde buitenlandse vennootschap of buitenlandse inrichting van een buitenlandse vennootschap die overeenkomstig artikel 185/2, § 3, als CFC wordt aangemerkt, wordt eveneens vermeld:

- de naam van de vennootschap;

- het adres van de zetel van bestuur of beheer van de vennootschap;

- in voorkomend geval het identificatienummer van deze vennootschap;

- in voorkomend geval het land waar de buitenlandse inrichting gelegen is;

- het in artikel 185/2, § 2, vijfde lid, bedoelde percentage;

- of de vrijstelling bedoeld in respectievelijk artikel 185/2, § 4, eerste streepje, tweede streepje of derde streepje wordt ingeroepen.';

3° het zevende lid wordt opgeheven.

Art. 32. Deze afdeling is van toepassing vanaf aanslagjaar 2024.

1.3. Artikelen 38 en 43 PW

Art. 38. In artikel 307 van hetzelfde Wetboek, wordt paragraaf 1/4, ingevoegd bij de wet van 25 december 2017, vervangen als volgt:

'§ 1/4. In het geval in de aangifte in de personenbelasting of de rechtspersonenbelasting het bestaan wordt vermeld van een juridische constructie, wordt in een bijlage bij de aangifte in de personenbelasting of de rechtspersonenbelasting waarvan het model door de Koning wordt bepaald:

- de volledige naam, de rechtsvorm, het adres en in voorkomend geval het identificatienummer van de juridische constructie vermeld;

- de naam en het adres van de beheerder van deze juridische constructie vermeld, indien het een in artikel 2, § 1, 13°, a), bedoelde juridische constructie betreft;

- de in de aangifte opgenomen inkomsten uiteengezet die door elke juridische constructie afzonderlijk worden verkregen evenals het bedrag van het vermogen van de juridische constructie op het einde van het belastbare tijdperk, het deel van het vermogen dat door de oprichter werd ingebracht, de in artikel 18, eerste lid, 3° en 3° /1 bedoelde dividenden, die in de aangifte werden opgenomen, evenals deze die in toepassing van artikel 21, eerste lid, 12°, werden vrijgesteld en deze die niet in de aangifte moeten worden opgenomen omdat er roerende voorheffing op werd ingehouden.'.

Art. 43. Artikel 38 is van toepassing vanaf aanslagjaar 2024.

De overige artikelen van deze afdeling zijn van toepassing op de inkomsten die vanaf 1 januari 2024 worden verkregen, toegekend of betaalbaar gesteld door een juridische constructie.

2. Gewijzigde artikelen op het vlak van procedure inkomstenbelastingen

Hierna volgt een commentaar op de gewijzigde art. 344 en 307 WIB 92.

De wijziging van art. 354, § 1, 5° lid WIB 92 (art. 39 PW) en de inwerkingtreding van deze wijziging (art. 43 PW) zal in een aparte circulaire worden besproken.

2.1. Artikel 344, WIB 92 (art. 13 en 14 PW)

2.1.1. Gecoördineerde wettekst

§ 1. Aan de administratie kan niet worden tegengeworpen, de rechtshandeling noch het geheel van rechtshandelingen dat een zelfde verrichting tot stand brengt, wanneer de administratie door vermoedens of andere in artikel 340 bedoelde bewijsmiddelen en aan de hand van objectieve omstandigheden aantoont dat er sprake is van fiscaal misbruik.

Er is sprake van fiscaal misbruik wanneer de belastingplichtige middels de door hem gestelde rechtshandeling of het geheel van rechtshandelingen één van de volgende verrichtingen tot stand brengt:

1° een verrichting waarbij hij zichzelf in strijd met de doelstellingen van een bepaling van dit Wetboek of de ter uitvoering daarvan genomen besluiten buiten het toepassingsgebied van die bepaling plaatst; of

2° een verrichting waarbij aanspraak wordt gemaakt op een belastingvoordeel voorzien door een bepaling van dit Wetboek of de ter uitvoering daarvan genomen besluiten en de toekenning van dit voordeel in strijd zou zijn met de doelstellingen van die bepaling en die in wezen het verkrijgen van dit voordeel tot doel heeft.

Het komt aan de belastingplichtige toe te bewijzen dat de keuze voor zijn rechtshandeling of het geheel van rechtshandelingen door andere motieven verantwoord is dan het ontwijken van inkomstenbelastingen.

