- FR
- NL
- EN
Circulaire 2022/C/65 betreffende de wijzigingen aangebracht aan het Btw-Wetboek en koninklijke besluiten door de wet van 20.12.2021; de wet van 27.12.2021; de programmawet van 27.12.2021 en het koninklijk besluit van 27.12.2021 ...
Temps de lecture: 175 min |6 juli 2022 à 07:15
De Algemene Administratie van de Fiscaliteit – Belasting over de toegevoegde waarde publiceerde op 06/07/2022 de Circulaire 2022/C/65 betreffende de wijzigingen aangebracht aan het Btw-Wetboek en koninklijke besluiten door de wet van 20.12.2021; de wet van 27.12.2021; de programmawet van 27.12.2021 en het koninklijk besluit van 27.12.2021 ...
Eerste commentaar met betrekking tot de wet van 20.12.2021 tot wijziging van het Wetboek van de belasting over de toegevoegde waarde betreffende de vrijstellingen van de belasting ter uitvoering van activiteiten in het kader van het gemeenschappelijk veiligheids- en defensiebeleid binnen het Uniekader en betreffende tijdelijke vrijstellingen bij invoer en bepaalde leveringen van goederen en diensten in reactie op de COVID-19-pandemie.
Eerste commentaar met betrekking tot de wet van 27.12.2021 houdende diverse bepalingen inzake belasting over de toegevoegde waarde.
Eerste commentaar met betrekking tot de programmawet van 27.12.2021
Eerste commentaar met betrekking tot het koninklijk besluit van 27.12.2021 tot wijziging van de koninklijke besluiten nrs. 2, 4, 6, 10, 19 en 22 met betrekking tot de belasting over de toegevoegde waarde.
Inhoudstafel
2.1.1. Reglementaire bepalingen
2.2.1. Reglementaire bepalingen
3. WET VAN 27.12.2021 HOUDENDE DIVERSE BEPALINGEN INZAKE BELASTING OVER DE TOEGEVOEGDE WAARDE
3.2.1. Reglementaire bepalingen
3.3. Aftrek van belasting door een gemengde belastingplichtige
3.3.1. Reglementaire bepalingen
3.3.2.3. Nieuw artikel 46, § 2, van het Btw-Wetboek
3.4. Mededeling van het btw-identificatienummer
3.4.1. Reglementaire bepalingen
3.4.2.1. Artikel 50, § 1, tweede lid, van het Btw-Wetboek
3.4.2.2. Artikel 53quater van het Btw-Wetboek
3.5.1. Reglementaire bepalingen
3.6. Technische aanpassing met betrekking tot de nationale regelgeving
3.6.1. Wijziging van artikel 58quater, § 6, van het Btw-Wetboek
3.6.1.1. Reglementaire bepaling
3.6.2. Wijziging van artikel 58quinquies, § 9, van het Btw-Wetboek
3.6.2.1. Reglementaire bepaling
3.7.1. Wijziging van artikel 76, § 1, van het Btw-Wetboek
3.7.1.1. Reglementaire bepaling
3.7.2. Wijziging van artikel 76, § 2, van het Btw-Wetboek
3.7.2.1. Reglementaire bepaling
3.7.3. Wijziging van artikel 76, § 3, van het Btw-Wetboek
3.7.3.1. Reglementaire bepaling
3.8. Verlaagd tarief voor haarprothesen
3.8.1. Reglementaire bepalingen
3.9.1. Reglementaire bepalingen
3.10.1. Reglementaire bepalingen
3.11.1. Reglementaire bepalingen
3.11.1.1. Werk in onroerende staat met betrekking tot privé-woningen van minstens 15 jaar oud
3.11.1.2. Werk in onroerende staat met betrekking tot privé-woningen voor gehandicapten
3.11.1.3. Werk in onroerende staat met betrekking tot instellingen voor gehandicapten
3.11.1.4. Werk in onroerende staat met betrekking tot privéwoningen van minstens 10 jaar oud
3.11.2.1. Werk in onroerende staat met betrekking tot privé-woningen van minstens 15 jaar oud
3.11.2.2. Werk in onroerende staat met betrekking tot privé-woningen voor gehandicapten
3.11.2.3. Werk in onroerende staat met betrekking tot instellingen voor gehandicapten
3.11.2.4. Werk in onroerende staat met betrekking tot privéwoningen van minstens 10 jaar oud
3.12. Bijzondere regeling voor de deeleconomie
3.12.1. Reglementaire bepalingen
3.13. Wijziging van het artikel 91 van het Btw-Wetboek
3.13.1. Reglementaire bepaling
3.14.1. Reglementaire bepaling
4. PROGRAMMAWET VAN 27.12.2021
4.2.1. Uitsluiting van het verstrekken van gemeubeld logies van de vrijstellingsregeling
4.2.2.1. Omschrijving van de afwijkende regeling
4.2.2.2. Doel van die afwijkende regeling
4.2.3. Datum van inwerkingtreding
5.1. Wijziging van het koninklijk besluit nr. 2 van 19.12.2018
5.1.1. Reglementaire bepalingen
5.2. Wijziging van het koninklijk besluit nr. 4 van 29.12.1969
5.3. Wijziging van het koninklijk besluit nr. 6 van 27.12.1977
5.3.1. Reglementaire bepalingen
5.4. Wijziging van het koninklijk besluit nr. 10 van 29.12.1992
5.5. Wijziging van het koninklijk besluit nr. 19 van 29.06.2014
5.6. Wijziging van het koninklijk besluit nr. 22 van 15.09.1970
5.6.1. Reglementaire bepalingen
5.6.2.1. Handelingen waarvoor de landbouwregeling geldt
5.6.2.2. Afwijking van het principe van niet-combinatie met andere activiteiten
5.6.2.3. Verlies van de bijzondere landbouwregeling
5.6.2.4. Intracommunautaire afstandsverkoop van landbouwproducten
5.6.2.7. Opheffing van de keuze voor de forfaitaire regeling
[Top]
1. Inleiding
De wet van 20.12.2021 tot wijziging van het Wetboek van de belasting over de toegevoegde waarde betreffende de vrijstellingen van de belasting ter uitvoering van activiteiten in het kader van het gemeenschappelijk veiligheids- en defensiebeleid binnen het Uniekader en betreffende tijdelijke vrijstellingen bij invoer en bepaalde leveringen van goederen en diensten in reactie op de COVID-19-pandemie, gepubliceerd in het Belgisch Staatsblad van 28.12.2021, wijzigt:
- de artikelen 25quater, § 2, en 42, § 3, van het Wetboek van de belasting over de toegevoegde waarde
Tenzij anders vermeld – de tijdelijke vrijstellingen gelden vanaf 01.01.2021 - hebben deze wijzigingen uitwerking vanaf 01.07.2022.
De wet van 27.12.2021 houdende diverse bepalingen inzake belasting over de toegevoegde waarde, gepubliceerd in het Belgisch Staatsblad van 31.12.2021, wijzigt:
- de artikelen 15, 44, § 2, 44, § 3, 46, 50, § 1, 53quater, 56, 57, 58quater, § 6, 58quinquies, 76, en 91, § 1, van het Wetboek van de belasting over de toegevoegde waarde,
- tabel A van de bijlage bij het koninklijk besluit nr. 20 van 20.07.1970 tot vaststelling van de tarieven van de belasting over de toegevoegde waarde en tot indeling van de goederen en de diensten bij die tarieven,
- de wet van 27.06.2021 houdende diverse bepalingen inzake belasting op de toegevoegde waarde, en
bekrachtigt het koninklijk besluit van 27.04.2021 tot wijziging van het koninklijk besluit nr. 20 van 20.07.1970 … met betrekking tot de restaurant- en cateringdiensten en het koninklijk besluit van 29.09.2021 tot wijziging van het koninklijk besluit nr. 20 van 20.07.1970 … met betrekking tot mondmaskers en hydroalcoholische gels.
De voormelde wijzigingen hebben betrekking op:
- de vrijstelling voor politieke, syndicale, religieuze, levensbeschouwelijke, vaderlandslievende, filantropische of staatsburgerlijke instellingen
- het gemeubeld logies
- de aftrek van de belasting
- de mededeling van het btw-identificatienummer
- de bijzondere regelingen - opheffing van de regeling van forfaitaire grondslagen van aanslag - aanpassing van de regeling voor landbouwondernemingen
- de technische aanpassing met betrekking tot de nationale regelgeving
- de teruggaaf van belasting
- het verlaagd btw-tarief voor haarprothesen
- het verlaagd btw-tarief voor onroerende handelingen met betrekking tot privéwoningen voor gehandicapten
- de plaatsbepalingsregels voor afstandsverkopen van uit een derdelandsgebied of derde land ingevoerde goederen
- de afschaffing van het attest van de afnemer inzake werken in onroerende staat verricht aan privéwoningen
- de bijzondere regeling voor de deeleconomie
- de wijziging van het artikel 91 van het Wetboek van de belasting over de toegevoegde waarde.
Tot slot bekrachtigt deze wet ook de twee voormelde koninklijke besluiten genomen in uitvoering van artikel 37, § 1, van het Wetboek van de belasting over de toegevoegde waarde.
Tenzij anders vermeld hebben deze wijzigingen uitwerking vanaf 01.01.2022.
De programmawet van 27.12.2021, gepubliceerd in het Belgisch Staatsblad van 31.12.2021, wijzigt artikel 56, § 3, van het Wetboek van de belasting over de toegevoegde waarde.
Deze wetswijziging treedt in werking op 01.01.2022.
Het koninklijk besluit van 27.12.2021, gepubliceerd in het Belgisch Staatsblad van 31.12.2021, wijzigt de koninklijke besluiten nrs. 2, 4, 6, 10, 19 en 22 met betrekking tot de belasting over de toegevoegde waarde.
Dit besluit treedt in werking op 01.01.2022.
