Circulaire 2021/C/43 - Deuxième Addendum à la circulaire 2019/C/50 concernant l’application des dispositions anti-abus portant sur l’entrée en vigueur de la loi du 25.12.2017

L' Administration générale de la Fiscalité – Impôt des sociétés a publié ce 17/05/2021 la Circulaire 2021/C/43 - Deuxième Addendum à la circulaire 2019/C/50 concernant l’application des dispositions anti-abus portant sur l’entrée en vigueur de la loi du 25.12.2017.

Cette circulaire concerne les art. 86. D. et 88, alinéa 2, de la loi du 25.12.2017 portant réforme de l’impôt des sociétés.

Table des matières

I. Introduction
II. Textes légaux
III. Commentaire

A. Généralités
B. Clôture intermédiaire
C. Particularités

1. Modifications des taux d’imposition

1.1 Taux ordinaire de l’ISoc
1.2. Plus-values sur actions ou parts

2. Prise en charge d’un escompte comptabilisé sur des immobilisations non amortissables

3. Pertes d’établissements étrangers

I. INTRODUCTION

1. Cette circulaire commente l’application des art. 86. D. et 88, al. 2, de la L 25.12.2017 (1) qui se rapportent à l’entrée en vigueur de cette loi, en particulier en vue du remplissage de la déclaration à l’impôt des sociétés (ISoc) ou à l’impôt des non-résidents/sociétés (INR/Soc.) pour l’exercice d’imposition (ex.d’imp.) 2021.

(1) Loi du 25.12.2017 portant réforme de l’impôt des sociétés, MB 29.12.2017 et errata dans le MB 26.03.2018 (ci-après L 25.12.2017).

Ce commentaire se limite dès lors à l’application de ces dispositions dans le cadre de la troisième phase de la réforme de l’ISoc, telle qu’elle résulte de la L 25.12.2017 (2).

(2) L’application de ces dispositions dans le cadre de la première et deuxième phase de la réforme de l’ISoc, telle qu’elle résulte de la L 25.12.2017, a été commentée dans la circulaire 2019/C/50 du 17.06.2019 concernant l’application des dispositions anti-abus portant sur l’entrée en vigueur de la loi du 25.12.2017 et dans l’addendum à cette circulaire du 23.06.2020.

II. TEXTES LÉGAUX

2. Ci-après, les art. 86 et 88, L 25.12.2017.

Art. 86 (3)

A. Les articles 5, 1°, 6, 1°, 11, 1°, 3° et 4°, 13 à 15, 17, 1°, 21, 1°, 24 à 26, 28, 29, 30, 1°, 3°, et 5°, 31, 1°, 32, 37, 39, 1° et 3°, 41, 1° à 4°, 43, 1°, 44, 1°, 45, 46, 49, 50, 52, 2° à 6°, 53, 1° à 3° à 6°, 54, 1°, 2° et 4°, 55, 1°, 3° et 5°, 56, 57, 59, 66, 67, 1°, 74, 78, 82 et 85 entrent en vigueur le 1er janvier 2018 et sont applicables à partir de l'exercice d'imposition 2019 se rattachant à une période imposable qui débute au plus tôt le 1er janvier 2018.

B1. Les articles 3, 18, 1°, 2° et 4°, 20, 33, 34, 36, 39, 5° à 15°, 40, 44, 2° et 3°, 47, 48, 53, 2°, 53/1, 73 et 73/1 entrent en vigueur le 1er janvier 2019 et sont applicables à partir de l'exercice d'imposition 2020 se rattachant à une période imposable qui débute au plus tôt le 1er janvier 2019.

B2. Les articles 7, 8, 10, 11, 2°, 18, 3°, 21, 2°, 22, 23, 27, 30, 2°, 4° et 6°, 39, 4°, 41, 5°, 42, 51, 52, 1°, 54, 3°, 55, 4°, 58, 61, 1°, 62 à 65, 67, 2°, 72, 75, 1°, 81, 83 et 84 entrent en vigueur le 1er janvier 2020 et sont applicables à partir de l'exercice d'imposition 2021 se rattachant à une période imposable qui débute au plus tôt le 1er janvier 2020.