Indien de belastingplichtige het tegenbewijs niet levert, dan wordt de belastbare grondslag en de belastingberekening zodanig hersteld dat de verrichting aan een belastingheffing overeenkomstig het doel van de wet wordt onderworpen alsof het misbruik niet heeft plaatsgevonden.

§ 2. Aan de administratie belast met de vestiging van de inkomstenbelastingen kan evenmin worden tegengeworpen, de verkoop, de cessie of de inbreng van aandelen, obligaties, schuldvorderingen of andere titels tot vestiging van leningen, auteursrechten en naburige rechten, uitvindingsoctrooien, fabricageprocédés, fabrieks- of handelsmerken of andere soortgelijke rechten of sommen geld, rechtstreeks of onrechtstreeks, aan een in artikel 227 bedoelde belastingplichtige of aan een buitenlandse inrichting waarmee de in België gevestigde belastingplichtige zich rechtstreeks of onrechtstreeks in een of andere band van wederzijdse afhankelijkheid bevindt en die krachtens de bepalingen van de wetgeving van het land waar zij zijn gevestigd, niet aan een inkomstenbelasting is onderworpen of ter zake van de inkomsten uit de vervreemde goederen en rechten aldaar aan een aanzienlijk gunstigere belastingregeling is onderworpen dan die waaraan soortgelijke inkomsten in België zijn onderworpen.

Het eerste lid is niet van toepassing indien de belastingplichtige kan bewijzen dat de verrichting wordt verricht met een onderneming die onderworpen is aan een effectieve inkomstenbelasting die minstens gelijk is aan de helft van de inkomstenbelasting die verschuldigd zou zijn indien deze onderneming in België gevestigd zou zijn.

Het eerste lid is niet van toepassing indien de belastingplichtige door elk bewijsmiddel, met uitzondering van een eed, aantoont dat de verrichting deel uitmaakt van een authentieke verrichting in die zin dat ze is verricht om geldige zakelijke redenen die de economische realiteit weerspiegelen.

2.1.2. Bespreking

Artikel 344, § 2, WIB 92 is gewijzigd door de programmawet van 22 december 2023 om het in overeenstemming te brengen met de rechtspraak van het Hof van Justitie van de Europese Unie en meer bepaald het SIAT-arrest van 5 juli 2012 (zaak C-318/10).

a) SIAT - arrest

In deze zaak moest het Hof van Justitie van de Europese Unie zich uitspreken over de verenigbaarheid van artikel 54, WIB 92 met het recht van de Europese Unie.

Artikel 54, WIB 92 bepaalde dat: 'Interest, retributies voor de concessie van het gebruik van uitvindingsoctrooien, fabricageprocédés en andere dergelijke rechten, of bezoldigingen voor prestaties of diensten, niet als beroepskosten worden aangemerkt indien zij rechtstreeks of onrechtstreeks worden betaald of toegekend aan een in artikel 227 vermelde belastingplichtige of aan een buitenlandse inrichting die krachtens de bepalingen van de wetgeving van het land waar zij gevestigd zijn, niet aan een inkomstenbelasting zijn onderworpen of voor zulke inkomsten aldaar aan een aanzienlijk gunstigere belastingregeling zijn onderworpen dan die waaraan die inkomsten in België zijn onderworpen, tenzij de belastingplichtige door alle rechtsmiddelen bewijst dat zij verband houden met werkelijke en oprechte verrichtingen en mits zij de normale grenzen niet overschrijden.'

Het Hof oordeelde dat deze bepaling een beperking vormde van de door het Europees recht gewaarborgde vrijheid van dienstverrichting op grond van het feit dat de werkingssfeer vooraf niet met nauwkeurigheid is vastgesteld en dat het vermoeden van niet-aftrekbaarheid van de beroepskosten alsook de strengere voorwaarden voor de aftrek van kosten zoals bedoeld artikel 54, WIB 92 het moeilijker maken om de aftrek te verkrijgen dan wanneer de aftrek wordt verleend op basis van artikel 49, WIB 92 (overwegingen 24 tot en met 29 van voornoemd arrest).

Volgens artikel 54 waren de bovengenoemde interesten en vergoedingen niet aftrekbaar als beroepskosten wanneer deze worden betaald aan dienstverrichters die krachtens de wetgeving van de lidstaat waar zij zijn gevestigd, daar niet aan inkomstenbelasting zijn onderworpen of voor de betrokken inkomsten aan een 'aanzienlijk gunstigere belastingregeling zijn onderworpen dan die waaraan die inkomsten in België zijn onderworpen' (overweging 25).