[Top]
2. Wet van 20.12.2021 tot wijziging van het Wetboek van de belasting over de toegevoegde waarde betreffende de vrijstellingen van de belasting ter uitvoering van activiteiten in het kader van het gemeenschappelijk veiligheids- en defensiebeleid binnen het Uniekader en betreffende tijdelijke vrijstellingen bij invoer en bepaalde leveringen van goederen en diensten in reactie op de COVID-19-pandemie
2.1. Vrijstellingen voor de levering van goederen en diensten alsook voor de invoer van goederen ter uitvoering van activiteiten in het kader van het gemeenschappelijk veiligheids- en defensiebeleid binnen het Uniekader
2.1.1. Reglementaire bepalingen
In artikel 25quater van het Btw-Wetboek wordt paragraaf 2 vervangen als volgt:
'§ 2. Met een intracommunautaire verwerving van goederen onder bezwarende titel wordt gelijkgesteld de toewijzing door de strijdkrachten van een lidstaat die deelneemt aan een defensie-inspanning ter uitvoering van een Unieoptreden in het kader van het gemeenschappelijk veiligheids- en defensiebeleid, ten behoeve van die strijdkrachten of het hen begeleidende burgerpersoneel, van goederen die zij niet tegen de algemene belastingvoorwaarden van de interne markt van een lidstaat hebben verworven, wanneer de invoer van deze goederen niet in aanmerking zou kunnen komen voor de in artikel 42, § 3, eerste lid, 4°bis, bedoelde vrijstelling.
Met een intracommunautaire verwerving van goederen onder bezwarende titel wordt gelijkgesteld de toewijzing door de strijdkrachten van een staat die partij is bij het Noord-Atlantisch Verdrag, ten behoeve van deze strijdkrachten of het hen begeleidende burgerpersoneel, van goederen die zij niet tegen de algemene belastingvoorwaarden van de interne markt van een lidstaat hebben verworven, wanneer de invoer van deze goederen niet in aanmerking zou kunnen komen voor de in artikel 42, § 3, eerste lid, 5°, bedoelde vrijstelling'.
In artikel 42, § 3, eerste lid, van het Btw-Wetboek, worden de bepalingen onder 4°bis en 4°ter ingevoegd, luidende:
'4 °bis de leveringen, de invoeren van goederen en de diensten, bestemd voor de strijdkrachten van andere lidstaten, ten behoeve van die strijdkrachten of het hen begeleidende burgerpersoneel of voor de bevoorrading van hun messes of kantines, wanneer die strijdkrachten deelnemen aan een defensie-inspanning ter uitvoering van een Unieoptreden in het kader van het gemeenschappelijk veiligheids- en defensiebeleid;
4° ter de leveringen van goederen en de diensten die naar een andere lidstaat werden verricht en bestemd zijn voor de strijdkrachten van een andere lidstaat dan de lidstaat van bestemming zelf, ten behoeve van deze strijdkrachten of het hen begeleidende burgerpersoneel of voor de bevoorrading van hun messes of kantines, wanneer die strijdkrachten deelnemen aan een defensie-inspanning ter uitvoering van een Unieoptreden in het kader van het gemeenschappelijk veiligheids- en defensiebeleid'.
2.1.2. Commentaar
Artikel 3 van de wet 20.12.2021 vervangt het huidige artikel 25quater, § 2, van het Btw-Wetboek door de bestaande paragraaf voortaan uit te splitsen in twee nieuwe leden.
Artikel 25quater, § 2, eerste lid, nieuw, van het Btw-Wetboek vormt de omzetting van artikel 22, eerste alinea, nieuw, van richtlijn 2006/112/EG, zoals ingevoegd bij richtlijn 2019/2235.
Op grond van artikel 25quater, § 2, eerste lid, nieuw, van het Btw-Wetboek, wordt de toewijzing door de strijdkrachten van een lidstaat die deelneemt aan een defensie-inspanning ter uitvoering van een Unieoptreden in het kader van het gemeenschappelijk veiligheids- en defensiebeleid (hierna: GVDB), ten behoeve van die strijdkrachten of het hen begeleidende burgerpersoneel, van goederen die zij niet tegen de algemene belastingvoorwaarden van de interne markt van een lidstaat hebben verworven gelijkgesteld met een intracommunautaire verwerving van goederen onder bezwarende titel wanneer de invoer van die goederen niet in aanmerking zou kunnen komen voor de in artikel 42, § 3, eerste lid, 4°bis, nieuw, van het Btw-Wetboek bedoelde vrijstelling. Deze bepaling, ingevoegd bij artikel 4, voorziet onder meer in een vrijstelling voor de invoer van goederen bestemd voor de strijdkrachten van andere lidstaten, ten behoeve van die strijdkrachten of het hen begeleidende burgerpersoneel of voor de bevoorrading van hun messes of kantines, wanneer die strijdkrachten deelnemen aan een defensie-inspanning ter uitvoering van een Unieoptreden in het kader van het GVDB.
Voorbeeld
De door Belgische strijdkrachten in Nederland aangekochte goederen in het kader van de deelname aan een defensie-inspanning ter uitvoering van een Unieoptreden in het kader van het GVDB, zijn van btw vrijgesteld op grond van artikel 151, lid 1, eerste alinea, punt b bis), nieuw, van richtlijn 2006/112/EG, zoals ingevoegd bij richtlijn 2019/2235. Die goederen zijn aldaar dus niet verworven tegen de algemene belastingvoorwaarden van de interne markt van die lidstaat. Wanneer die goederen aldus worden overgebracht naar België, zal de toewijzing van die goederen door de Belgische strijdkrachten worden gelijkgesteld met een intracommunautaire verwerving van goederen onder bezwarende titel overeenkomstig artikel 25quater, § 2, eerste lid, nieuw, van het Btw-Wetboek en dienovereenkomstig in België worden belast.
De uitzondering op die gelijkstelling voorzien in fine van dat artikel is in casu immers niet van toepassing: de invoer van die goederen kan namelijk niet in aanmerking komen voor de in artikel 42, § 3, eerste lid, 4°bis, nieuw, van het Btw-Wetboek bedoelde vrijstelling bij invoer, aangezien die goederen in België niet bestemd zijn voor de strijdkrachten van andere lidstaten zoals vereist voor de toepassing van die vrijstelling. De intracommunautaire verwerving in België zal dus wel zijn vrijgesteld indien dezelfde goederen in Nederland onder dezelfde omstandigheden en voorwaarden zouden zijn aangekocht door de strijdkrachten van een andere lidstaat en ze vervolgens door die strijdkrachten naar België zouden zijn overgebracht.
Artikel 25quater, § 2, tweede lid, nieuw, van het Btw-Wetboek herformuleert de tekst van artikel 25quater, § 2, van het Btw-Wetboek op een meer abstracte manier om zo nauwer aansluiting te vinden bij de formulering van artikel 22 van richtlijn 2006/112/EG, dat ingevolge de invoeging van een nieuwe eerste alinea in dat artikel door de richtlijn 2019/2235 voortaan artikel 22, tweede alinea, nieuw, van de richtlijn vormt.
Artikel 25quater, § 2, oud, van het Btw-Wetboek ging er wellicht terecht van uit dat de toepassing ervan in de praktijk beperkt zou zijn tot de toewijzing in België door het Belgisch leger van goederen die niet zijn verworven tegen de algemene belastingvoorwaarden van de Duitse interne markt, maar rekening houdend met recente evoluties in de stationering van Belgische strijdkrachten is het niet uitgesloten dat deze bepaling ook in andere situaties toepassing zou kunnen vinden.
Het nieuw artikel 25quater, § 2, van het Btw-Wetboek is 10 dagen na zijn publicatie in het Belgisch Staatsblad van kracht geworden.
Richtlijn 2006/112/EG voorziet onder bepaalde voorwaarden in een vrijstelling van de belasting over de toegevoegde waarde (btw) voor leveringen van goederen en diensten aan, alsook de invoer van goederen door, de strijdkrachten van de staten die partij zijn bij het Noord-Atlantisch Verdrag, voor zover die strijdkrachten deelnemen aan een gemeenschappelijke defensie-inspanning buiten hun eigen staat.
Op die vrijstellingen kan geen beroep worden gedaan wanneer de strijdkrachten van een lidstaat deelnemen aan activiteiten in het kader van het 'GVDB' zoals uiteengezet in afdeling 2 van hoofdstuk 2 van titel V van het Verdrag betreffende de Europese Unie. Er moet prioriteit worden gegeven aan de noodzakelijke verbetering van de Europese defensie- en crisisbeheersingsvermogens en de vereiste versterking van de veiligheid en defensie van de Unie. In hun gezamenlijke mededeling van 28.03.2018 over het actieplan voor militaire mobiliteit hebben de hoge vertegenwoordiger van de Unie voor buitenlandse zaken en veiligheidsbeleid en de Commissie de noodzaak erkend om de btw-behandeling van de defensie-inspanningen die worden geleverd binnen het Uniekader en onder auspiciën van de Noord-Atlantische Verdragsorganisatie (NAVO) op elkaar af te stemmen.
Richtlijn 2019/2235 strekt er aldus toe om de btw-behandeling van de defensie-inspanningen die worden geleverd binnen het Uniekader en onder auspiciën van de Noord-Atlantische Verdragsorganisatie (NAVO) effectief op elkaar af te stemmen.
Artikel 4 van de wet van 20.12.2021 zet artikel 1, 2) en 3), van richtlijn 2019/2235 om. Artikel 1, 2), van die richtlijn voegt in artikel 143, lid 1, van richtlijn 2006/112/EG een punt g bis) in. Artikel 1, 3), van richtlijn 2019/2235 voegt in artikel 151, lid 1, eerste alinea, van richtlijn 2006/112/EG de punten b bis) en b ter) in. De artikelen 143, lid 1, punt g bis), en 151, lid 1, eerste alinea, punten b bis) en b ter), nieuw, van richtlijn 2006/112/EG worden omgezet in artikel 42, § 3, eerste lid, 4°bis en 4°ter, nieuw, van het Btw-Wetboek.
Op grond van deze nieuwe bepalingen zijn de leveringen, de invoer van goederen en de diensten (in België), bestemd voor de strijdkrachten van andere lidstaten van de belasting vrijgesteld voor zover die strijdkrachten deelnemen aan een defensie-inspanning ter uitvoering van een Unieoptreden in het kader van het GVDB. Deze nieuwe bepalingen vormen de tegenhanger van de vrijstellingen voorzien voor dezelfde handelingen die worden verricht door strijdkrachten die deelnemen aan de gemeenschappelijke defensie-inspanning geleverd onder auspiciën van de Noord-Atlantische Verdragsorganisatie (artikel 42, § 3, eerste lid, 5° en 6°, van het Btw-Wetboek).
