Circulaire 2024/C/50 avec la FAQ relative au verdissement fiscal de la mobilité en ce qui concerne la fiscalité automobile

Clarification de la FAQ relative à la fiscalité automobile (titre II de la Circulaire 2023/C/99 avec la FAQ relative au verdissement fiscal de la mobilité en ce qui concerne la fiscalité automobile, précédemment chapitre 1 de la Circulaire 2021/C/115 relative au verdissement fiscal de la mobilité).

impôt des personnes physiques ; impôt des non-résidents/personnes physiques ; frais professionnels ; voiture

SPF Finances, le 22.07.2024
Administration générale de la Fiscalité – Impôt des personnes physiques

I. Introduction
II. FAQ relative à la fiscalité automobile

1. En quoi consiste la réforme ?
2. Quels sont les véhicules et frais concernés ?
3. Qui est concerné ?
4. Quelles seront les nouvelles règles de déduction pour ces véhicules sans émission de CO2 ?
5. La réforme interdit-elle les véhicules avec émission de CO2 ?
6. Quel avenir pour les véhicules avec émission de CO2 ?
7. Quid d'une modification du contrat de leasing ou de location ?
8. Comment appliquer la limite de déduction à une indemnité kilométrique forfaitaire pour déplacements de service accordée par un employeur à un travailleur pour l'utilisation de son propre véhicule hybride rechargeable acheté du 01.01.2023 au 31.12.2025 ?
9. Quid du forfait de frais professionnels de 0,15 euro par kilomètre pour les déplacements du domicile au lieu de travail ?
10. Quid si je mets un véhicule à disposition d'un tiers qui l'utilise à des fins privées ?
11. Les frais professionnels afférents aux bornes de recharge continueront-ils à être considérés comme des frais afférents à l'utilisation d'un véhicule ?

I. Introduction

La loi du 25.11.2021 organisant le verdissement fiscal et social de la mobilité (MB 03.12.2021) a introduit un certain nombre de mesures fiscales relatives :

­ > au parc automobile des véhicules d'entreprise sans émission carbone

­ > à la déduction de frais majorée pour bornes de recharge pour voitures électriques

­ > à la réduction d'impôt pour bornes de recharge pour voitures électriques

> ­ à la déduction pour investissements majorée pour investissements en camions sans émission carbone, en infrastructure de recharge pour l'hydrogène bleu, vert ou turquoise et en infrastructure de recharge électrique.

La circulaire 2021/C/115 du 22.12.2021 relative au verdissement fiscal de la mobilité contient un certain nombre de FAQ qui expliquent ces mesures fiscales.

La circulaire 2023/C/99 du 12.12.2023 actualise les FAQ précitées en ce qui concerne la déduction des frais professionnels afférents à l'utilisation d'un véhicule visé à l'art. 65 du Code des impôts 1992 (fiscalité automobile).

La présente circulaire clarifie les questions 6 et 7 du titre II de la FAQ relative à la fiscalité automobile. Les questions reprises sous ce titre doivent donc être remplacées dans leur intégralité par ce qui suit.

II. FAQ relative à la fiscalité automobile

1. EN QUOI CONSISTE LA RÉFORME ?

Les dispositions actuelles limitent de 40 à 100 % la déduction des frais professionnels afférents à l'utilisation de véhicules visés à l'article 65 du Code des impôts sur les revenus 1992 en fonction de leurs émissions de CO2.

À partir de 2026, tous les nouveaux véhicules visés ci-dessus devront rouler sans aucune émission de carbone pour que les frais professionnels résultant de leur utilisation restent fiscalement déductibles.

2. QUELS SONT LES VÉHICULES ET FRAIS CONCERNÉS ?

Les véhicules concernés par la réforme sont toutes les voitures, voitures mixtes et minibus autres que ceux utilisés exclusivement pour le transport rémunéré de personnes, y compris les utilitaires légers visés à l'article 4, § 3 du Code des taxes assimilées aux impôts sur les revenus, soit les véhicules visés à l'article 65 du Code des impôts sur les revenus 1992.