Het Hof merkt verder op dat er geen definitie is van de termen 'een aanzienlijk gunstigere belastingregeling dan die waaraan die inkomsten in België zijn onderworpen', wat betekent dat de werkingssfeer van de bepaling vooraf niet met voldoende nauwkeurigheid is vastgesteld, zodat wanneer de dienstverrichter in een andere lidstaat dan het Koninkrijk België is gevestigd en daar aan een gunstigere belastingregeling is onderworpen dan die waaraan die inkomsten in België zijn onderworpen, er onzekerheid bestaat over de vraag of deze regeling zal worden beschouwd als een 'aanzienlijk gunstigere regeling' en of de bijzondere regel dus zal gelden (overwegingen 26 en 27).

Het Hof besluit dus dat artikel 54, WIB 92 een beperking vormt van de vrijheid van dienstverrichting in de zin van artikel 49 VWEU.

Een beperking van de vrijheid van dienstverrichting kan echter worden toegestaan indien de beperking een met het Verdrag betreffende de werking van de Europese Unie (VWEU) verenigbaar legitiem doel nastreeft en haar rechtvaardiging vindt in dwingende redenen van algemeen belang. De beperking moet voorts geschikt zijn ter bereiking van het ermee beoogde doel en mag niet verder gaan dan wat met het oog daarop noodzakelijk is.

In deze zaak oordeelde het Hof dat de wetgeving in kwestie, namelijk artikel 54 van het WIB 92, voor zover daarin wordt bepaald dat de aan niet-ingezeten dienstverrichters betaalde vergoedingen niet als beroepskosten worden aangemerkt, tenzij de belastingplichtige bewijst dat deze vergoedingen verband houden met werkelijke en oprechte verrichtingen en mits zij de normale grenzen niet overschrijden, het mogelijk maakt om de legitieme doelstellingen te bereiken van voorkoming van belastingfraude en ‑ontwijking, van de handhaving van de doeltreffendheid van de fiscale controles en van de evenwichtige verdeling van de heffingsbevoegdheid tussen de lidstaten (overwegingen 42 en 48).

Het Hof was echter van oordeel dat artikel 54, WIB 92 verder ging dan wat nodig was om voornoemde doelstellingen te bereiken. Het Hof benadrukte vervolgens dat een dergelijke regel niet voldoet aan de vereisten van de rechtszekerheid, die verlangt dat rechtsregels duidelijk en nauwkeurig zijn en de gevolgen ervan voorzienbaar zijn, met name wanneer zij nadelige gevolgen kunnen hebben voor particulieren en ondernemingen (overweging 58). Tot besluit stelt het Hof dat een regel die niet voldoet aan de vereisten van het rechtszekerheidsbeginsel, niet kan worden geacht evenredig te zijn aan de nagestreefde doelstellingen.

b) Impact van het SIAT- arrest op artikel 344, § 2, WIB 92.

Vóór de wijziging door de programmawet van 22 december 2023 luidde artikel 344, § 2, WIB 92 als volgt: '§ 2. Aan de administratie belast met de vestiging van de inkomstenbelastingen kan evenmin worden tegengeworpen, de verkoop, de cessie of de inbreng van aandelen, obligaties, schuldvorderingen of andere titels tot vestiging van leningen, auteursrechten en naburige rechten, uitvindingsoctrooien, fabricageprocédés, fabrieks- of handelsmerken, of alle andere soortgelijke rechten, of geldsommen, aan een in artikel 227 vermelde belastingplichtige die krachtens de bepalingen van de wetgeving van het land waar hij is gevestigd, niet aan een inkomstenbelasting is onderworpen of ter zake van de inkomsten uit de vervreemde goederen en rechten aldaar aan een aanzienlijk gunstigere belastingregeling is onderworpen dan die waaraan soortgelijke inkomsten in België zijn onderworpen, tenzij de belastingplichtige bewijst dat de verrichting beantwoordt aan rechtmatige financiële of economische behoeften, ofwel dat hij voor de verrichting een werkelijke tegenwaarde heeft ontvangen die een bedrag aan inkomsten opbrengt waarop in België een werkelijke belastingdruk weegt die, vergeleken met de belastingdruk welke zonder die verrichting zou bestaan, als normaal kan worden aangemerkt.'