Zowel artikel 143, lid 1, punt g bis) als artikel 151, lid 1, eerste alinea, punt b bis), van richtlijn 2006/112/EG worden omgezet in eenzelfde artikel van het Btw-Wetboek omdat in artikel 42, § 3, van het Btw-Wetboek de leveringen van goederen, de invoer van goederen en de diensten tot op heden steeds gezamenlijk werden vermeld, terwijl in richtlijn 2006/112/EG een opsplitsing gemaakt wordt tussen enerzijds 'de invoer van goederen' en anderzijds 'de goederenleveringen en de verrichting van diensten'. Omwille van de samenhang wordt deze structuur gehandhaafd voor de nieuwe bepalingen die zijn ingevoegd ingevolgde de omzetting van richtlijn 2019/2235.
Artikel 42, § 3, eerste lid, 4°bis, nieuw, van het Btw-Wetboek heeft betrekking op de invoer van goederen, leveringen en diensten, verricht op het Belgisch grondgebied ten behoeve van de strijdkrachten van andere lidstaten die op het Belgisch grondgebied aanwezig zijn.
De vrijstelling voorzien in artikel 42, § 3, eerste lid, 4°ter, nieuw, van het Btw-Wetboek, verschilt van die opgenomen in artikel 42, § 3, eerste lid, 4°bis, nieuw, van het Btw-Wetboek in die zin dat het gaat over de leveringen en diensten die naar een andere lidstaat worden verricht (de handeling heeft een grensoverschrijdend karakter) en die bestemd zijn voor de strijdkrachten van een andere lidstaat dan de lidstaat van bestemming van de goederen of diensten, i.e. de lidstaat op het grondgebied waarvan de strijdkrachten zich bevinden.
In het algemeen wordt opgemerkt dat, wat de nieuw ingevoegde bepalingen betreft, de vrijstellingen voor defensie-inspanningen die worden verricht met het oog op de uitvoering van een Unieoptreden in het kader van het GVDB slechts een beperkt toepassingsgebied hebben. De vrijstellingen gelden met andere woorden alleen voor die situaties waarin de strijdkrachten taken uitvoeren die rechtstreeks verband houden met een defensie-inspanning in het kader van GVDB en geen betrekking hebben op civiele missies in het kader van GVDB.
Overeenkomstig artikel 3, lid 1, eerste alinea, van richtlijn 2019/2235 worden de wettelijke en bestuursrechtelijke bepalingen die nodig zijn om aan deze richtlijn te voldoen door de lidstaten uiterlijk op 30.06.2022 vastgesteld en bekendgemaakt.
Overeenkomstig artikel 3, lid 1, tweede alinea, van voornoemde richtlijn passen de lidstaten die bepalingen toe vanaf 01.07.2022.
Artikel 5 van deze wet stelt daarom de datum van inwerkingtreding van de nieuwe bepalingen ingevoegd bij hoofdstuk 2 van deze wet vast op 01.07.2022.
2.2. Tijdelijke vrijstellingen bij invoer en bepaalde leveringen van goederen en diensten in reactie op de COVID-19-pandemie
2.2.1. Reglementaire bepalingen
In artikel 42, § 3, van het Btw-Wetboek worden de volgende wijzigingen aangebracht:
a. in het eerste lid wordt de bepaling onder 3°bis ingevoegd, luidende:
'3°bis de leveringen van goederen aan, de invoeren van goederen door of het verrichten van diensten voor de Europese Commissie of een krachtens het Unierecht opgericht agentschap of orgaan wanneer de Europese Commissie of een dergelijk agentschap of orgaan deze goederen of diensten aankoopt of deze goederen invoert in het kader van de uitvoering van de hen bij het Unierecht toevertrouwde taken ter bestrijding van de COVID-19-pandemie, tenzij de aangekochte goederen en diensten of de ingevoerde goederen onmiddellijk dan wel op een later tijdstip worden gebruikt voor latere leveringen onder bezwarende titel door de Europese Commissie of dergelijk agentschap of orgaan;';
b. tussen het tweede en het derde lid wordt een lid ingevoegd, luidende:
'Wanneer niet langer is voldaan aan de vrijstellingsvoorwaarden van het eerste lid, 3°bis , stelt de Europese Commissie of het betrokken agentschap of orgaan voor wie de vrijstelling bij invoer is toegepast, die de vrijgestelde levering van goederen heeft ontvangen of voor wie de vrijgestelde dienst is verricht, de administratie belast met de belasting over de toegevoegde waarde daarvan in kennis en is de invoer van die goederen, de levering van die goederen of die dienst aan de belasting onderworpen onder de voorwaarden die op dat ogenblik gelden.';
c. paragraaf 3 wordt aangevuld met een lid, luidende:
'Wanneer België de lidstaat van ontvangst is en tot op Europees niveau een uniforme belastingregeling is vastgesteld, warden onderworpen aan de door het vierde lid bepaalde voorwaarden:
1° de in het eerste lid bedoelde vrijstellingen met uitzondering van de in 3°bis bedoelde vrijstelling;
2° de in artikel 151, lid 1, van de Richtlijn 2006/112/ EG bedoelde vrijstellingen, met uitzondering van de in punt a ter) bedoelde vrijstelling.'.
2.2.2. Commentaar
Gezien de blijvende noodzaak van dringende maatregelen om de huidige gezondheidscrisis aan te pakken, moeten de aankoop van goederen en diensten door de Commissie of een krachtens Unierecht opgericht agentschap of orgaan bij de uitvoering van hun taken worden vrijgesteld, om te reageren op de COVID19-pandemie. Zo zullen de maatregelen die middels verscheidene initiatieven van de Unie in die situatie worden genomen, niet worden belemmerd door btw-bedragen die de EU-instellingen niet kunnen terugvorderen, of door de administratieve last vanwege de verplichtingen om zich voor btw-doeleinden te registreren.
Richtlijn (EU) 2020/2020 van de raad van 07.12.2020 tot wijziging van richtlijn 2006/112/EG wat betreft tijdelijke maatregelen inzake de belasting over de toegevoegde waarde van toepassing op COVID-19-vaccins en medische hulpmiddelen voor in‑vitrodiagnostiek, in reactie op de COVID-19-pandemie volstaat niet om de strijd tegen de COVID‑19-pandemie op te voeren. Met deze richtlijn kunnen de lidstaten immers slechts gedurende een beperkte periode verlaagde tarieven toepassen op leveringen van medische hulpmiddelen voor COVID-19-in-vitrodiagnostiek en diensten die daar nauw mee samenhangen, of een vrijstelling met recht op aftrek van voorbelasting verlenen voor leveringen van COVID-19-vaccins en medische hulpmiddelen voor COVID-19-in-vitrodiagnostiek, en diensten die nauw met die hulpmiddelen en vaccins samenhangen.
Richtlijn 2021/1159 strekt er aldus toe om in een nieuwe btw-vrijstelling te voorzien voor aankopen door organen van de Unie van goederen en diensten in reactie op de noodsituatie als gevolg van de COVID-19-pandemie, wanneer die kosteloos ter beschikking worden gesteld van de lidstaten of derden, zoals nationale autoriteiten of instellingen.
Artikel 6, a), van de wet van 20.12.2021 zet artikel 1, 1), a) en 2), a), i), van richtlijn 2021/1159 om.
Artikel 1, 1), a), van richtlijn 2021/1159 voegt in artikel 143, lid 1, van richtlijn 2006/112/EG een punt f ter) in. Artikel 1, 2), a), i), van richtlijn 2021/1159 voegt in artikel 151, lid 1, eerste alinea, van richtlijn 2006/112/EG een punt a ter) in. De artikelen 143, lid 1, punt f ter), en 151, lid 1, eerste alinea, punt a ter), nieuw, van richtlijn 2006/112/EG worden omgezet in artikel 42, § 3, eerste lid, 3°bis, nieuw, van het Btw-Wetboek.
Op grond van deze nieuwe bepalingen is de invoer van goederen (in België) door de Europese Commissie of een krachtens het Unierecht opgericht agentschap of orgaan alsook de leveringen van goederen en diensten (in België) aan deze instellingen en organen vrijgesteld van belasting wanneer de Europese Commissie of een dergelijk agentschap of orgaan deze goederen aankoopt of invoert in het kader van de uitvoering van de hen bij het Unierecht toevertrouwde taken ter bestrijding van de COVID-19-pandemie, tenzij de aangekochte goederen en diensten of de ingevoerde goederen onmiddellijk of op een later tijdstip worden gebruikt voor latere leveringen onder bezwarende titel door de Europese Commissie of dergelijk agentschap of orgaan.
Zoals in het geval van artikel 4 van die wet worden zowel artikel 143, lid 1, punt f ter), als artikel 151, lid 1, eerste alinea, punt a ter), van richtlijn 2006/112/EG in hetzelfde artikel van het Btw-Wetboek omgezet, aangezien artikel 42, § 3, van het Btw-Wetboek de invoer van goederen, de leveringen van goederen en de diensten tot op heden steeds gezamenlijk werden vermeld, terwijl in richtlijn 2006/112/EG een onderscheid wordt gemaakt tussen enerzijds 'de invoer van goederen' (artikel 143 van richtlijn 2006/112/EG) en anderzijds de 'de levering van goederen' en de 'verrichting van diensten' (artikel 151 van richtlijn 2006/112/EG). Omwille van de samenhang wordt deze structuur gehandhaafd voor de nieuwe bepalingen die zijn ingevoegd ingevolgde de omzetting van richtlijn 2021/1159.
Artikel 6, b), van de wet van 20.12.2021 zet artikel 1, 1), b) en artikel 1, 2), b), van richtlijn 2021/1159 om.
Artikel 1, 1), b), van richtlijn 2021/1159 voegt in artikel 143 van richtlijn 2006/112/EG een nieuw derde lid in. Artikel 1, 2), b), van richtlijn 2021/1159 voegt in artikel 151 van richtlijn 2006/112/EG een nieuw derde lid in. De nieuwe artikelen 143, lid 3 en 151, lid 3, van richtlijn 2006/112/EG zijn omgezet in een nieuw lid dat wordt ingevoegd tussen het tweede en derde lid, van artikel 42, § 3, van het Btw-Wetboek (artikel 42, § 3, derde lid, nieuw, van het Btw-Wetboek).
Deze nieuwe bepaling verplicht de Commissie of het betrokken agentschap of orgaan die goederen heeft ingevoerd of leveringen van goederen of diensten heeft ontvangen die krachtens artikel 42, § 3, eerste lid, 3°bis, nieuw, van het Btw-Wetboek zijn vrijgesteld, de lidstaat waar de vrijstelling werd toegepast (in dit geval België, en meer concreet de administratie belast met de belasting over de toegevoegde waarde) in kennis te stellen wanneer aan de voorwaarden voor de vrijstelling voorzien in artikel 42, § 3, eerste lid, 3°bis, nieuw, van het Btw-Wetboek niet langer is voldaan. Vanaf dat moment zijn de invoer en de leveringen van deze goederen alsook de diensten onderworpen aan btw onder de voorwaarden die op dat moment gelden krachtens de bepalingen van het Btw-Wetboek en de uitvoeringsbesluiten. De nadere regels met betrekking tot die kennisgeving zullen worden vastgelegd bij koninklijk besluit.