C. Les articles 4, 1° et 2°, 16 et 68 entrent en vigueur le 1er janvier 2018 et sont applicables aux opérations de réduction de capital et de remboursement de primes d'émission ou de parts bénéficiaires assimilées à du capital libéré qui sont décidées par l'assemblée générale à partir du 1er janvier 2018.

Les articles 4, 3°, et 9 entrent en vigueur le 1er janvier 2020 et sont applicables aux intérêts qui se rapportent aux périodes après le 31 décembre 2019.

Les articles 17, 2° à 5°, 19, 61, 2°, et 76 entrent en vigueur le 1er janvier 2019 et sont applicables aux transferts qui ont lieu à partir du 1er janvier 2019.

L'article 29 entre en vigueur le 1er janvier 2018 et n'est pas applicable aux provisions ou dotations aux provisions qui ont été constituées pendant des périodes imposables qui ont commencé avant le 1er janvier 2018.

L'article 38 entre en vigueur le 1er janvier 2020 et est applicable aux immobilisations acquises ou constituées à partir du 1er janvier 2020.

Les articles 69 et 70 entrent en vigueur le 1er janvier 2018 et sont applicables aux dividendes payés ou attribués à partir du 1er janvier 2018.

L'article 71, 1°, 4° et 5°, entre en vigueur le 1er janvier 2018 et est applicable aux rémunérations payées ou attribuées à partir du 1er janvier 2018 et jusqu'au 31 décembre 2019.

L'article 71, 2° et 6° à 8°, entre en vigueur le 1er janvier 2018 et est applicable aux rémunérations payées ou attribuées à partir du 1er janvier 2018.

L'article 71, 3°, entre en vigueur le 1er janvier 2020 et est applicable aux rémunérations payées ou attribuées à partir du 1er janvier 2020.

L'article 75, 2°, entre en vigueur à partir de l'exercice d'imposition 2022.

Les articles 77, 79 et 80 sont applicables à partir du 1er janvier 2018. Les articles 79 et 80, en tant qu'ils modifient la date de départ des intérêts moratoires visés aux articles 418, alinéa 1er, et 419, alinéa 1er, 6°, du Code des impôts sur les revenus 1992, sont applicables aux enrôlements effectués à partir du 1er janvier 2018. En cas de cotisations subséquentes, la date d'enrôlement de la cotisation primitive est prise en considération pour l'application des présentes dispositions. L'article 79, en tant qu'il modifie la date de départ des intérêts moratoires pour l'application de l'article 418, alinéa 1er, du même Code, est applicable aux précompte professionnel et précompte mobilier rattachés aux exercices d'imposition 2018 et suivants.

L'article 80, en tant qu'il modifie la date de départ des intérêts moratoires pour l'application de l'article 419, alinéa 2, du même Code, est applicable aux précompte professionnel, précompte mobilier et versements anticipés rattachés aux exercices d'imposition 2018 et suivants.

D. Toute modification apportée à la date de clôture de l'exercice comptable à partir du 26 juillet 2017, reste sans effet pour l'application des dispositions du présent chapitre.

(3) Il est signalé que l’art. 86, L 25.12.2017 est encore modifié par :

- l’art. 38, L 30.07.2018 portant des dispositions diverses en matière d'impôts sur les revenus, MB 10.08.2018 ;

- les art. 6 et 59, L 11.02.2019 portant des dispositions fiscales, de lutte contre la fraude, financières et diverses, MB 22.03.2019 ;

- l’art. 8, L 13.04.2019 modifiant le Code des impôts sur les revenus 1992 supprimant la pénalité en cas de non-conformité à la condition du montant de rémunération de dirigeant, MB 26.04.2019 ;

- l’art. 22, L 28.04.2019 portant des dispositions fiscales diverses et modifiant l'article 1er, § 1ter, de la loi du 5 avril 1955, MB 06.05.2019 ;

- l’art. 47, L 02.05.2019 portant des dispositions fiscales diverses 2019-I, MB 15.05.2019.

Art. 88

L'article 87 est applicable à partir de l'exercice d'imposition 2019 se rattachant à une période imposable qui débute au plus tôt le 1er janvier 2018.