Gezien de vergelijkbare formulering van artikel 54, WIB 92 en artikel 344, § 2, WIB 92 (vóór hun respectieve wijzigingen door de onderhavige programmawet), moeten de lessen getrokken uit het SIAT-arrest (dat betrekking had op artikel 54, WIB 92) worden uitgebreid tot artikel 344, § 2, WIB 92. Artikel 344, § 2, WIB 92 werd bijgevolg gewijzigd door artikel 13 van de PW. (1)

(1) Artikel 54, WIB 92 werd gewijzigd door artikel 12 van de PW.

c) Commentaar op de wijzigingen van artikel 344, § 2, WIB 92 (art. 13 PW).

1) Toepassingsgebied

Het toepassingsgebied van artikel 344, § 2, WIB 92 is op drie punten gewijzigd:

- Ten eerste wordt nu uitdrukkelijk bepaald dat artikel 344, § 2, WIB 92 van toepassing is op de verrichting (d.w.z. de verkoop, de cessie of de inbreng van aandelen, obligaties, schuldvorderingen of andere titels tot vestiging van leningen, auteursrechten en naburige rechten, uitvindingsoctrooien, fabricageprocédés, fabrieks- of handelsmerken of andere soortgelijke rechten of sommen geld) die rechtstreeks of onrechtstreeks wordt gerealiseerd met een in artikel 227, WIB 92 bedoelde belastingplichtige of met een buitenlandse inrichting waarmee de in België gevestigde belastingplichtige zich rechtstreeks of onrechtstreeks in een of andere band van wederzijdse afhankelijkheid bevindt en die krachtens de bepalingen van de wetgeving van het land waar zij zijn gevestigd, niet aan een inkomstenbelasting is onderworpen of ter zake van de inkomsten uit de vervreemde goederen en rechten aldaar aan een aanzienlijk gunstigere belastingregeling is onderworpen dan die waaraan soortgelijke inkomsten in België zijn onderworpen.

De voormelde verrichtingen, zelfs onrechtstreeks uitgevoerd met een belastingplichtige die in het buitenland is gevestigd en die aan de voormelde voorwaarden voldoet, vallen dus onder het toepassingsgebied van artikel 344, § 2, WIB 92.

- Ten tweede werd de tekst eveneens gewijzigd om uitdrukkelijk te bepalen dat artikel 344, § 2, WIB 92, van toepassing is op de (hierboven bedoelde) verrichtingen, met enerzijds een belastingplichtige bedoeld in artikel 227, WIB 92 en anderzijds met een buitenlandse inrichting (waarmee, zowel voor de belastingplichtige bedoeld in artikel 227, WIB 92 als voor de buitenlandse inrichting, de in België gevestigde belastingplichtige zich rechtstreeks of onrechtstreeks in een of andere band van wederzijdse afhankelijkheid bevindt en die, krachtens de bepalingen van de wetgeving van het land waar zij zijn gevestigd, niet aan een inkomstenbelasting is onderworpen of ter zake van de inkomsten uit de vervreemde goederen en rechten aldaar aan een aanzienlijk gunstigere belastingregeling is onderworpen dan die waaraan soortgelijke inkomsten in België zijn onderworpen).

Onder buitenlandse inrichting moet worden verstaan elke vaste inrichting met behulp waarvan de beroepswerkzaamheden van een onderneming geheel of gedeeltelijk worden uitgeoefend, zoals een plaats waar leiding wordt gegeven, een filiaal, een kantoor, een fabriek enz., die door een buitenlandse belastingplichtige in een 'vluchtland' is gevestigd (zie nr. 54/22 van de Com.IB 92).

- Ten derde werd artikel 344, § 2, WIB 92, ook aangepast om te specificeren dat de belastingplichtige bedoeld in artikel 227, WIB 92 of de buitenlandse inrichting, en de belastingplichtige gevestigd in België, zich rechtstreeks of onrechtstreeks in een of andere band van wederzijdse afhankelijkheid moeten bevinden, opdat de fiscale administratie deze bepalingen zou kunnen toepassen.

Wederzijdse afhankelijkheid wordt beoordeeld in de meest ruime zin. Dit kan bijvoorbeeld economische, bestuurlijke of structurele afhankelijkheid zijn, i.e. op een vergelijkbare wijze als voorzien is voor de toepassing van artikel 26 WIB 92. Op die manier wordt vermeden dat door het gebruik van verschillende fiscale constructies de toepassing van artikel 344, § 2, WIB 92 kan worden ontweken.

