Covid-maatregelen: tijdelijke ‘carry-back’ en ‘wederopbouwreserve’

Met een voorontwerp van wet wenst de regering in het licht van de covid-19 pandemie (naast een aantal eerder ingevoerde maatregelen: klik hier voor een overzicht) bijkomende fiscale ondersteuning te bieden met het oog op het vrijwaren van de liquiditeits- en solvabiliteitspositie van vennootschappen (en ondernemers-natuurlijke personen).

Samengevat, zullen vennootschappen (en ondernemers-natuurlijke personen) met een eerste maatregel de verliezen, geleden in 2020 kunnen aanrekenen op hun vroegere winsten over 2019 (vandaar de term “carry-back”) en zullen zij desgevallend recht hebben op de terugbetaling van hun voorafbetalingen over 2019. Met een tweede maatregel wordt aan ondernemingen de mogelijkheid gegeven om hun eigen vermogen op een fiscaal vriendelijke manier te herstellen.

Tijdelijke vrijstelling voor verwachte verliezen (‘carry back’-systeem)

In de vennootschapsbelasting (en de belasting van niet-inwoners/vennootschappen) wordt een tijdelijk ‘carry back’-systeem (i.e. een achterwaartse overdracht van fiscale verliezen) ingevoerd.

Concreet wordt aan vennootschappen de mogelijkheid geboden om het fiscaal resultaat van het belastbare tijdperk dat is afgesloten tussen 13 maart 2019 en 12 maart 2020 (en dat naargelang het geval verbonden is aan het aanslagjaar 2019 of 2020) (geheel of gedeeltelijk) vrij te stellen via het aanleggen van een vrijgestelde reserve. Deze vrijstelling is geplafonneerd op 20 miljoen euro. Zij kan louter in de fiscale aangifte worden geclaimd en vereist geen boeking. Om die reden is deze reserve overigens niet onderworpen aan de zgn. onaantastbaarheidsvoorwaarde’.

In de fiscale aangifte in de vennootschapsbelasting met betrekking tot het daaropvolgende boekjaar (i.e. het huidige lopende boekjaar, verbonden aan het aanslagjaar 2020 of 2021) zal men de eerder vrijgestelde reserve moeten terugnemen. Deze kan dan tegen de verliezen van het lopende boekjaar worden afgezet.

Hoewel er technisch gesproken geen sprake is van een ‘carry-back’ van de verliezen van het huidige boekjaar (maar eerder van een ‘carry-forward’ van de belastbare winsten van het vorige boekjaar), komt de regeling er in feite op neer dat de verwachte verliezen van het lopende boekjaar worden afgezet tegen de winsten van het vorige boekjaar. Op die manier kunnen vennootschappen de cash out, verbonden aan de vennootschapsbelasting die verschuldigd zou zijn over het vorige boekjaar, beperken. Indien er voorafbetalingen werden gedaan, is het de bedoeling om deze snel terug te betalen.

Stel bv. dat een vennootschap, die haar boekhouding per kalenderjaar voert, in het boekjaar 2019 een belastbaar resultaat heeft van 1 miljoen euro, doch ingevolge de Corona-crisis in het huidige boekjaar (2020) een verlies van 200.000 euro verwacht. Deze vennootschap zal in haar aangifte over het boekjaar 2019 (aanslagjaar 2020) 200.000 euro van haar belastbaar resultaat kunnen vrijstellen, en dus slechts belast worden op 800.000 euro. In de aangifte over het (huidige) boekjaar 2020 (aanslagjaar 2021) zal de vennootschap het eerder vrijgestelde bedrag dienen terug te nemen. Indien het werkelijk gerealiseerde fiscale resultaat overeenstemt met het eerder ingeschatte verlies van 200.000 euro, betekent dit dat de vennootschap uiteindelijke geen belastbaar resultaat zal hebben in het boekjaar 2020 (aanslagjaar 2021), doch ook geen verlies van 200.000 euro meer zal kunnen overdragen.

De bedoeling is uiteraard wel om het vrij te stellen bedrag zo veel mogelijk af te stemmen op het verlies dat men verwacht voor het huidige lopende boekjaar (verbonden aan het aanslagjaar 2020 of 2021). Het ontwerp voorziet hiertoe in een sanctioneringsmechanisme onder de vorm van een afzonderlijke aanslag voor het geval dat het vrijgestelde bedrag naderhand meer dan 10% hoger blijkt dan het effectieve verlies dat men in het lopende boekjaar lijdt. De berekening van deze afzonderlijke aanslag is in het ontwerp bijzonder technisch uitgewerkt.