Toute modification apportée à la date de clôture de l'exercice comptable à partir du 26 juillet 2017, reste sans effet pour l'application de la disposition visée à l'alinéa 1er.

III. COMMENTAIRE

A. Généralités

3. En ce qui concerne l'objectif des dispositions anti-abus visées et leur portée, il peut être renvoyé aux n°s 3 à 7 de la circulaire 2019/C/50 du 17.06.2019 précitée et à l'addendum à cette circulaire du 23.06.2020.

Comme déjà souligné ci-avant (voir n° 1), cette circulaire commente essentiellement l’application des dispositions anti-abus dans le cadre de la troisième phase de la réforme de l’ISoc.

4. Lorsque les dispositions anti-abus sont appliquées, l’imposition à établir doit se rapporter, dans chaque cas, à l’ex.d’imp. qui est déterminé par la date réelle (nouvelle) de clôture de l’exercice comptable.

Dans ces cas où l’exercice comptable est prolongé ou écourté à partir du 26.07.2017, une seule déclaration à l’ISoc (ou à l’INR/Soc.) doit être introduite.

5. Cela signifie concrètement, en ce qui concerne la déclaration à l’ISoc (ou à l’INR/Soc.) pour l’ex.d’imp. 2021, que, dans ces cas, la déclaration doit être remplie pour la période imposable (p.i.) entière sur la base aussi bien :

- des dispositions fiscales qui tiennent compte de la troisième phase de la L 25.12.2017 (ci-après, dispositions fiscales de l’ex.d’imp. 2021), que

- des dispositions fiscales qui ne tiennent pas compte de la troisième phase de la L 25.12.2017 (ci-après, dispositions fiscales de l’ex.d’imp. 2021bis).

En d’autres termes, la société doit, dans ces cas, tenir compte, en ce qui concerne le remplissage de la déclaration à l’ISoc (ou à l’INR/Soc.) pour l’ex.d’imp. 2021, de l’application des « dispositions fiscales des ex.d’imp. 2021 et 2021bis » à une p.i. qui est scindée en deux périodes (voir les n°s 7 et s.).

6. Les exemples donnés au n° 13 de la circulaire 2019/C/50 du 17.06.2019 précitée sont également applicables ici.

B. Clôture intermédiaire

7. En application des dispositions anti-abus, la p.i. qui se rapporte à l’ex.d’imp. 2021 doit, le cas échéant, être scindée en deux périodes :

- une période pour laquelle il doit être tenu compte des dispositions afférentes à la troisième phase de la L 25.12.2017 ;

- une période pour laquelle il ne faut pas tenir compte des dispositions afférentes à la troisième phase de la L 25.12.2017.

Il en résulte que la société doit, pour les deux périodes, déterminer le résultat subsistant (4) avant le calcul de la corbeille fiscale qui a été introduite par la première phase de la L 25.12.2017 et l’application éventuelle de la limitation de déduction qui en découle. Une seule corbeille fiscale est calculée pour les deux périodes. Autrement dit, le résultat subsistant pour les deux périodes sera réduit de la partie des déductions fiscales attribuées proportionnellement à chacune de ces périodes. Ainsi, en fonction de la période est déterminée la partie de la base imposable totale qui est imposable à 29 % ou 25 %.

(4) Plus précisément, il s’agit dans la déclaration à l’ISoc du « Résultat subsistant suivant sa provenance après corrections » (correction pour certaines pertes professionnelles éprouvées dans des établissements étrangers, relative à certains dispositifs hybrides et relative aux entreprises étrangères contrôlées) et dans la déclaration INR/Soc., du « Résultat subsistant » (voir cadre « Détail des bénéfices » dans cette déclaration). Ci-après, il sera fait référence, par facilité, au « Résultat subsistant ».

Pour la détermination de la partie de la base imposable qui est imposable à 29 % et à 25 %, les déductions qui sont admises au sein de la corbeille fiscale devront être réparties proportionnellement entre le résultat subsistant des deux périodes.

8. Etant donné que les deux périodes, pour lesquelles différentes dispositions fiscales sont d’application, se rapportent à un seul exercice comptable et à une seule déclaration à l’ISoc (ou à l’INR/Soc.), la société doit établir une clôture intermédiaire.