Les véhicules et frais suivants restent toutefois non concernés par les limites de déduction des frais professionnels :

- les véhicules qui sont affectés exclusivement à un service de taxis ou à la location avec chauffeur et sont exemptés à ce titre de la taxe de circulation sur les véhicules automobiles ;

- les véhicules qui sont affectés exclusivement à l'enseignement pratique dans des écoles de conduite agréées et qui sont spécialement équipés à cet effet ;

- les véhicules qui sont donnés exclusivement en location à des tiers ;

- les frais qui sont répercutés à des tiers, à condition que ces frais soient explicitement et séparément mentionnés dans la facture.

Toutefois, les véhicules visés au premier et au troisième tiret ci-avant sont concernés par les limites de déduction des frais professionnels lorsqu'ils appartiennent à des tiers et sont exposés par l'utilisateur final desdits véhicules. Il en va de même des frais qui sont remboursés à des tiers.

3. QUI EST CONCERNÉ ?

Tous les contribuables justifiant des frais professionnels pour l'utilisation ou la mise à disposition d'un véhicule visé à la question précédente.

4. QUELLES SERONT LES NOUVELLES RÈGLES DE DÉDUCTION POUR CES VÉHICULES SANS ÉMISSION DE CO2 ?

Les frais professionnels des véhicules sans émissions de CO2 achetés, pris en leasing ou en location à partir du 01.01.2026 resteront fiscalement déductibles à 100 %.

Toutefois, l'objectif étant d'encourager une transition écologique et pas de rendre le régime fiscal des voitures de société plus avantageux, ce taux de déductibilité sera réduit progressivement en fonction de l'année d'acquisition du véhicule sans émissions :

Exemple :

Pour l'exercice d'imposition 2030, revenus de l'année 2029, la déduction des frais professionnels d'un véhicule sans émissions acquis en 2028 sera limitée à 90 % tandis que la déduction des frais professionnels d'un véhicule sans émissions acquis en 2027 restera limitée à 95 %. Le pourcentage de déduction ainsi obtenu est dès lors conservé pendant toute la durée d'utilisation ou de location.

5. LA RÉFORME INTERDIT-ELLE LES VÉHICULES AVEC ÉMISSION DE CO2 ?

Non. Il ne résulte aucun interdit concernant les véhicules à combustion de carburant fossile ou de véhicules hybrides (*).

Toutefois, la déductibilité des frais professionnels résultant de leur utilisation ou mise à disposition sera progressivement réduite puis entièrement supprimée.

En effet, les frais professionnels des véhicules avec des émissions de CO2 supérieures à zéro achetés, pris en leasing ou en location à partir du 01.01.2026 ne seront plus déductibles.

(*) Les véhicules hybrides s'entendent ici soit des hybrides dont la batterie électrique est alimentée exclusivement au moyen d'un moteur à combustion et/ou par l'énergie de freinage (« full-hybrides »), soit des hybrides équipés d'un moteur à carburant et d'une batterie électrique qui peut être rechargée via une connexion à une source d'alimentation externe (« hybrides plug-in »).

6. QUEL AVENIR POUR LES VÉHICULES AVEC ÉMISSION DE CO2 ?

Les règles de déduction actuelles sont maintenues pour les véhicules à combustion ou hybrides en cours d'utilisation ou de mise à disposition qui seront achetés, pris en leasing ou en location avant le 01.07.2023 (*) (**).

Pour les mêmes véhicules achetés, pris en leasing ou en location à partir du 01.07.2023 jusqu'au 31.12.2025, les règles de déduction existantes sont également mais momentanément maintenues. La déductibilité des frais professionnels sera en effet exempte de minima et plafonnée à 75 % à partir de 2025 (Ex.d'imp. 2026), pour atteindre 50 % en 2026 (Ex.d'imp. 2027) et 25 % en 2027 (Ex.d'imp. 2028) (***). À partir de 2028 (Ex.d'imp. 2029), ces frais ne seront plus déductibles.