Artikel 6, c), van de wet van 20.12.2021 zet artikel 1, 2), a), ii), van richtlijn 2021/1159 om.
Artikel 1, 2), a), ii), van richtlijn 2021/1159 vervangt artikel 151, lid 1, tweede alinea, van richtlijn 2006/112/EG. Artikel 151, lid 1, tweede alinea, nieuw, van richtlijn 2006/112/EG wordt omgezet door artikel 42, § 3, van het Btw-Wetboek aan te vullen met een nieuw lid. Aangezien artikel 6, b), van de wet een nieuw lid invoegt tussen het tweede en het derde lid van artikel 42, § 3, van het Btw-Wetboek, resulteert de aanvulling van dat artikel met een nieuw lid door artikel 6, c), van de wet aldus in artikel 42, § 3, vijfde lid, nieuw, van het Btw-Wetboek.
Artikel 42, § 3, derde lid, van het Btw-Wetboek (dat ingevolge deze wet voortaan (ongewijzigd) artikel 42, § 3, vierde lid, nieuw, zal uitmaken) voorziet reeds dat, tenzij een internationaal verdrag of een zetelverdrag anders bepaalt, de koning de toepassingsvoorwaarden bepaalt voor de toekenning van de vrijstellingen bedoeld in artikel 42, § 3, eerste lid, 1° tot 8°, van het Btw-Wetboek, de voorwaarden waaronder van die vrijstellingen kan worden afgezien en de bedragen, de aard en de hoeveelheden van de goederen en diensten die voor die vrijstellingen in aanmerking kunnen komen. In dit verband voorziet deze bepaling in een delegatie aan de koning die daartoe de minister van Financiën of zijn gemachtigde kan belasten met het vastleggen van de procedure voor het bekomen van de vrijstellingen, van de periode waarbinnen de vrijstellingen moeten worden aangevraagd en van maximumdrempels per periode, in het bijzonder om misbruik tegen te gaan. Deze bepaling voorziet dat deze criteria binnen dit kader door de minister van Financiën of zijn gemachtigde kunnen worden vastgelegd na raadpleging of op vraag van andere ministers. Ten slotte wordt bepaald dat de koning ook kan bepalen dat de in het eerste lid bedoelde vrijstellingen worden verleend bij wijze van teruggaaf (1).
(1) Zie afdeling 5.3 die de wijzigingen becommentarieert aangebracht aan het koninklijk besluit nr. 6 van 27.12.1977.
Artikel 151, lid 1, tweede alinea, van de richtlijn 2006/112/EG bepaalt momenteel al dat de in de eerste alinea van dat artikel 151, lid 1 geregelde vrijstellingen (de vrijstellingen bedoeld in artikel 42, § 3, eerste lid, 1° tot 8°, van het Btw-Wetboek), van toepassing zijn met inachtneming van de door de lidstaat van ontvangst vastgestelde beperkingen, totdat (op Europees niveau) een uniforme belastingregeling is vastgesteld. Dit houdt in dat wordt afgeweken van het basisprincipe inzake btw dat stelt dat de belastbare handelingen die geacht worden voor btw-doeleinden op het grondgebied van een bepaalde lidstaat plaats te hebben in principe uitsluitend onderworpen zijn aan de nationale btw-wetgeving van die lidstaat (de plaats van de belastbare handelingen vormt in principe het juridische aanknopingspunt voor de toepasselijkheid van de nationale wetgeving van een lidstaat – dit principe kent wel andere uitzonderingen, maar dan uitsluitend op het vlak van verplichtingen, bv. de aanduiding van de bevoegde lidstaat voor facturering en bijzondere regelingen waarbij lidstaat van identificatie en lidstaat waar de handeling plaatsvindt worden losgekoppeld).
Het valt op te merken dat in het geval van diplomaten, de lidstaat van ontvangst degene is waarin de diplomaat als dusdanig geaccrediteerd is. In het geval van strijdkrachten is de lidstaat van ontvangst degene waarin die strijdkrachten gelegerd zijn. In het geval van een internationale organisatie, is de lidstaat van ontvangst degene die als dusdanig is erkend door de internationale overeenkomst die de organisatie opricht of door het zetelakkoord (werkdocument n° 897 van het btw-comité, blz. 20).
Op grond van artikel 151, lid 1, tweede alinea, van de richtlijn 2006/112/EG zullen handelingen die in aanmerking komen voor de vrijstelling bedoeld in artikel 151, lid 1, tweede alinea, van de richtlijn 2006/112/EG uitsluitend onderworpen zijn aan de vrijstellingsbeperkingen opgelegd door de lidstaat van ontvangst, ongeacht of de betrokken handeling al dan niet op het grondgebied van de lidstaat van ontvangst plaatsvindt. Deze specifieke regel impliceert evenzeer dat de andere aspecten met betrekking tot de betrokken belastbare handelingen onderworpen blijven aan de nationale regelgeving van de lidstaat waar de handelingen geacht worden plaats te vinden voor btw-doeleinden.
Voorbeeld
De Europese Commissie koopt voor 10.000 euro goederen aan in Frankrijk die naar België worden vervoerd voor rekening van de Europese Commissie.
De levering van de goederen wordt geacht in Frankrijk plaats te vinden overeenkomstig artikel 14, § 2, van het Btw-Wetboek. De bijzondere plaatsbepalingsregeling voor de intracommunautaire afstandsverkopen van goederen van artikel 15, § 1, 1°, van het Btw-Wetboek is immers niet van toepassing want de goederen worden niet vervoerd door of voor rekening van de leverancier zoals vereist door artikel 1, § 19, van het Btw-Wetboek.
De levering komt in aanmerking voor vrijstelling van btw overeenkomstig artikel 151, lid 1, eerste alinea, punt a bis), van de richtlijn 2006/112/EG in Frankrijk. Overeenkomstig artikel 151, lid 1, tweede alinea, van de richtlijn 2006/112/EG zal die vrijstelling evenwel onderworpen zijn aan de beperkingen die gelden in België (als lidstaat van ontvangst van de instellingen van de Europese Unie) ten aanzien van de levering van dergelijke goederen aan de Europese Commissie.
Indien de levering de beperkingen opgelegd in België niet overschrijdt, zal de levering in Frankrijk zijn vrijgesteld overeenkomstig artikel 151, lid 1, eerste alinea, punt a bis), van de richtlijn 2006/112/EG. De te volgen procedure is vastgelegd in artikel 51 van de Uitvoeringsverordening (EU) nr. 282/2011 van de raad van 15 maart 2011 houdende vaststelling van maatregelen ter uitvoering van richtlijn 2006/112/EG betreffende het gemeenschappelijke stelsel van belasting over de toegevoegde waarde.
De voormelde aankoop geeft in dat geval in hoofde van de Europese Commissie tevens aanleiding tot een intracommunautaire verwerving van die goederen in België (artikel 25bis, § 1, iuncto artikel 25quinquies, § 2, van het Btw-Wetboek). In die veronderstelling, is die intracommunautaire verwerving evenwel niet aan de belasting onderworpen (artikel 25ter, § 1, tweede lid, 1°, van het Btw-Wetboek) omdat de levering van die goederen in België (per hypothese) krachtens artikel 42, § 3, eerste lid, 3°, van het Btw-Wetboek zou zijn vrijgesteld.
Indien de levering de beperkingen opgelegd in België overschrijdt, zal de levering in Frankrijk niet kunnen vrijgesteld worden overeenkomstig artikel 151, lid 1, eerste alinea, punt a bis) van de richtlijn 2006/112/EG. In dat geval zijn de regels van toepassing die gelden voor een gewone levering van goederen vanuit Frankrijk met vervoer voor rekening van de afnemer die de hoedanigheid heeft van een niet-belastingplichtige rechtspersoon. Al naargelang de Europese Commissie derhalve al dan niet de drempel bedoeld in artikel 25ter, § 1, tweede lid, 2°, van het Btw-Wetboek heeft overschreden zal er belasting worden geheven over de intracommunautaire verwerving in België dan wel over de levering in Frankrijk.
Deze specifieke regel werd tot op heden niet expliciet omgezet in het Btw-Wetboek. Naar aanleiding van de aanpassing van artikel 151, lid 1, tweede alinea, van de richtlijn 2006/112/EG door de richtlijn 2021/1159, wordt van de omzetting van die richtlijn gebruik gemaakt om deze regel, vanuit het perspectief van de toepassing van de Belgische nationale btw-regels (met name de beperkingen aan de betrokken vrijstellingen), formeel te verankeren in het Btw-Wetboek.
Artikel 151, lid 1, tweede alinea, nieuw van de richtlijn 2006/112/EG wordt aldus omgezet in artikel 42, § 3, vijfde lid, nieuw, van het Btw-Wetboek dat aldus bepaalt dat, tot op Europees niveau een uniforme belastingregeling is vastgesteld en wanneer België lidstaat van ontvangst is, artikel 42, § 3, vierde lid, nieuw, van het Btw-Wetboek van toepassing is op:
- de in het eerste lid van artikel 42, § 3, van het Btw-Wetboek bedoelde vrijstellingen, met uitzondering van de in 3°bis bedoelde vrijstelling (bedoeld zijn hier de vrijstellingen die van toepassing zijn overeenkomstig de bepalingen van het Btw-Wetboek, dus met betrekking tot handelingen die voor btw-doeleinden geacht worden in België plaats te vinden) en
- de in artikel 151, lid 1, van de richtlijn 2006/112/EG bedoelde vrijstellingen, met uitzondering van de in punt a ter) bedoelde vrijstelling (bedoeld zijn hier de vrijstellingen die niet van toepassing zijn overeenkomstig de bepalingen van het Btw-Wetboek maar wel overeenkomstig de richtlijnbepalingen, dus met betrekking tot handelingen die voor btw-doeleinden geacht worden in een andere lidstaat van de Europese Unie dan België plaats te vinden).