9. L’attention est déjà attirée sur le fait que la société doit fournir dans une annexe un détail complet et clair de :

- la clôture intermédiaire ;

- la détermination du résultat subsistant pour les deux périodes, compte tenu des dispositions fiscales relatives à la période en question.

Cette annexe doit être jointe à la déclaration à l’ISoc (ou à l’INR/Soc.).

C. Particularités

10. Ci-après, sont énoncées un certain nombre de particularités dont il faut, le cas échéant, tenir compte pour la détermination du résultat subsistant par période et donc de la base imposable pour l’ex.d’imp. 2021. Y sont brièvement abordées certaines dispositions légales qui ont été modifiées ou introduites par la L 25.12.2017 et qui concernent la troisième phase de la réforme de l’ISoc. L’attention est attirée sur le fait que pour la détermination du résultat subsistant par période, il ne peut être tenu compte que des dispositions fiscales relatives à la période prise en considération.

1. MODIFICATIONS DES TAUX D’IMPOSITION

11. Pour les dispositions générales en la matière, il peut être renvoyé à la circulaire 2018/C/116 du 22.10.2018 concernant les modifications apportées aux taux à l’ISoc et à la contribution complémentaire de crise.

1.1 Taux ordinaire de l’ISoc

12. Le taux ordinaire de l’ISoc est réduit de 29 à 25 % à partir de l’ex.d’imp. 2021 lié à une p.i. qui débute au plus tôt le 01.01.2020 (5).

(5) Voir art. 215, al. 1er, CIR 92.

Exemple 1 (en euros)

Une société a un exercice comptable qui court normalement du 01.10.2019 au 30.09.2020 et décide le 15.07.2020 d’allonger cet exercice jusqu’au 31.12.2020.

Pour l’exercice comptable qui court du 01.10.2019 au 31.12.2020 (ex.d’imp. 2021), il y a deux périodes :

- période du 01.10.2019 au 30.09.2020 : dispositions fiscales de l’ex.d’imp. 2021bis ;

- période du 01.10.2020 au 31.12.2020 : dispositions fiscales de l’ex.d’imp. 2021.

La société est exclue du taux réduit de 20 % sur la première tranche de 100.000.

La société calcule, pour chaque période, sur la base de la clôture intermédiaire et de la clôture de l’exercice comptable, le résultat subsistant avant le calcul de la corbeille fiscale. La corbeille fiscale est ensuite calculée et les déductions éventuellement limitées (voir les n°s 3 à 9).

Supposons que ces calculs donnent une base imposable de 500.000 pour l'ex.d’imp. 2021, à savoir :

- 200.000 pour la période du 01.10.2019 au 30.09.2020. Cette partie est imposable à 29 % ;

- 300.000 pour la période du 01.10.2020 au 31.12.2020. Cette partie est imposable à 25 %.

Il convient de mentionner ce qui suit dans la déclaration à l’ISoc pour l'ex.d’imp. 2021 :

- 500.000 au code 1460 « Imposable au taux normal » ;

- 300.000 au code 6121 « Quotité de la base imposable au taux normal soumise en principe au taux de 25 % ».

Exemple 2 (en euros)

Une société a un exercice comptable qui court normalement du 01.04.2019 au 31.03.2020 et décide le 15.07.2019 d’écourter cet exercice au 31.12.2019.

Pour l’exercice comptable qui se rattache à l’ex.d’imp. 2021 et qui court du 01.01.2020 au 31.12.2020, il y a deux périodes :

- période du 01.01.2020 au 31.03.2020 : dispositions fiscales de l’ex.d’imp. 2021bis ;

- période du 01.04.2020 au 31.12.2020 : dispositions fiscales de l’ex.d’imp. 2021.

La société est exclue du taux réduit de 20 % sur la première tranche de 100.000.

La société calcule, pour chaque période, sur la base de la clôture intermédiaire et de la clôture de l’exercice comptable, le résultat subsistant avant le calcul de la corbeille fiscale. La corbeille fiscale est ensuite calculée et les déductions éventuellement limitées (voir les n°s 3 à 9).