(*) Pour les véhicules hybrides rechargeables (soit les hybrides dont la batterie électrique est rechargée au moyen d'une source d'énergie extérieure) achetés, pris en leasing ou en location à partir du 01.01.2023, la déductibilité des frais d'essence ou de diesel sera néanmoins plafonné à 50 % afin d'inciter l'utilisation du moteur électrique.

(**) La date d'achat ne doit pas nécessairement correspondre au moment où le contribuable devient le propriétaire économique du véhicule. Les véhicules commandés mais non encore livrés seront en effet considérés comme « achetés ». En cas de leasings ou de locations, c'est la date du contrat qui sera prise en compte.

(***) À partir de 2025, les véhicules dont les émissions de CO2 sont égales ou supérieures à 200 g/Km ne seront plus concernés par le taux fixe actuel de 40 % mais soumis à la même nouvelle formule du taux de déduction des frais professionnels afférent aux véhicules dont les émissions sont inférieures. Cette assimilation résultera de facto en une diminution du taux de déduction pour ces véhicules.

Attention : Le minimum de 75 % pour les frais professionnels faits ou supportés afférents à l'utilisation de véhicules acquis avant le 01.01.2018 ne s'applique pas à l'impôt des sociétés.

7. QUID D'UNE MODIFICATION DU CONTRAT DE LEASING OU DE LOCATION ?

Toute modification des conditions du contrat de leasing ou de location qui donne lieu à une prolongation de la durée initiale a pour conséquence de générer une nouvelle date de contrat. Ce n'est pas le cas si le contrat prévoyait à l'origine la possibilité de le modifier et que toutes les modalités d'exécution concrètes liées à cette modification avaient déjà été prévues dans le contrat de leasing ou de location lors de sa conclusion, de sorte que, suite à cette modification, aucune convention supplémentaire ne doit être conclue entre le loueur et le preneur, lequel peut unilatéralement exécuter les modalités de la modification, qui étaient déjà prévues dans le contrat depuis sa conclusion.

Si un contrat de leasing ou de location ne prévoit pas de prolongation à l'origine ou prévoit la possibilité de prolonger le contrat sans que toutes les modalités n'aient déjà été déterminées (y compris la durée de la prolongation, les nouvelles conditions du contrat, le nouveau prix de l'option, etc.), alors son éventuelle prolongation est assimilée à un nouveau contrat.

Il en va de même dans le cas d'une levée d'option d'achat.

Si une entreprise transfère une voiture de société ainsi que le contrat de leasing associé à une autre entreprise, le cas échéant, du même groupe, et qu'un avenant est ajouté pour désigner un nouveau contractant, alors la date de cet avenant détermine quel régime fiscal s'applique à la voiture.

Lorsqu'un contribuable commande lui-même une voiture, mais qu'il cherche ensuite un financement et se retrouve avec une formule de leasing et n'achète donc pas lui-même le véhicule, la date de conclusion de ce contrat de leasing est prise en compte pour la limite de déduction.

L'installation d'un accessoire (tel qu'une boule d'attelage ou un coffre de toit) sur la voiture ou le changement d'un élément subsidiaire (tel que le garage chargé de l'entretien) en rapport avec la voiture, qui modifie le contrat de leasing ou ajoute un avenant, ne donne pas lieu à la création d'un nouveau contrat avec nouvelle date.

8. COMMENT APPLIQUER LA LIMITE DE DÉDUCTION À UNE INDEMNITÉ KILOMÉTRIQUE FORFAITAIRE POUR DÉPLACEMENTS DE SERVICE ACCORDÉE PAR UN EMPLOYEUR À UN TRAVAILLEUR POUR L'UTILISATION DE SON PROPRE VÉHICULE HYBRIDE RECHARGEABLE ACHETÉ DU 01.01.2023 AU 31.12.2025 ?

Pour les véhicules hybrides rechargeables ou hybrides plug-in (soit les hybrides dont la batterie électrique est rechargée au moyen d'une source d'énergie extérieure) qui sont achetés, pris en leasing ou en location à partir du 01.01.2023, les frais d'essence ou de diesel sont limités conformément à la limitation de déduction ordinaire (voir FAQ 6), mais avec un plafond absolu de 50 %.