De toevoeging van de voorwaarde van wederzijdse afhankelijkheid tussen de belastingplichtige bedoeld in artikel 227, WIB 92 of de buitenlandse inrichting en een belastingplichtige gevestigd in België, maakt het mogelijk om het materiële toepassingsgebied van de betrokken bepalingen te beperken en de voorspelbaarheid van de toepassing van de maatregelen te verbeteren. Deze wederzijdse afhankelijkheid zorgt er ook voor dat de bepalingen alleen zullen worden toegepast op belastingplichtigen die kunnen aantonen dat deze bepalingen niet op hen van toepassing zouden moeten zijn, waarmee bedoeld wordt dat het voor hen gemakkelijker zal zijn om het werkelijke en oprechte karakter van de verrichtingen, het niet-kunstmatige karakter van de verrichting of de minimale belasting waaraan de in de andere staat gevestigde entiteit moet worden onderworpen, aan te tonen.

2) Tegenbewijs door de belastingplichtige

De manier waarop de belastingplichtige kan bewijzen dat de fiscale administratie artikel 344, § 2, WIB 92 niet zou moeten toepassen, is ook aangepast.

De belastingplichtige heeft twee mogelijkheden om de toepassing van artikel 344, § 2, WIB 92, te vermijden:

- bewijzen dat de verrichting wordt verricht met een onderneming die onderworpen is aan een effectieve inkomstenbelasting die minstens gelijk is aan de helft van de inkomstenbelasting die verschuldigd zou zijn indien deze onderneming in België gevestigd zou zijn; of

- aantonen door elk bewijsmiddel, met uitzondering van de eed, dat de verrichting deel uitmaakt van een authentieke verrichting in die zin dat ze is verricht om geldige zakelijke redenen die de economische realiteit weerspiegelen.

Het begrip 'geldige zakelijke redenen die de economische realiteit weerspiegelen' komt uit de Richtlijn 2016/1164 van de Raad van 12 juli 2016 tot vaststelling van voorschriften ter bestrijding van belastingontwijkingspraktijken die rechtstreeks van invloed zijn op de werking van de interne markt (hierna: de ATAD-richtlijn), en meer in het bijzonder uit artikel 6 dat voorziet in een algemene antimisbruikbepaling. Deze begrippen moeten derhalve worden uitgelegd in het licht van de rechtspraak van het Hof van Justitie van de Europese Unie in deze materie.

De belastingplichtige blijft ook vrij om te weerleggen dat artikel 344, § 2, WIB 92 kan worden toegepast omdat de voorwaarden voor de toepassing van deze bepaling niet zijn vervuld. Bijgevolg staat het de belastingplichtige, die niet kan bewijzen dat artikel 344, § 2, tweede of derde lid WIB 92 op hem van toepassing is, vrij om te weerleggen dat de administratie artikel 344, § 2, eerste lid, WIB 92 kan toepassen omdat de voorwaarden voor de toepassing ervan niet vervuld zijn (er is bijvoorbeeld geen rechtstreekse of onrechtstreekse band van wederzijdse afhankelijkheid tussen de belastingplichtige bedoeld in artikel 227, WIB 92 of de buitenlandse inrichting en de belastingplichtige gevestigd in België, ….).

2.1.3. Inwerkingtreding

De door de PW aangebrachte wijzigingen aan artikel 344, § 2, WIB 92 treden in werking op 1 januari 2024 en zijn van toepassing op de verrichtingen uitgevoerd vanaf 1 januari 2024 (artikel 14, tweede lid, PW).

2.2. Artikel 307, § 1/2, WIB 92 (art. 31 en 32 PW)

2.2.1. Gecoördineerde wettekst

§ 1/2. De belastingplichtigen onderworpen aan de vennootschapsbelasting of, overeenkomstig artikel 227, 2° aan de belasting van niet-inwoners, zijn gehouden aangifte te doen van alle betalingen die zij rechtstreeks of onrechtstreeks hebben gedaan aan personen of vaste inrichtingen gevestigd of gelegen in een Staat, op bankrekeningen die worden beheerd door of aangehouden bij één van deze personen of vaste inrichtingen in een Staat, of op bankrekeningen die worden beheerd door of aangehouden bij kredietinstellingen gevestigd of met een vaste inrichting in een Staat die op het tijdstip waarop de betaling heeft plaatsgevonden:

a) ofwel door het Mondiaal Forum inzake transparantie en uitwisseling van inlichtingen in belastingaangelegenheden, werd aangemerkt als een Staat die niet effectief of substantieel de standaard op het gebied van de uitwisseling van inlichtingen op verzoek toepast;

b) ofwel voorkomt op de lijst van Staten zonder of met een lage belasting;

c) ofwel is opgenomen op de EU-lijst van niet coöperatieve rechtsgebieden.