Supposons que ces calculs donnent une base imposable de 500.000 pour l'ex.d’imp. 2021, à savoir :

- 200.000 pour la période du 01.01.2020 au 31.03.2020. Cette partie est imposable à 29 % ;

- 300.000 pour la période du 01.04.2020 au 31.12.2020. Cette partie est imposable à 25 %.

Il convient de mentionner ce qui suit dans la déclaration à l’ISoc pour l'ex.d’imp. 2021 :

- 500.000 au code 1460 « Imposable au taux normal » ;

- 200.000 au code 6123 « Quotité de la base imposable au taux normal soumise en principe au taux de 29 % ».

1.2. Plus-values sur actions ou parts

13. Les plus-values sur actions ou parts sont imposées au taux (6) qui est d’application à la date de réalisation de la plus-value.

(6) Voir les art. 192, 215 et 217, CIR 92.

Depuis l’entrée en vigueur de la troisième phase de la L 25.12.2017 (7), les plus-values sur actions ou parts qui ne sont pas exonérées, sont dans tous les cas imposables au taux ordinaire ou, le cas échéant, au taux réduit.

(7) Les dispositions de la troisième phase entre en vigueur le 01.01.2020 et sont d’application à partir de l’ex.d’imp. 2021 lié à une p.i. qui débute au plus tôt le 01.01.2020 (voir art. 86. B2., L 25.12.2017).

Le taux distinct de 25 % (+ CCC de 2 %) a été supprimé (8).

(8) Voir la suppression de l’art. 217, al. 1er, 2°, CIR 92, par l’art. 55, 4°, L 25.12.2017.

Exemple 1 (en euros)

Une société a un exercice comptable qui court normalement du 01.10.2019 au 30.09.2020 et décide le 15.07.2020 d’allonger cet exercice jusqu’au 31.12.2020.

Pour l’exercice comptable qui court du 01.10.2019 au 31.12.2020 (ex.d’imp. 2021), il y a deux périodes :

- période du 01.10.2019 au 30.09.2020 : dispositions fiscales de l’ex.d’imp. 2021bis ;

- période du 01.10.2020 au 31.12.2020 : dispositions fiscales de l’ex.d’imp. 2021.

La société est exclue du taux réduit de 20 % sur la première tranche de 100.000.

Hypothèse 1

Le 30.10.2020, la société a réalisé une plus-value sur actions ou parts (détenues depuis moins d'un an) pour un montant de 1.000.

Etant donné que la plus-value sur actions ou parts est réalisée au cours de la période allant du 01.10.2020 au 31.12.2020, il doit être tenu compte des dispositions fiscales relatives à l’ex.d’imp. 2021. Par conséquent, la plus-value sur actions ou parts est imposable au taux normal.

Dans la déclaration à l’ISoc pour l'ex.d’imp. 2021, le montant de 1.000 doit être mentionné au code 6121 « Quotité de la base imposable au taux normal soumise en principe au taux de 25 % ».

Hypothèse 2

La plus-value sur actions ou parts (détenues depuis moins d'un an) de 1.000 est réalisée le 31.07.2020.

Etant donné que la plus-value sur actions ou parts est réalisée au cours de la période allant du 01.10.2019 au 30.09.2020, il doit être tenu compte des dispositions fiscales relatives à l’ex. d’imp. 2021bis.

La plus-value sur actions ou parts (9) est donc imposable au taux distinct de 25 % (+ CCC de 2 %) (10).

(9) Seule la condition de durée de détention n’est pas remplie.
(10) Voir art. 217, al. 1er, 2°, CIR 92, avant sa suppression par l’art. 55, 4°, L 25.12.2017.

Dans la déclaration à l’ISoc pour l'ex.d’imp. 2021, le montant de 1.000 doit être mentionné au code 1466 « Plus-values sur actions ou parts en principe imposables à 25 % ».

Exemple 2 (en euros)

Une société a un exercice comptable qui court normalement du 01.04.2019 au 31.03.2020 et décide le 15.07.2019 d’écourter cet exercice au 31.12.2019.