Toutefois, les autres frais de voiture, y compris les frais d'électricité, restent soumis à la limitation ordinaire de déduction (voir FAQ 6).

Lorsqu'un employeur accorde à un travailleur une indemnité kilométrique forfaitaire pour des déplacements de service effectués avec la propre voiture du travailleur (frais propres à l'employeur), et que cette voiture est une voiture hybride plug-in achetée par le travailleur au cours de la période allant du 01.01.2023 au 31.12.2025, l'indemnité kilométrique forfaitaire peut être considérée comme se rapportant à :

­ des frais d'essence ou de diesel : pour 30 % ;

­ d'autres frais (y compris les frais d'électricité) : pour 70 %.

9. QUID DU FORFAIT DE FRAIS PROFESSIONNELS DE 0,15 EURO PAR KILOMÈTRE POUR LES DÉPLACEMENTS DU DOMICILE AU LIEU DE TRAVAIL ?

La déductibilité des frais forfaitaires de 0,15 euro par kilomètre pour les déplacements du domicile au lieu de travail ne sera maintenue, à partir de 2026, que pour les véhicules sans émissions de CO2.

Cette déduction forfaitaire restera également applicable pour les véhicules avec émissions relevant d'un des régimes transitoires qui maintiennent partiellement de la déduction en frais professionnels. Il s'agit des véhicules achetés, pris en leasing ou en location avant le 01.07.2023 (ainsi que ceux achetés, pris en leasing ou en location à partir du 01.07.2023 jusqu'au 31.12.2025 tant que la déduction des frais leur est toujours applicable, c'est-à-dire, jusqu'à y compris l'ex.d'imp. 2028).

10. QUID SI JE METS UN VÉHICULE À DISPOSITION D'UN TIERS QUI L'UTILISE À DES FINS PRIVÉES ?

La déductibilité des frais d'un véhicule mis à disposition pour l'utilisation à des fins personnelles d'un tiers est soumise à limitation, à l'exception du montant correspondant à l'avantage de toute nature imposable qui en résulte dans le chef dudit tiers et à concurrence de l'intervention personnelle de ce même tiers. Ces montants peuvent être déduits des frais mentionnés en premier lieu.

Exemple :

Un employeur met un véhicule à disposition de son travailleur qui l'utilise tant à des fins professionnelles que privées. Ses exercices comptables correspondent aux années civiles.

Le véhicule a été acquis par l'employeur en 2017.

Le taux d'émission du véhicule est 150 g/Km CO2.

Pour les revenus de l'année 2022, les frais afférents à cette voiture s'élèvent à 3.000 euros.

Pour cette même période, l'avantage de toute nature qui résulte de cette mise à disposition pour le travailleur s'élève à la base à 2.500 euros.

Cependant, le travailleur intervient en 2022 à hauteur de 500 euros pour l'usage privé de ce même véhicule de sorte que l'avantage de toute nature imposable s'élève à 2.000 euros.

Les frais professionnels relatif au véhicule qui sont à limiter à 75 % dans le chef de l'employeur s'élèvent à 500 euros (3.000 – 2.500).

11. LES FRAIS PROFESSIONNELS AFFÉRENTS AUX BORNES DE RECHARGE CONTINUERONT-ILS À ÊTRE CONSIDÉRÉS COMME DES FRAIS AFFÉRENTS À L'UTILISATION D'UN VÉHICULE ?

Les frais professionnels afférents aux bornes de recharge seront toujours déductibles mais, dans un but de cohérence, ne seront plus limités à titre de frais afférents à l'utilisation d'un véhicule, quel que soit le pourcentage de déduction des différents véhicules qui en feront usage, électriques comme hybrides. A partir de l'ex.d'imp. 2022, ils sont déductibles à 100 %.

Toutefois, les frais professionnels afférents aux bornes de recharges achetées, prises en leasing ou en location à partir du 01.01.2030 seront limitées à 75 % pour correspondre au pourcentage de déduction applicable aux véhicules sans émissions achetés, pris en leasing ou en location à partir de cette même année.

Réf. interne : 738.416/2