Wat de omzetting van het artikel 151, lid 1, tweede alinea, nieuw, van richtlijn 2006/112/EG door artikel 6, c) van de wet betreft, wordt met de uitsluiting van handelingen in verband met de bestrijding van de COVID-19-pandemie van de toepassing van de door de lidstaten van ontvangst van de betrokken instellingen vastgestelde beperkingen beoogd te voorkomen dat de toepassing van deze vrijstelling van hoger algemeen belang zou kunnen worden beperkt, en aldus de daadwerkelijke uniforme toepassing ervan in de gehele Unie te bevorderen.
Overeenkomstig artikel 2, eerste alinea, van richtlijn 2021/1159 worden de wettelijke en bestuursrechtelijke bepalingen die nodig zijn om aan deze richtlijn te voldoen door de lidstaten uiterlijk op 31.12.2021 vastgesteld en bekendgemaakt. Artikel 2, tweede alinea, van dezelfde richtlijn bepaalt echter dat de lidstaten deze maatregelen met terugwerkende kracht vanaf 01.01.2021 toepassen. Artikel 3, tweede alinea, van dezelfde richtlijn maakt deze maatregelen van toepassing vanaf 01.01.2021.
Zoals vermeld in overweging 5 van richtlijn 2021/1159 zijn de maatregelen ter bestrijding van de gevolgen van de COVID-19-pandemie die onder de nieuwe vrijstelling kunnen vallen reeds van toepassing, met name via het instrument voor noodhulp dat werd ingesteld bij Verordening (EU) 2020/521 van de raad van 14.04.2020 tot activering van noodhulp uit hoofde van Verordening (EU) 2016/369, en tot wijziging van de bepalingen ervan rekening houdend met de uitbraak van COVID-19. Als btw zou moeten worden betaald voor met deze maatregelen verband houdende handelingen, zouden kostbare middelen verloren gaan en zouden de lidstaten minder goederen en diensten krijgen in verhouding tot de te betalen btw. Om de Uniebegroting optimaal te gebruiken bij het aanpakken van de gevolgen van de COVID-19-pandemie moeten de bij dit hoofdstuk ingevoerde vrijstellingen bijgevolg gelden met terugwerkende kracht vanaf 01.01.2021. De retroactieve toepassing is fundamenteel om deze vrijstelling zo doeltreffend mogelijk te maken. Indien sommige van deze handelingen toch werden belast, kan alsnog een correctie van deze handelingen worden verricht, bijvoorbeeld door middel van creditnota's en/of een correctie van de verschuldigde of in aftrek gebrachte belasting in een volgende periodieke btw-aangifte.
Artikel 7 van de wet verduidelijkt daarom dat de nieuwe bepalingen ingevoegd door dit hoofdstuk uitwerking hebben met ingang van 01.01.2021.
[Top]
3. Wet van 27.12.2021 houdende diverse bepalingen inzake belasting over de toegevoegde waarde
3.1. Vrijstelling van belasting voor politieke, syndicale, religieuze, levensbeschouwelijke, vaderlandslievende, filantropische of staatsburgerlijke instellingen
3.1.1. Reglementaire bepaling
Artikel 3 van de wet van 27.12.2021 vervangt artikel 44, § 2, 11°, van het Btw-Wetboek, als volgt:
'11° de diensten en de nauw daarmee samenhangende leveringen van goederen ten behoeve en in het gemeenschappelijk belang van hun leden, verricht tegen betaling van een krachtens de statuten bepaalde bijdrage, door instellingen die geen winst beogen en doeleinden van politieke, syndicale, religieuze, levensbeschouwelijke, vaderlandslievende, filantropische of staatsburgerlijke aard nastreven, op voorwaarde dat deze vrijstelling niet tot concurrentieverstoring kan leiden; '.
3.1.2. Commentaar
Artikel 44, § 2, 11°, van het Btw-Wetboek is gewijzigd om beter aan te sluiten bij de overeenkomstige bewoordingen van richtlijn 2006/112/EG van de raad van 28.11.2006 betreffende het gemeenschappelijke stelsel van belasting over de toegevoegde waarde.
Het oude artikel 44, § 2, 11°, van het Btw-Wetboek voorziet in fine dat de koning, ter voorkoming van concurrentieverstoring, de betrokken vrijstelling (voor politieke, syndicale, religieuze, levensbeschouwelijke, vaderlandslievende, filantropische of staatsburgerlijke instellingen) afhankelijk kan maken van aanvullende voorwaarden.
Naar aanleiding van een parlementaire vraag hierover werd vastgesteld dat er nooit gebruikgemaakt is van deze mogelijkheid voor de koning.
Artikel 132, lid 1, punt l), van richtlijn 2006/112/EG, dat de rechtsgrond vormt voor artikel 44, § 2, 11°, van het Btw-Wetboek, verplicht lichtstaten echter om de toepassing van de vrijstelling afhankelijk te stellen van de voorwaarde dat de vrijstelling niet tot concurrentieverstoring kan leiden. De oude formulering van de wettekst zette de Europese reglementering dus onvoldoende dwingend om in de nationale wetgeving.
De vervanging van artikel 44, § 2, 11°, van het Btw-Wetboek heeft derhalve tot doel om deze vrijstelling in overeenstemming te brengen met de bewoordingen van de Europese reglementering.
Op die manier zal de omzetting van de voorwaarde inzake concurrentieverstoring volledig aansluiten bij de manier waarop dat reeds is gebeurd voor de vrijstelling bedoeld in artikel 44, § 2bis, van het Btw-Wetboek inzake zelfstandige groeperingen van personen, waar de Europese reglementering in artikel 132, lid 1, punt f), van richtlijn 2006/112/EG dergelijke voorwaarde in dezelfde bewoordingen oplegt.
Vroeger werd de btw-administratie nog nooit geconfronteerd met een mogelijke concurrentieverstoring omwille van de toepassing van de vrijstelling voor politieke, syndicale, religieuze, levensbeschouwelijke, vaderlandslievende, filantropische of staatsburgerlijke instellingen. Dit is ook de reden waarom de mogelijkheid van de koning om bijkomende voorwaarden op te leggen nooit is uitgeoefend.
De wijziging van artikel 44, § 2, 11°, van het Btw-Wetboek, die op 10.01.2022 in werking is getreden, heeft aldus a priori geen praktische gevolgen, maar zorgt wel voor een correcte omzetting van de Europese reglementering.
3.2. Gemeubeld logies
3.2.1. Reglementaire bepalingen
Artikel 4 van de wet van 27.12.2021 vervangt het derde streepje van artikel 44, § 3, 2°, a), van het Btw-Wetboek, als volgt:
' - het verstrekken van gemeubeld logies voor een periode van minder dan drie maanden in hotels, motels en in inrichtingen met een soortgelijke functie waar aan betalende gasten onderdak wordt verleend, tenzij deze inrichtingen geen van de volgende daarmee samenhangende diensten verrichten: de fysieke ontvangst van de gasten, het ter beschikking stellen van huishoudlinnen en, indien gemeubeld logies ter beschikking worden gesteld voor een periode van meer dan een week, het ten minste eenmaal per week vervangen van dit huishoudlinnen, alsook het dagelijks verstrekken van ontbijt, door de uitbater van de accommodatie of door een derde voor diens rekening ;'
Artikel 5 van de wet van 27.12.2021 voorziet dat de wijziging van het derde streepje van artikel 44, § 3, 2°, a), van het Btw-Wetboek in werking treedt op 01.07.2022.
3.2.2. Commentaar
De verhuur van onroerende goederen uit hun aard is in principe vrijgesteld van btw op grond van artikel 44, § 3, 2°, van het Btw-Wetboek.
De bepaling voorziet in een aantal uitzonderingen zoals het aanbieden van gemeubeld logies in hotels, motels en inrichtingen waar aan betalende gasten onderdak wordt verschaft bedoeld in artikel 18, § 1, tweede lid, 10°, en artikel 44, § 3, 2°, a), derde streepje, van het Btw-Wetboek.
De nieuwe bepaling heeft, overeenkomstig het Duitse (en trouwens ook het Nederlandse) voorbeeld, in artikel 44, § 3, 2°, a), derde streepje, van het Btw-Wetboek eenzelfde kwantitatief criterium ingevoegd (in de vorm van een periode van minstens drie maanden) om het belaste verschaffen van gemeubeld logies te onderscheiden van de verhuur van gemeubeld logies dat krachtens deze nieuwe bepaling van de belasting zal vrijgesteld zijn. Deze hervorming beoogt duidelijkheid te brengen in deze problematiek die, in het bijzonder de laatste jaren, aanleiding heeft gegeven tot belangrijke geschillen omtrent de juridische kwalificatie van sommige onroerende verhuren met betrekking tot gemeubeld logies.
Deze wijziging vervangt aldus de kwalitatieve criteria die voorheen in de administratieve doctrine werden ontwikkeld en die betrekking hadden op de nauw samenhangende diensten die al dan niet worden verleend door de uitbater van het gemeubeld logies (het onthaal van gasten ter plaatse (minstens gedurende voor een groot gedeelte van de dag), het onderhoud en de regelmatige schoonmaak van het gemeubeld logies tijdens het verblijf, het verstrekken en het vervangen van het huishoudlinnen tijdens het verblijf en het aanbieden van het ontbijt) door een kwantitatief criterium. Het zijn precies de uiteenlopende interpretaties omtrent de draagwijdte van deze kwalitatieve criteria die aanleiding hebben gegeven tot een aantal geschillen.
Er worden evenwel tegelijkertijd een aantal afwijkingen toegelaten op dat kwantitatieve criterium van drie maanden om zo de verhuur van gemeubeld logies die wordt gekenmerkt door de volledige passiviteit van de verhuurder niet te belasten.
Er bestaan inderdaad omstandigheden waarbij de terbeschikkingstelling van gemeubeld logies voor een korte duur niet gepaard gaat met enige bijkomende dienst, zoals:
- de verhuur (meestal voor één of twee weken) van appartementen of kleine, eenvoudig bemeubelde verblijven zonder dat de verhuurder één van de diensten aanbiedt die behoren tot de essentiële diensten die gewoonlijk door een hotel of een inrichting met een gelijkaardige functie worden aangeboden (instaan voor een fysiek onthaal, ten minste gedurende een deel van de dag, van de gasten, met inbegrip van het verlenen van bijstand op verzoek, de gasten regelmatig huishoudlinnen ter beschikking stellen en het regelmatig vervangen of nog dagelijks ontbijt verschaffen, door de exploitant of door een derde voor zijn rekening).