Pour l’exercice comptable qui se rattache à l’ex.d’imp. 2021 et qui court du 01.01.2020 au 31.12.2020 (ex.d’imp. 2021), il y a deux périodes :

- période du 01.01.2020 au 31.03.2020 : dispositions fiscales de l’ex.d’imp. 2021bis ;

- période du 01.04.2020 au 31.12.2020 : dispositions fiscales de l’ex.d’imp. 2021.

La société est exclue du taux réduit de 20 % sur la première tranche de 100.000.

Hypothèse 1

Le 31.01.2020, la société a réalisé une plus-value sur actions ou parts (détenues depuis moins d'un an) pour un montant de 1.000.

Etant donné que la plus-value sur actions ou parts est réalisée au cours de la période allant du 01.01.2020 au 31.03.2020, il doit être tenu compte des dispositions fiscales relatives à l’ex.d’imp. 2021bis.

Par conséquent, la plus-value sur actions ou parts (11) est imposable au taux distinct de 25 % (+ CCC de 2 %) (12).

(11) Seule la condition de durée de détention n’est pas remplie.
(12) Voir art. 217, al. 1er, 2°, CIR 92, avant sa suppression par l’art. 55, 4°, L 25.12.2017.

Dans la déclaration à l’ISoc pour l'ex.d’imp. 2021, le montant de 1.000 doit être mentionné au code 1466 « Plus-values sur actions ou parts en principe imposables à 25 % ».

Hypothèse 2

La plus-value sur actions ou parts (détenues depuis moins d'un an) de 1.000 est réalisée le 31.05.2020.

Etant donné que la plus-value sur actions ou parts est réalisée au cours de la période allant du 01.04.2020 au 31.12.2020, il doit être tenu compte des dispositions fiscales relatives à l’ex.d’imp. 2021. Par conséquent, la plus-value sur actions ou parts est imposable au taux normal.

Dans la déclaration à l’ISoc pour l'ex.d’imp. 2021, le montant de 1.000 est repris au code 1460 « Imposable au taux normal ».

2. PRISE EN CHARGE D’UN ESCOMPTE COMPTABILISÉ SUR DES IMMOBILISATIONS NON AMORTISSABLES

14. Sur le plan comptable, lors de la comptabilisation de dettes non productives d’intérêt ou assorties d’un intérêt anormalement faible, un escompte est calculé dans certains cas.

Les règles comptables consistent notamment en ce que :

- la dette est portée pour sa valeur nominale au passif du bilan ;

- l’escompte est porté en diminution du prix d’acquisition de l’immobilisation (ou de la branche d’activité) et est pris en résultat (en charges) pro rata temporis par le biais du compte de régularisation à l’actif (charges à reporter, compte 490).

15. Par l’introduction du nouvel art. 198, § 1er, 8°, CIR 92, à partir de l’ex.d’imp. 2021 (13), la prise en résultat d’un escompte sur dettes relatives à des actifs incorporels ou corporels non amortissables ou à des immobilisations financières ne sera plus, sur le plan fiscal, acceptée à titre de charges professionnelles déductibles, pour autant que le prix d’achat soit inférieur à la valeur réelle majorée de l’escompte (14).

(13) Cette disposition entre en vigueur le 01.01.2020 et est d’application à partir de l’ex.d’imp. 2021 lié à une p.i. qui débute au plus tôt le 01.01.2020.
(14) Voir la circulaire 2019/C/99 du 30.09.2019 relative au traitement fiscal de la prise en charge d’un escompte comptabilisé sur des immobilisations incorporelles ou corporelles non amortissables ou financières.

L’escompte pris en charge via le compte de régularisation est repris en DNA.

Exemple (en euros)

Une société a un exercice comptable qui court normalement du 01.05.2019 au 30.04.2020 et décide le 31.01.2020 d’allonger cet exercice jusqu’au 31.12.2020.

Pour l’exercice comptable qui court du 01.05.2019 au 31.12.2020 (ex.d’imp. 2021), il y a deux périodes :

- période du 01.05.2019 au 30.04.2020 : dispositions fiscales de l’ex.d’imp. 2021bis ;

- période du 01.05.2020 au 31.12.2020 : dispositions fiscales de l’ex.d’imp. 2021.