Voor de toepassing van het eerste lid wordt onder Staat verstaan, een door de meerderheid van de leden van de Verenigde Naties erkende onafhankelijke Staat of een deel van deze Staat dat op autonome wijze bevoegd is om de grondslag of het tarief van de vennootschapsbelasting, geheel of gedeeltelijk, te bepalen en wordt onder een Staat zonder of met een lage belasting verstaan een Staat die geen deel uitmaakt van de Europese Economische Ruimte en:

- die geen vennootschapsbelasting heft, op inkomsten van binnenlandse oorsprong of van buitenlandse oorsprong of;

- waarvan het nominale tarief van de vennootschapsbelasting lager is dan 10 % of;

- waarvan het tarief van de vennootschapsbelasting dat met de werkelijke belastingdruk op inkomsten van buitenlandse oorsprong overeenstemt lager is dan 15 %

De lijst van Staten zonder of met een lage belasting wordt bepaald bij een koninklijk besluit vastgesteld na overleg in de Ministerraad. Deze lijst wordt herzien bij koninklijk besluit vastgesteld na overleg in de Ministerraad.

De in het eerste lid bedoelde aangifte moet slechts worden gedaan voor zover het totaal van de betalingen die tijdens het belastbare tijdperk werden gedaan vermeerderd met de tijdens het belastbare tijdperk vastgestelde toename van de schulden aan de in het eerste lid bedoelde personen of vaste inrichtingen, een minimum bedrag van 100.000 euro bereikt. De aangifte wordt gedaan op een formulier waarvan het model door de Koning wordt vastgesteld en gevoegd bij de in artikel 305, eerste lid, bedoelde aangifte.

De belastingplichtigen onderworpen aan de vennootschapsbelasting zijn eveneens gehouden in de aangifte het bestaan te melden van elke buitenlandse vennootschap of buitenlandse inrichting, die in toepassing van artikel 185/2, § 3, als CFC wordt aangemerkt.

In het geval in de aangifte het bestaan wordt gemeld van een in artikel 185/2, § 3, bedoelde buitenlandse vennootschap of buitenlandse inrichting van een buitenlandse vennootschap die overeenkomstig artikel 185/2, § 3, als CFC wordt aangemerkt, wordt eveneens vermeld:

- de naam van de vennootschap;

- het adres van de zetel van bestuur of beheer van de vennootschap;

- in voorkomend geval het identificatienummer van deze vennootschap;

- in voorkomend geval het land waar de buitenlandse inrichting gelegen is;

- het in artikel 185/2, § 2, vijfde lid, bedoelde percentage;

- of de vrijstelling bedoeld in respectievelijk artikel 185/2, § 4, eerste streepje, tweede streepje of derde streepje wordt ingeroepen.

2.2.2. Bespreking (art. 31 PW)

De ATAD-richtlijn verplicht lidstaten om de laag belaste inkomsten van gecontroleerde buitenlandse vennootschappen (hierna CFC, afkorting van Controlled Foreign Company) en buitenlandse inrichtingen te belasten. Deze verplichting kan worden geïmplementeerd volgens een 'entiteitsbenadering' of een 'transactionele benadering'. België had aanvankelijk gekozen voor de transactionele benadering, maar heeft nu door wijziging van artikel 185/2 WIB 92 door de PW gekozen voor de entiteitsbenadering.

Als gevolg van deze gewijzigde aanpak is ook de verplichting om CFC's aan te geven, zoals vastgelegd in artikel 307, § 1/2, vijfde en zesde lid, WIB 92, gewijzigd.

Voortaan bepaalt artikel 307, § 1/2, vijfde lid WIB 92, dat belastingplichtigen die onderworpen zijn aan de vennootschapsbelasting, in hun aangifte vennootschapsbelasting melding moeten maken van het bestaan van elke buitenlandse vennootschap of buitenlandse inrichting die in toepassing van artikel 185/2, § 3, WIB 92 als CFC wordt aangemerkt.