- de verhuur van appartementen aan de Belgische kust, met name via gespecialiseerde agentschappen die de klant enkel de sleutels van het appartement overhandigen zonder in te staan voor enige andere dienst. In het licht van de bijzonder passieve aard van die verhuren, moest ervoor worden gezorgd dat over die verhuren geen belasting moet worden geheven louter door de toepassing van het kwantitatieve criterium dat als belangrijkste onderscheidingscriterium wordt gehanteerd.
Om die reden heeft artikel 44, § 3, 2°, a), derde streepje, nieuw, van het Btw-Wetboek op ondergeschikte wijze sommige van de voorheen in de administratieve doctrine gebruikte kwalitatieve criteria terug ingevoerd. Zo kan de verhuur van gemeubeld logies voor een periode van minder dan drie maanden (wat aldus beantwoordt aan het belangrijkste onderscheidingscriterium) vrijgesteld blijven wanneer er door de exploitant daadwerkelijk geen enkele van de bedoelde nauw samenhangende diensten wordt verstrekt. Er wijzigt dus niets voor passieve verhuren.
De nieuwe wettelijke bepaling waarbij een onderscheid wordt gemaakt tussen belaste en vrijgestelde terbeschikkingstelling van gemeubeld logies zal in een afzonderlijke circulaire uitvoerig worden toegelicht. In afwachting daarvan werd reeds een eerste FAQ gepubliceerd.
3.3. Aftrek van belasting door een gemengde belastingplichtige
3.3.1. Reglementaire bepalingen
Artikel 6 van de wet van 27.12.2021 vervangt paragraaf 2, van artikel 46 van het Btw-Wetboek, als volgt:
' § 2. In afwijking van paragraaf 1, kan de belastingplichtige, op grond van een voorafgaandelijke kennisgeving aan de administratie belast met de belasting op de toegevoegde waarde, het recht op aftrek uitoefenen met inachtneming van het werkelijk gebruik van de goederen een diensten of van een deel daarvan.
De belastingplichtige kan worden verplicht om het recht op aftrek uit te oefenen met inachtneming van het werkelijk gebruik van de goederen en diensten of van een deel daarvan wanneer de aftrek naar verhouding van de in paragraaf 1 bedoelde breuk leidt tot ongelijkheid in de heffing van de belasting.
De belastingplichtige die, op 31 december 2022, het recht op aftrek uitoefent met inachtneming van het werkelijk gebruik van de goederen en diensten of van een deel daarvan, doet de in het eerste lid bedoelde kennisgeving vóór 30 juni 2023.
De Koning bepaalt de toepassingsmodaliteiten van deze paragraaf, wat de vorm van de voorafgaandelijke kennisgeving en de in het derde lid bedoelde kennisgeving betreft, de termijn waarin de voorafgaandelijke kennisgeving gebeurt en de procedure volgens dewelke de belastingplichtige kan worden verplicht om het recht op aftrek uit te oefenen met inachtneming van het werkelijk gebruik overeenkomstig het tweede lid. '.
Artikel 7 van de wet van 27.12.2021 voorziet dat artikel 6 van diezelfde wet in werking treedt op 01.01.2023.
3.3.2. Commentaar
3.3.2.1. Afwijking van het algemeen verhoudingsgetal: de methode van werkelijk gebruik van goederen en diensten
Krachtens artikel 46, § 2, van het Btw-Wetboek en in afwijking van het principe van het algemeen verhoudingsgetal voorzien in artikel 46, § 1, van het Btw-Wetboek, kan de belastingplichtige die in het kader van zijn economische activiteit zowel handelingen verricht die recht geven op aftrek op grond van artikel 45 van het Btw-Wetboek alsook andere handelingen, ervoor kiezen om zijn recht op aftrek uit te oefenen volgens de methode van het werkelijk gebruik.
In bepaalde omstandigheden kan de administratie een dergelijke gemengde belastingplichtige verplichten om zijn recht op aftrek uit te oefenen met inachtneming van het werkelijk gebruik, namelijk telkens wanneer ze vaststelt dat de toepassing van het algemeen verhoudingsgetal zou leiden tot ongelijkheid in de toepassing van de belasting.
De methode van het algemeen verhoudingsgetal kan inderdaad, door de forfaitaire aard ervan, leiden tot ongelijkheden.
Soms is dit in het nadeel van de belastingplichtige die ingevolge dat verhoudingsgetal niet even veel in aftrek kan brengen als overeenkomstig het werkelijk gebruik van de goederen en diensten. Soms is dit ook in het voordeel van de belastingplichtige die op grond van het verhoudingsgetal meer in aftrek kan brengen dan zou zijn toegelaten overeenkomstig het werkelijk gebruik van de goederen en diensten.
Wanneer de methode van het werkelijk gebruik wordt toegepast, oefent de belastingplichtige dus zijn recht op aftrek uit volgens de normale regels die van toepassing zijn op een volledige belastingplichtige met betrekking tot de belasting geheven van de goederen en diensten die exclusief bestemd zijn voor de sector die recht op aftrek verleent.
Bijgevolg geldt voor de belasting geheven van de goederen en diensten exclusief bestemd voor de sector die geen aftrek toestaat, dat elke aftrek is uitgesloten. Er zal nog enkel een bijzonder verhoudgingsgetal moeten worden vastgesteld voor de belasting geheven van de goederen en diensten die voor beide sectoren tegelijk worden aangewend.
3.3.2.2. Keuze van de belastingplichtige voor de methode van het werkelijk gebruik door middel van een schriftelijk verzoek tot machtiging: nadelen van de huidige procedure
Artikel 46, § 2, van het Btw-Wetboek wordt gewijzigd om de procedure te wijzigen die van toepassing is bij de uitoefening van het recht op aftrek met inachtneming van het werkelijk gebruik van de goederen en diensten of een deel daarvan.
Volgens de huidige procedure moet de belastingplichtige zijn keuze voor de methode van het werkelijk gebruik tot uiting brengen in een stuk dat hij moet indienen bij de afdeling beheer van het centrum waaronder hij ressorteert. Op basis van dit verzoek gaat het bevoegde centrum, in voorkomend geval, akkoord met het principe zelf van het werkelijk gebruik, alsook met de opgegeven redenen door de belastingplichtige om zijn verzoek te rechtvaardigen.
Deze niet-geautomatiseerde procedure wordt als bijzonder arbeidsintensief beschouwd en vereist een onmiddellijke systematische controle langs de kant van de administratie van de voorwaarden voor de toekenning van de machtiging, zonder dewelke de belastingplichtige zich in de onmogelijkheid bevindt om zijn recht op aftrek uit te oefenen volgens het principe van het werkelijk gebruik.
Om deze moeilijkheden en die aanzienlijke administratieve last te verhelpen, wordt deze keuzeprocedure voor het werkelijk gebruik volledig herzien.
3.3.2.3. Nieuw artikel 46, § 2, van het Btw-Wetboek
Artikel 6 van de wet van 27.12.2021 wijzigt artikel 46, § 2, van het Btw-Wetboek door in zijn eerste lid het beginsel van de voorafgaandelijke kennisgeving in te voeren (in plaats van het principe van de machtiging door de administratie).
Het tweede lid van deze bepaling voorziet het principe van de verplichte toepassing van het werkelijk gebruik in hoofde van de gemengde belastingplichtige indien de toepassing van het algemeen verhoudingsgetal leidt tot ongelijkheid in de heffing van de belasting.
Het derde lid voorziet in een overgangsmaatregel ten gunste van de belastingplichtigen die reeds gebruik maken van de aftrek volgens het werkelijke gebruik.
Het vierde lid van deze bepaling voorziet een delegatie aan de koning wat de hierna genoemde toepassingsmodaliteiten betreft, met betrekking tot de vorm van de voorafgaandelijke kennisgeving, de termijn waarin die kennisgeving gebeurt en de procedure volgens dewelke de belastingplichtige kan worden verplicht om de aftrek uit te oefenen met inachtneming van het werkelijk gebruik. Deze modaliteiten zullen het voorwerp uitmaken van een toekomstige wijziging van koninklijk besluit nr. 10 van 22.12.1992 met betrekking tot de uitoefeningsmodaliteiten van de keuzen, bedoeld in de artikelen 15, § 2, vierde lid, 21bis, § 2, 9°, vierde lid, 25ter, § 1, tweede lid, 2° en 44, § 3, 2°, d), van het Btw-Wetboek, de aangiften van aanvang wijziging, stopzetting van activiteit en de voorafgaande kennisgevingen inzake de belasting over de toegevoegde waarde (hierna: 'koninklijk besluit nr. 10').
De uitvoering van deze delegatie zal in een latere commentaar toegelicht worden.
3.3.2.4. Inwerkingtreding
Om enerzijds de nodige tijd te geven om informatica-toepassingen te ontwikkelen die noodzakelijk zijn om de elektronische procedure mogelijk te maken en anderzijds om de koning toe te laten de nodige uitvoeringsmaatregelen met betrekking tot deze maatregel te nemen, voorziet artikel 7 van de wet van 27.12.2021 dat het nieuwe artikel 46, § 2, van het Btw-Wetboek in werking treedt op 01.01.2023.
3.3.2.5. Overgangsmaatregel voor belastingplichtigen die de methode van het werkelijk gebruik al toepassen op 31.12.2022.
Belastingplichtigen die op 31.12.2022. reeds het principe van het werkelijk gebruik toepassen, moeten ook een elektronisch verzoek indienen voor de toepassing van deze aftrekregeling, met inachtneming van een overgangsperiode van zes maanden vanaf de inwerkingtreding van deze wijziging (m.a.w. vóór 30.06.2023).
Voor deze mededeling langs elektronische weg zal een bijzonder eenvoudige procedure worden gevolgd, die in realiteit geen noemenswaardige administratieve last zal veroorzaken.
Rekening houdend met de bijzonder moeilijke periode die onze economie en de belastingplichtigen, die daarvan de voornaamste actoren zijn, nu doormaken, zullen zij niettemin kunnen beschikken over een periode van zes maanden om zich in regel te stellen met de bevestiging langs elektronische weg van hun wens om hun recht op aftrek toe te passen volgens het werkelijk gebruik. Deze mededeling zal volledige rechtszekerheid verschaffen aan deze belastingplichtigen, die hun verzoek reeds enkele decennia geleden hebben ingediend, zonder dat die informatie nu nog noodzakelijkerwijze materieel in het bezit is van de administratie.