In het licht van de algemene graduele verlaging van de tarieven in de vennootschapsbelasting, werd in het ontwerp verder ook nog een correctiemechanisme voorzien voor het geval deze nieuwe maatregel ertoe zou leiden dat belastbare materie zou worden verschoven naar een boekjaar waarvoor een lager tarief van toepassing is.

Belangrijk is nog dat bepaalde vennootschappen uitdrukkelijk worden uitgesloten van deze maatregel. Het zou onder meer gaan om vennootschappen die in de periode van 12 maart 2020 tot en met de dag van de indiening van de aangifte in de vennootschapsbelasting over het aanslagjaar 2021 (i) een inkoop van eigen aandelen hebben verricht, (ii) dividenden hebben toegekend of uitgekeerd, of (iii) een kapitaalvermindering hebben doorgevoerd. Verder worden ook nog uitgesloten: vennootschappen die een rechtstreekse deelneming aanhouden in een vennootschap die gevestigd is in een ‘belastingparadijs’, of die betalingen doen aan ‘belastingparadijzen’, waarvan het totaalbedrag in de loop van het belastbaar tijdperk hoger is dan 100.000 euro (voor zover deze betalingen niet economische of financieel kunnen worden verantwoord). Tenslotte zijn ook bepaalde vennootschappen die onderworpen zijn aan een bijzonder fiscaal regime (zoals bv. beleggingsvennootschappen en vennootschappen die onderworpen zijn aan de tonnagetaks) uitgesloten van de carry-back.

Ook voor ondernemers die worden belast in de personenbelasting (of de belasting van niet-inwoners) wordt overigens voorzien in een tijdelijke vrijstelling voor verwachte verliezen en in een carry-back-systeem dat vergelijkbaar is met het regime voor vennootschappen.

Tijdelijk vrijgestelde ‘wederopbouwreserve’

Een tweede maatregel waarin wordt voorzien, is de zgn. wederopbouwreserve.

Een vennootschap zal de mogelijkheid hebben om voor de belastbare tijdperken die verbonden zijn aan de aanslagjaren 2022, 2023 en 2024 (een deel van) hun belastbare gereserveerde winst vrij te stellen door deze winst te boeken op een vrijgestelde ‘wederopbouwreserve’. De vrijstelbare wederopbouwreserve is (cumulatief) maximaal gelijk aan het boekhoudkundige bedrijfsverlies dat vastgesteld wordt op de afsluitdatum van het boekjaar in 2020 of (voor vennootschappen die hun boekjaar afsluiten tijdens de periode tussen 1 januari 2020 en 12 maart 2020) in 2021. Ook hier geldt een absoluut plafond van 20 miljoen euro.

De vrijstelling van de wederopbouwreserve is onderworpen aan de ‘onaantastbaarheidsvoorwaarde’, en veronderstelt dus weldegelijk dat de reserve in de boekhouding op een afzonderlijke passiefrekening wordt geboekt en behouden (dit in tegenstelling tot de hoger besproken vrijgestelde reserve in het kader van het nieuwe carry-back-regime). Zolang de wederopbouwreserve aan deze onaantastbaarheidsvoorwaarde voldoet, zal zij in principe niet worden belast. Er wordt echter wel voorzien in een (gedeeltelijke) in-resultaat-neming van de eerder aangelegde wederopbouwreserve, indien de vennootschap later haar eigen aandelen inkoopt, dividenden uitkeert, haar kapitaal vermindert, of haar loonkosten (aanzienlijk) verlaagt ten aanzien van vorige jaren.

De vennootschappen die op grond van hun bijzondere regime worden uitgesloten van het carry-back regime, worden ook uitgesloten van deze maatregel.

Eerste bedenkingen

Enige voorzichtigheid is momenteel nog geboden, omdat deze voorstellen nog geen formeel wetsontwerp uitmaken. Vaststelling is wel dat de voorgestelde wetsbepalingen (andermaal) bijzonder technisch zijn. Belastingplichtigen die van deze maatregelen gebruik willen maken, zullen eens te meer het hoofd erbij moeten houden, niet in het minst wanneer deze ‘covid’-maatregelen gecombineerd worden met andere fiscale stelsels, zoals onder meer de groepsbijdrage en de (EBITDA-) interestaftrekbeperking.

Ivo Vande Velde – Counsel (ivo.vandevelde@tiberghien.com)

Gilles Van Namen – Senior Associate (gilles.vannamen@tiberghien.com)

Yoram Descheemaeker – Associate (yoram.descheemaeker@tiberghien.com)