Artikel 307, § 1/2, zesde lid, WIB 92, specificeert de verschillende gegevens die in de aangifte vennootschapsbelasting moeten worden vermeld met betrekking tot de als CFC aangemerkte buitenlandse vennootschap of buitenlandse inrichting van die vennootschap.

A. Definitie van het begrip 'CFC'

Ter zake wordt verwezen naar punt III van de circulaire van 13.12.2024 (2024/C/82) betreffende de gewijzigde CFC-regeling ingevoerd door art. 21 tot 32 PW 22.12.2023.

B. Verplichting om het bestaan van een CFC aan te geven

Zoals hierboven aangegeven, verplicht artikel 307, § 1/2, vijfde lid, WIB 92, belastingplichtigen die onderworpen zijn aan de vennootschapsbelasting om in hun aangifte vennootschapsbelasting het bestaan te melden van elke buitenlandse vennootschap of buitenlandse inrichting die wordt aangemerkt als CFC, in toepassing van artikel 185/2, § 3, WIB 92.

De belastingplichtige die onderworpen is aan de vennootschapsbelasting zal dus in zijn aangifte moeten vermelden:

- of hij een buitenlandse vennootschap aanhoudt die als CFC wordt aangemerkt of waarvan de buitenlandse inrichting als CFC wordt aangemerkt en/of

- het bestaan een inrichting waarover hij beschikt in het buitenland en die als CFC wordt aangemerkt

C. Aanvullende gegevens te vermelden in de aangifte vennootschapsbelasting voor wat betreft de buitenlandse vennootschap of de buitenlandse inrichting van de buitenlandse vennootschap waarvan het bestaan moest worden vermeld

Wanneer de aangifte in de vennootschapsbelasting van een belastingplichtige melding maakt van het bestaan van een buitenlandse vennootschap of een buitenlandse inrichting van die buitenlandse vennootschap, die wordt aangemerkt als een CFC overeenkomstig artikel 185/2, § 3, WIB 92, moeten ook de volgende gegevens in de aangifte worden vermeld, overeenkomstig artikel 307, § 1/2, zesde lid, WIB 92:

- de naam van de vennootschap;

- het adres van de zetel van bestuur of beheer van de vennootschap;

- in voorkomend geval het identificatienummer van deze vennootschap;

- in voorkomend geval het land waar de buitenlandse inrichting gelegen is;

- het in artikel 185/2, § 2, vijfde lid WIB 92 bedoelde percentage;

- of de vrijstelling bedoeld in respectievelijk artikel 185/2, § 4, eerste streepje, tweede streepje of derde streepje WIB 92 wordt ingeroepen.

De verplichting om het bestaan van een CFC te vermelden in de aangifte vennootschapsbelasting geldt zelfs indien er geen winst van de CFC belastbaar is in België omwille van een vrijstelling bedoeld in artikel 185/2, § 4, WIB 92. In dat geval moet in voornoemde aangifte worden gespecificeerd op welke vrijstelling een beroep wordt gedaan.

2.2.3. Inwerkingtreding

De door de PW aangebrachte wijzigingen aan artikel 307, § 1/2, WIB 92 treden in werking vanaf aanslagjaar 2024 (artikel 32, PW).

2.3. Artikel 307, § 1/4, WIB 92 (art. 38 en 43 PW)

2.3.1. Gecoördineerde wettekst

§ 1/4. In het geval in de aangifte in de personenbelasting of de rechtspersonenbelasting het bestaan wordt vermeld van een juridische constructie, wordt in een bijlage bij de aangifte in de personenbelasting of de rechtspersonenbelasting waarvan het model door de Koning wordt bepaald:

- de volledige naam, de rechtsvorm, het adres en in voorkomend geval het identificatienummer van de juridische constructie vermeld;

- de naam en het adres van de beheerder van deze juridische constructie vermeld, indien het een in artikel 2, § 1, 13°, a), bedoelde juridische constructie betreft;

- de in de aangifte opgenomen inkomsten uiteengezet die door elke juridische constructie afzonderlijk worden verkregen evenals het bedrag van het vermogen van de juridische constructie op het einde van het belastbare tijdperk, het deel van het vermogen dat door de oprichter werd ingebracht, de in artikel 18, eerste lid, 3° en 3°/1 bedoelde dividenden, die in de aangifte werden opgenomen, evenals deze die in toepassing van artikel 21, eerste lid, 12°, werden vrijgesteld en deze die niet in de aangifte moeten worden opgenomen omdat er roerende voorheffing op werd ingehouden.