La société achète un terrain pour 100.000 le 01.05.2020. La société payera le prix d’acquisition de manière étalée sur une période de cinq ans. La valeur réelle du terrain est également de 100.000. La société n’est redevable d’aucun intérêt pour le paiement différé. L’escompte s'élève à 5.000.

Le prix d'acquisition (100.000) est inférieur à la valeur réelle augmentée de l’escompte (105.000).

Pendant une période de cinq ans, la société prendra annuellement une partie de l’escompte en résultat (charge). La partie de l'escompte qui est prise en charge par le biais du compte de régularisation pour la période allant du 01.05.2020 au 31.12.2020 n'est pas considérée comme une charge professionnelle déductible et doit être reprise parmi les DNA (15).

(15) Un exemple simplifié est donné ici. En ce qui concerne le traitement comptable, il peut être renvoyé à l'exemple de l'avis CNC 137/4 - Créances et dettes à plus d'un an non productives d'intérêts ou assorties d'un intérêt anormalement faible, du 01.09.1986.

3. PERTES D’ÉTABLISSEMENTS ÉTRANGERS

16. En ce qui concerne les pertes de la p.i. éprouvées dans un établissement étranger ou inhérentes à des actifs étrangers, situés dans un Etat avec lequel la Belgique a conclu une convention préventive de la double imposition, ce qui suit est d’application pour l’ex.d’imp. 2021 (16) :

- la convention prévoit l’exonération totale des bénéfices réalisés dans l'établissement ou au moyen des actifs : les pertes ne sont pas prises en considération pour déterminer la base imposable sauf pour ce qui concerne les pertes « définitives » éprouvées dans un Etat membre de l'Espace Economique Européenne (17) ;

- la convention prévoit un impôt réduit sur les bénéfices réalisés dans l'établissement ou au moyen des actifs : les pertes restent en dehors de la base imposable à déterminer, dans la même proportion que la réduction d’impôt accordée par la convention (18).

(16) Cette disposition entre en vigueur le 01.01.2020 et est d’application à partir de l’ex.d’imp. 2021 lié à une p.i. qui débute au plus tôt le 01.01.2020.

(17) Voir art. 185, § 3, al. 1er et 4, CIR 92, tel que modifié par l’art. 18, 3°, L 25.12.2017.

(18) Voir art. 185, § 3, al. 2, CIR 92, tel que modifié par l’art. 18, 3°, L 25.12.2017.

17. Le montant des pertes visées, qui n’est pas pris en considération, en tout ou en partie, pour déterminer la base imposable, doit être ajouté au résultat obtenu après application de l’interdiction de déduction (voir code 1419 dans l’exemple ci-dessous).

Exemple (en euros)

Une société a un exercice comptable qui court normalement du 01.10.2019 au 30.09.2020 et décide le 15.07.2020 d’allonger cet exercice jusqu’au 31.12.2020. La société a un établissement étranger situé dans un Etat avec lequel la Belgique a conclu une convention préventive de la double imposition prévoyant l’exonération totale des bénéfices.

Pour l’exercice comptable qui court du 01.10.2019 au 31.12.2020 (ex.d’imp. 2021), il y a deux périodes :

- période du 01.10.2019 au 30.09.2020 : dispositions fiscales de l’ex.d’imp. 2021bis ;

- période du 01.10.2020 au 31.12.2020 : dispositions fiscales de l’ex.d’imp. 2021.

​ Période 1 Période 2

Résultat

Belgique 1.000 2.000

Etablissement étranger 100 - 200

Etant donné que les dispositions de l'ex.d’imp. 2021 s'appliquent à la période allant du 01.10.2020 au 31.12.2020 et que la perte éprouvée dans l'établissement étranger n'est pas définitive, celle-ci n'est pas déductible (19). Il convient d’une part, de mentionner au code 1427 « Résultat après application de l’interdiction de déduction » le montant de 2.900 et, d'autre part, de mentionner au code 1419 « Pertes d’origine étrangère qui ne sont pas prises en considération pour déterminer la base imposable » le montant de 200.

(19) Voir art. 185, § 3, al. 1er, CIR 92.

Compte tenu des données précitées, le cadre « Détail des bénéfices » de la déclaration à l’ISoc pour l’ex.d’imp. 2021 est rempli comme suit :

Source : Fisconetplus