La loi-programme du 22/12/2023 durcit le régime d’exonération des revenus distribués par une construction juridique.

Quelles en sont les conséquences ?

Contexte

La taxe caïman a été instaurée en 2015 en Belgique en tant que taxe de transparence. Elle a pour effet d’imposer, par transparence, les revenus d’une construction juridique dans le chef de ses fondateurs comme si ceux-ci les avaient recueillis directement, même en l’absence de distribution.

Le législateur belge ne s’est toutefois pas limité au principe de taxation par transparence. Il l’a complété par une taxe sur les distributions effectuées par la construction juridique.

Le régime de taxation des distributions a évolué depuis l’entrée en vigueur de la taxe caïman.

La dernière évolution fait suite à l’entrée en vigueur, le 1^er janvier 2024, de la loi-programme du 22 décembre 2023.

Avant la loi-programme du 22 décembre 2023

A la lecture de l’article 18, 3° du Code des impôts sur les revenus, les montants distribués par une construction juridique à des résidents belges sont considérés comme des dividendes, imposables en tant que tels, dans la mesure où ces montants sont supérieurs aux capitaux apportés.

L’article 21, 12° CIR prévoit cependant une exceptionà l’article 18 précité pour éviter une double imposition.

Le premier alinéa de cette disposition précisait que ne sont pas taxables au titre de dividendes « les revenus attribués ou mis en paiement par une construction juridique, dans la mesure où on a démontré que ces revenus sont constitués de revenus perçuspar la construction juridique qui ont déjà subi leur régime d’imposition en Belgiquedans le chef d’une personne physique ou une personne morale ».

Le deuxième alinéa ajoutait que, pour l’application de cette disposition, « les revenus recueillis les plus anciens sont censés être les premiers distribués » (« règle d’antériorité »), l’objectif du législateur étant de permettre l’imposition des revenus accumulés en franchise d’impôt dans le passé.

Concrètement, la combinaison de l’article 18 et de l’article 21,12° CIR avait pour effet d’imputer prioritairement les distributions faites par une construction juridique sur ses réserves historiques et d’exonérer les revenus distribués s’ils avaient déjà subi un régime d’imposition en Belgique.

Cette exonération est logique, l’objectif étant d’éviter une double imposition.

Parmi les revenus « qui ont déjà subi leur régime d’imposition en Belgique », on retrouvait non seulement les revenus qui avaient été soumis à la taxe caïman par transparence mais aussi les autres revenus qui avaient subi, sous une autre forme, un régime d’imposition en Belgique, comme, par exemple, des plus-values réalisées qui sont exonérées parce qu’elles s’inscrivent dans la gestion normale d’un patrimoine privé.

Après la loi-programme du 22 décembre 2023

La loi-programme du 22 décembre 2023, entrée en vigueur le 1^er janvier 2024 a durci le régime d’exonération prévu à l’article 21,12° CIR précité au motif qu’une construction juridique à laquelle la taxe caïman s’applique peut parfois s’avérer être plus avantageuse qu’une autre formule à laquelle la taxe ne s’applique pas. L’exposé des motifs mentionne qu’il faut « éviter que l’application de la taxe Caïman soit dans certains cas plus avantageuse que sa non application ».

L‘exemple donné dans les travaux préparatoires est celui d’une SCI translucide de droit français qui voit ses revenus immobiliers exonérés en Belgique (mais taxés en France) en vertu de la convention préventive Belgo-française. Le législateur souhaite éviter que lors de la distribution subséquente de tels revenus immobiliers aux associés (résidents belges) ceux-ci puissent se prévaloir de l’article 21, 12° CIR pour revendiquer l’exonération à la distribution.

Désormais, lorsque les réserves distribuées par une construction juridique proviennent de revenus qui n’ont pas été imposés ou qui ont été exonérés conformément aux dispositions du CIR ou des conventions préventives de la double imposition, leur distribution n’est pas exonérée mais est qualifiée de distribution de dividendes imposable comme telle au taux de 30%.