2.3.2. Bespreking (art. 38 PW)

Krachtens artikel 307, § 1/1, c), WIB 92 moeten belastingplichtigen onderworpen aan de personenbelasting in hun aangifte in de personenbelasting melding maken van het bestaan van een juridische constructie waarvan de belastingplichtige, zijn echtgenoot of de kinderen waarover hij het ouderlijk gezag uitoefent overeenkomstig artikel 376 van het Burgerlijk Wetboek, hetzij een oprichter van de juridische constructie is, hetzij tijdens het belastbaar tijdperk een dividend of op het even welke wijze enig ander voordeel van een juridische constructie heeft verkregen.

Op dezelfde manier zijn belastingplichtigen die onderworpen zijn aan de rechtspersonenbelasting krachtens artikel 307, § 1/3, WIB 92 verplicht om in hun aangifte rechtspersonenbelasting melding te maken van het bestaan van een juridische constructie hetzij waarvan de belastingplichtige een oprichter is, hetzij waarvan de belastingplichtige tijdens het belastbaar tijdperk een dividend of op het even welke wijze enig ander voordeel heeft verkregen.

De PW voegt nu een bijkomende verplichting toe teneinde de administratieve opvolging te vergemakkelijken en het beter mogelijk te maken om de budgettaire opbrengst van de kaaimantaks op te volgen. Wanneer een juridische constructie wordt vermeld in de aangifte personenbelasting of in de aangifte rechtspersonenbelasting, is de belastingplichtige verplicht om een bijlage, waarvan het model wordt bepaald door de Koning, bij de aangifte personenbelasting of bij de aangifte rechtspersonenbelasting toe te voegen.

Het Koninklijk Besluit van 16.06.2024 legt het model van deze bijlage vast, het betreft het formulier 276 CJC. Zo moeten in deze bijlage de nodige identificatiegegevens van de juridische constructie worden opgenomen die voordien in de aangifte zelf moesten worden vermeld, met andere woorden:

- de volledige naam, de rechtsvorm, het adres en in voorkomend geval het identificatienummer van de juridische constructie;

- de naam en het adres van de beheerder van deze juridische constructie, indien het een in artikel 2, § 1, 13°, a) WIB 92 bedoelde juridische constructie betreft.

Moeten eveneens in de bijlage 276 CJC worden medegedeeld:

- de in de aangifte opgenomen inkomsten die door elke juridische constructie afzonderlijk worden verkregen;

- het bedrag van het vermogen van de juridische constructie op het einde van het belastbare tijdperk;

- het deel van het vermogen dat door de oprichter werd ingebracht;

- de in artikel 18, eerste lid, 3° en 3°/1, WIB 92 bedoelde dividenden, die in de aangifte werden opgenomen, evenals deze die in toepassing van artikel 21, eerste lid, 12°, WIB 92 werden vrijgesteld en deze die niet in de aangifte moeten worden opgenomen omdat er roerende voorheffing op werd ingehouden.

De bijlage 276 CJC moet worden opgesteld voor elke juridische constructie bedoeld in artikel 307, § 1/1, c) en § 1/3, WIB 92, met inbegrip van de juridische constructies bedoeld in artikel 5/1, § 3, WIB 92 (zie nieuw artikel 127/0/0 KB/WIB 92 ingevoegd door voormeld KB).

In het geval in de aangifte in de personenbelasting of rechtspersonenbelasting het bestaan moet worden vermeld van één of meerdere juridische constructies, maken deze bijlagen dan ook integraal deel uit van die aangifte.

Teneinde elke juridische constructie beter te kunnen opvolgen, wordt voorzien dat er een afzonderlijke bijlage per juridische constructie moet worden opgesteld.

In geval van gezamenlijke aangifte in de personenbelasting moet elke echtgenoot of wettelijk samenwonende partner een afzonderlijke bijlage opstellen per juridische constructie waarvan hij (alleen of samen met de andere echtgenoot of partner) of waarvan één van zijn niet ontvoogde minderjarige kinderen de oprichter is of een dividend of enig ander voordeel heeft verkregen.

2.3.3. Inwerkingtreding

De door de PW aangebrachte wijzigingen aan artikel 307, § 1/4, WIB 92, treden in werking vanaf aanslagjaar 2024 (artikel 38, 1ste lid, PW).

Interne ref.: 742.585