3.4. Mededeling van het btw-identificatienummer
3.4.1. Reglementaire bepalingen
Artikel 8 van de wet van 27.12.2021 wijzigt artikel 50, § 1, tweede lid, van het Btw-Wetboek, door de woorden 'van andere goederen dan accijnsproducten' op te heffen.
Artikel 9 van de wet van 27.12.2021 brengt de volgende wijzigingen aan in artikel 53quater van het Btw-Wetboek:
1° in paragraaf 1, derde lid, worden de woorden 'van andere goederen dan accijnsproducten' opgeheven
2° paragraaf 2 wordt vervangen als volgt:
' § 2. Zij die overeenkomstig artikel 50, § 1, eerste lid, 2°, voor btw-doeleinden zijn geïdentificeerd, delen hun btw-identificatienummer aan hun leveranciers mee wanneer zij krachtens artikel 51, § 1, 2°, of § 2, eerste lid, 1°, schuldenaar zijn van de belasting in België.
Zij die overeenkomstig artikel 50, § 1, eerste lid, 4° en 5°, voor btw-doeleinden zijn geïdentificeerd, delen hun btw-identificatienummer aan hun leveranciers mee wanneer zij schuldenaar zijn van de belasting in België krachtens artikel 51, § 1, 2°, behalve in geval van intracommunautaire verwervingen van accijnsproducten of van in artikel 8bis, § 2, bedoelde nieuwe vervoermiddelen, of krachtens artikel 51, § 2, eerste lid, 1°. ';
3° paragraaf 4, tweede lid, wordt vervangen als volgt:
'De leden van de btw-eenheid in de zin van artikel 4, § 2, delen aan hun leveranciers en hun klanten het in artikel 50, § 2, tweede lid, bedoelde sub-btw-identificatienummer mee, wanneer deze eenheid schuldenaar is van de belasting in België krachtens artikel 51, § 1, 2°, behalve in geval van intracommunautaire verwervingen van accijnsproducten of van in artikel 8bis, § 2, bedoelde nieuwe vervoermiddelen, of krachtens artikel 51, § 2, eerste lid, 1°, of wanneer de leden diensten verrichten die krachtens de communautaire bepalingen geacht worden plaats te vinden in een andere lidstaat en waarvan de belasting is verschuldigd door de ontvanger van de dienst.'.
3.4.2. Commentaar
De artikelen 8 en 9 van de wet van 27.12.2021 brengen verschillende technische wijzigingen aan de artikelen 50, § 1, tweede lid, en 53quater van het Btw-Wetboek aan, in verband met de verplichting van een belastingplichtige om zijn btw-identificatienummer mee te delen.
3.4.2.1. Artikel 50, § 1, tweede lid, van het Btw-Wetboek
Btw-belastingplichtigen die naar aanleiding van specifieke uitgaande of inkomende handelingen (artikel 50, eerste lid, 4° of 5°, van het Btw-Wetboek), dan wel van bij de aanvang van hun economische activiteit (artikel 50, § 2, van het Btw-Wetboek en de personen op wie de in artikel 56bis of artikel 57 van het Btw-Wetboek bedoelde regeling van toepassing is) een btw-identificatienummer werd toegekend, zijn op grond van artikel 50, § 1, tweede lid, van het Btw-Wetboek onderworpen aan bepaalde beperkingen inzake het rechtsgeldig gebruik ervan. Zij kunnen op basis van het huidige artikel, dat btw-identificatienummer met name maar rechtsgeldig gebruiken om intracommunautaire verwervingen van andere goederen dan accijnsproducten te verrichten wanneer:
- ze er voorafgaandelijk voor hebben gekozen om hun intracommunautaire verwervingen aan de btw te onderwerpen
- ze het specifieke drempelbedrag hebben overschreden, waardoor hun intracommunautaire verwervingen van rechtswege aan de belasting zijn onderworpen.
De inperking van die beperking met betrekking tot intracommunautaire verwervingen van andere goederen dan accijnsproducten is evenwel onterecht. Ook ingeval van intracommunautaire verwervingen van accijnsproducten kunnen de voormelde personen hun btw-identificatienummer maar rechtsgeldig gebruiken wanneer ze er voorafgaandelijk voor hebben gekozen om hun intracommunautaire verwervingen aan de btw te onderwerpen, dan wel wanneer ze het specifieke drempelbedrag hebben overschreden waardoor hun intracommunautaire verwervingen van rechtswege aan de belasting zijn onderworpen. Indien die voorwaarden niet vervuld zijn, verloopt de voldoening van de btw over de intracommunautaire verwerving van de accijnsproducten immers overeenkomstig de procedure voorzien in het koninklijk besluit nr. 51 van 14.04.1993 met betrekking tot de vereenvoudigingsregeling voor intracommunautaire verwerving van accijnsproducten op het stuk van de belasting over de toegevoegde waarde.
Dat houdt in dat de verschuldigde btw die opeisbaar is op hetzelfde moment als de accijns, moet worden betaald aan de bevoegde ontvanger van de accijnzen op grond van de aangifte ten verbruik inzake accijns die ook geldt als aangifte voor de betaling van de btw.
Rekening houdend met die bijzondere procedure kan het btw-identificatienummer van de betrokken personen in die omstandigheden dan ook niet rechtsgeldig worden gebruikt.
Om die reden wordt artikel 50, § 1, tweede lid, van het Btw-Wetboek aangepast om de reeds bestaande beperking van het rechtsgeldig gebruik van het btw-identificatienummer eveneens van toepassing te maken op intracommunautaire verwervingen van accijnsproducten. Het artikel 50, § 1, tweede lid, van het Btw-Wetboek wordt dan ook gewijzigd door systematisch de woorden 'andere dan accijnsproducten' op te heffen.
3.4.2.2. Artikel 53quater van het Btw-Wetboek
Artikel 53quater, § 1, eerste lid, van het Btw-Wetboek stelt een algemene verplichting in voor de belastingplichtigen die overeenkomstig artikel 50, § 1, eerste lid, 1°, van het Btw-Wetboek voor btw-doeleinden geïdentificeerd zijn om hun btw-identificatienummer mee te delen aan hun leveranciers.
In afwijking van dit principe voorziet artikel 53quater, § 1, derde lid, van het Btw-Wetboek dat belastingplichtigen onderworpen aan de bijzondere regelingen bedoeld in artikel 56bis en 57 van het Btw-Wetboek er niet toe gehouden zijn hun btw-identificatienummer mee te delen aan hun leveranciers wanneer zij intracommunautaire verwervingen verrichten van andere goederen dan accijnsproducten wanneer ze er voorafgaandelijk niet voor hebben gekozen om hun intracommunautaire verwervingen aan de btw onderwerpen én ze het specifieke drempelbedrag niet hebben overschreden waardoor hun intracommunautaire verwervingen van rechtswege aan de belasting zijn onderworpen.
De beperking van de uitzondering op de verplichting om het btw-identificatienummer mee te delen aan de leveranciers in de voormelde omstandigheden tot de intracommunautaire verwervingen van accijnsproducten is evenwel onterecht. Indien de betrokken belastingplichtigen worden verplicht om hun btw-identificatienummer mee te delen in geval van intracommunautaire verwervingen van accijnsproducten, zou dat immers tot gevolg hebben dat zij, overeenkomstig artikel 25ter, § 1, tweede lid, 2°, vierde lid, van het Btw-Wetboek geacht zouden worden om de keuze te hebben uitgeoefend voor de onderwerping aan de belasting van de intracommunautaire verwervingen van andere goederen dan accijnsproducten.
Dat kan uiteraard niet de bedoeling zijn.
Artikel 53quater, § 1, derde lid, van het Btw-Wetboek wordt aldus zodanig aangepast dat de in dat artikel bedoelde belastingplichtigen er evenmin toe gehouden zijn om hun btw-identificatienummer mee te delen in geval van intracommunautaire verwerving van accijnsproducten, in de specifieke omstandigheden vermeld in dat artikel.
Het artikel 53quater, derde lid, van het Btw-Wetboek wordt, net zoals het artikel 50, § 1, tweede lid, dan ook gewijzigd door systematisch de woorden 'andere dan accijnsproducten' op te heffen.
In dezelfde gedachtegang is er trouwens een probleem met de formulering van artikel 53quater, § 2 en § 4, tweede lid, van het Btw-Wetboek.
Artikel 53quater, § 2, van het Btw-Wetboek heeft namelijk betrekking op de belastingplichtigen die krachtens artikel 50, § 1, eerste lid, 4°, van het Btw-Wetboek voor btw-doeleinden geïdentificeerd zijn. Dat zijn met name de belastingplichtigen die uitsluitend handelingen verrichten die vrijgesteld zijn overeenkomstig artikel 44 van het Btw-Wetboek waarvoor ze geen enkel recht op aftrek hebben en die voor btw-doeleinden geïdentificeerd moeten worden omdat ze afnemer zijn van intracommunautaire diensten en schuldenaar zijn van de belasting die verschuldigd is over die diensten.
Die belastingplichtigen zijn er niet toe gehouden om hun intracommunautaire verwervingen van andere goederen dan nieuwe vervoermiddelen of accijnsproducten aan de belasting te onderwerpen. Ze zijn er anderzijds wel toe gehouden, op grond van een strikte lezing van de tekst, om hun btw-identificatienummer mee te delen wanneer ze een intracommunautaire verwerving verrichten van een nieuw vervoermiddel of van accijnsproducten. Die mededeling zou in hoofde van die belastingplichtigen evenwel tot gevolg hebben dat de keuze bedoeld in artikel 25ter, § 1, vierde lid, van het Btw-Wetboek, wordt uitgeoefend, wat de onderwerping aan de belasting van al hun intracommunautaire verwervingen van goederen met zich mee zou brengen.
Hetzelfde probleem stelt zich ten aanzien van artikel 53quater, § 4, tweede lid, van het Btw-Wetboek voor de leden van een btw-eenheid die uitsluitend leveringen van goederen of diensten verricht waarvoor ze geen recht op aftrek heeft wanneer en waarvan de leden overeenkomstig artikel 50, § 2, tweede lid, van het Btw-Wetboek voor btw-doeleinden geïdentificeerd zijn.
Artikel 53quater, § 2 en § 4, tweede lid, van het Btw-Wetboek wordt bijgevolg gewijzigd.
Enerzijds wordt artikel 53quater, § 2, van het Btw-Wetboek vervangen om te specifiëren dat de overeenkomstig artikel 50, § 1, eerste lid, 4° en 5°, van het Btw-Wetboek voor btw-doeleinden geïdentificeerde personen hun btw-identificatienummer meedelen aan hun leveranciers wanneer ze krachtens artikel 51, § 1, 2°, van het Btw-Wetboek schuldenaar zijn van de belasting in België, behalve ingeval van intracommunautaire verwervingen van accijnsproducten of nieuwe vervoermiddelen in de zin van artikel 8bis, § 2, van het Btw-Wetboek. Het betreft met name enerzijds de belastingplichtigen die een btw-identificatienummer wordt toegekend wanneer ze als afnemer schuldenaar zijn van de belasting verschuldigd op intracommunautaire diensten en anderzijds de belastingplichtigen die een btw-identificatienummer wordt toegekend wanneer ze intracommunautaire diensten verrichten waarvoor de belasting door de afnemer verschuldigd is in een andere lidstaat.
Anderzijds wordt artikel 53quater, § 4, tweede lid, van het Btw-Wetboek vervangen om te specifiëren dat de leden van een btw-eenheid hun sub-btw-identificatienummer meedelen wanneer de btw-eenheid waarvan ze lid zijn schuldenaar is van de belasting overeenkomstig artikel 51, § 1, 2°, van het Btw-Wetboek op intracommunautaire verwervingen van goederen, behalve ingeval van intracommunautaire verwervingen van accijnsproducten of nieuwe vervoermiddelen in de zin van artikel 8bis, § 2, van het Btw-Wetboek.
3.5. Bijzondere regelingen - Opheffing van de regeling van forfaitaire grondslagen van aanslag - Aanpassing van de regeling voor landbouwondernemingen
3.5.1. Reglementaire bepalingen
Artikel 10 van de wet van 27.12.2021 vult artikel 56 van het Btw-Wetboek aan:
1° er wordt een paragraaf 6 ingevoegd, luidende:
'§ 6. De aan de normale regeling van de belasting of aan de in artikel 56bis bedoelde vrijstellingsregeling van de belasting onderworpen belastingplichtige, kan de optie bedoeld in paragraaf 4, vierde lid, niet meer uitoefenen om vanaf 01.01.2022 gebruik te maken van de forfaitaire grondslagen bedoeld in paragraaf 1.
De belastingplichtige die zijn economische activiteit aanvangt vanaf 01.01.2022, kan de in paragraaf 1 bedoelde forfaitaire grondslagen niet toepassen.'
2° er wordt een paragraaf 7 ingevoegd, luidende:
'§ 7. Dit artikel treedt buiten werking op 01.01.2028.'
Artikel 11 van de wet van 27.12.2021 brengt de volgende wijzigingen aan in artikel 57 van het Btw-Wetboek:
1° paragraaf 2 wordt aangevuld met een lid, luidende:
'De forfaitaire compensatiepercentages worden bepaald aan de hand van de macro-economische gegevens over de laatste drie jaar betreffende uitsluitend de landbouwondernemers onderworpen aan de regeling bedoeld in dit artikel. De percentages worden afgerond op een half procent naar beneden. Ze mogen niet tot gevolg hebben dat aan de landbouwondernemers onderworpen aan de regeling bedoeld in dit artikel gezamenlijk bedragen worden terugbetaald die hoger zijn dan de belastingvoordruk.'
2° paragraaf 6 wordt vervangen als volgt:
' § 6. De landbouwondernemingen blijven evenwel onderworpen aan alle verplichtingen van belastingplichtigen:
1° wanneer de activiteit wordt uitgeoefend onder de vorm van een vennootschap met rechtspersoonlijkheid die niet erkend is als landbouwonderneming bedoeld in artikel 8:2 van het Wetboek van vennootschappen en verenigingen;
2° wanneer ze reeds belastingplichtige zijn wegens de uitoefening van een andere werkzaamheid, behoudens wanneer ze, voor die werkzaamheid, onderworpen zijn aan de in artikel 56bis bedoelde bijzondere regeling.
In afwijking van het eerste lid, 2°, mogen de landbouwondernemingen de in dit artikel vastgelegde regeling blijven toepassen ten aanzien van hun werkzaamheid die binnen het toepassingsgebied van deze regeling valt, wanneer ze daarnaast op bijkomstige wijze handelingen verrichten waarvoor ze aan de normale regeling of de in artikel 56 bedoelde regeling onderworpen zijn en die voldoen aan de volgende voorwaarden:
1° die handelingen zijn uit hun aard verbonden met de hoofdactiviteit van de landbouwonderneming;
2° de door die handelingen gerealiseerde omzet, exclusief btw, bedraagt in de loop van het kalenderjaar niet meer dan 30 pct. van het totale omzetcijfer van de landbouwondernemingen en heeft in de loop van het voorafgaande kalenderjaar dat percentage niet overschreden.
De Koning bepaalt de lijst van de handelingen die voldoen aan de voorwaarde bedoeld in het tweede lid.'
3° paragraaf 7, eerste lid, wordt vervangen als volgt:
' § 7. De Koning bepaalt de toepassingsmodaliteiten van dit artikel met betrekking tot de definitie van de landbouwonderneming, de forfaitaire compensatiepercentages en de administratieve formaliteiten die noodzakelijk zijn om de toepassing van deze regeling doeltreffend te controleren.' (1)
(1) Zie afdeling 5.6. die de wijzigingen becommentarieert aangebracht aan het koninklijk besluit nr. 22, van 15.09.1970, met betrekking tot de bijzondere regeling voor landbouwondernemers inzake belasting over de toegevoegde waarde.
Artikel 12 van de wet van 27.12.2021 bepaalt dat artikel 11 in werking treedt op 01.01.2022.
3.5.2. Commentaar
Artikel 56 van het Btw-Wetboek bepaalt dat, onder de door de koning bepaalde voorwaarden en na overleg met de betrokken bedrijfsgroeperingen, per bedrijfssector forfaitaire grondslagen van aanslag worden toegepast voor belastingplichtigen die aan een aantal voorwaarden voldoen. Zij moeten met name fysieke persoon zijn, beroepsactiviteiten uitoefenen die voor ten minste 75 % van de omzet bestaan uit handelingen waarvoor geen verplichting bestaat tot uitreiking van een factuur voor de heffing van de btw, een jaaromzet hebben die niet meer bedraagt dan 750 000 euro, en geen leveringen van goederen en diensten verrichten waarvoor zij gehouden zijn aan de klant het kasticket uit te reiken bedoeld in het koninklijk besluit van 30.12.2009 tot het bepalen van de definitie en de voorwaarden waaraan een geregistreerd kassasysteem in de horecasector moet voldoen.
Deze forfaitaire grondslagen van aanslag maken het aldus mogelijk de belastbare omzet van een belastingplichtige die niet over een voldoende gedetailleerde boekhouding beschikt, samen te stellen in gevallen waarin die omzet niet voortvloeit uit facturen of andere precieze gegevens en zonder dat de betrokkene zijn ontvangsten dagelijks moet optekenen.
Die regeling geldt derhalve alleen voor kleine ondernemingen die gewoonlijk roerende goederen leveren of diensten verstrekken aan particulieren, en is ingevoerd overeenkomstig artikel 281 van richtlijn 2006/112/EG als vereenvoudigde procedure voor de heffing en de inning van die belastingen voor kleine ondernemingen.
Wat de rechtsvorm betreft waaronder een belastingplichtige de forfaitaire grondslagen van aanslag kan genieten, zijn rechtspersonen dus in principe van de toepassing van deze regeling uitgesloten. Artikel 56, § 1, tweede lid, van het Btw-Wetboek bepaalt evenwel dat vennootschappen onder firma (VOF), commanditaire vennootschappen (Comm.V) en besloten vennootschappen (BV) tot en met 31.12.2019 nog deze bijzondere regeling konden toepassen. Gelet op de gedetailleerde boekhouding die zij moeten voeren, beantwoordden de betrokken vennootschappen sinds de inwerkingtreding op 01.11.2018 van de wet van 15.04.2018 (Belgisch Staatsblad van 27.04.2018, ed. 2) houdende hervorming van het ondernemingsrecht die met name boek I, titel 2, hoofdstuk 1, en boek III, titel 3, hoofdstuk 1, afdeling 1, van het Wetboek van economisch recht heeft gewijzigd, niet meer aan het begrip van kleine vennootschappen waarvan de structuur de toepassing van deze forfaitaire regeling rechtvaardigt. Ten gevolg hiervan zijn alle vennootschappen, die in aanmerking hadden kunnen komen voor de regeling inzake de forfaitaire grondslagen, onderworpen aan de boekhoudverplichtingen en hebben zij geen toegang meer tot de forfaitaire regeling.
Het koninklijk besluit nr. 2 van 19.12.2018 met betrekking tot de forfaitaire regeling inzake belasting over de toegevoegde waarde stelt de praktische toepassingsvoorwaarden en de in acht te nemen formaliteiten vast met betrekking tot de aanvang, de wijziging of de stopzetting van de activiteit, het belastingstelsel, enz. Het stelt tevens de voorwaarden vast waaronder de administratie de forfaitaire grondslagen vastlegt.
De forfaitaire grondslagen van aanslag bedoeld in artikel 56 van het Btw-Wetboek zijn op datum van 01.01.2019 vastgesteld voor 13 bedrijfssectoren die in de bijlage bij het voormelde koninklijk besluit nr. 2 met betrekking tot de forfaitaire regeling inzake belasting over de toegevoegde waarde zijn opgesomd.
Sinds enkele jaren is het aantal belastingplichtigen dat voor de forfaitaire grondslagen van aanslag heeft gekozen, aanzienlijk gedaald ten opzichte van het aantal belastingplichtigen dat in de betrokken bedrijfssectoren actief is. Bijgevolg werden de forfaitaire regelingen sinds 01.01.2018 reeds afgeschaft in 9 bedrijfssectoren waarin zij zeer weinig werden toegepast (administratieve beslissing E.T.130 768 van 28.11.2016) zodat het niet langer gerechtvaardigd was ze te handhaven.
Bovendien is, zoals hiervoor uiteengezet, de vaststelling van de omzet op forfaitaire basis niet langer gerechtvaardigd, aangezien de wijziging van het Wetboek van economisch recht de ondernemingen verplicht een boekhouding te voeren die het mogelijk maakt hun omzet nauwkeurig te bepalen.
Ten slotte, en dit geldt voor alle betrokken bedrijfssectoren, blijkt dat de structuur van de forfaitaire regelingen achterhaald is en niet meer beantwoordt aan de realiteit en de wijze waarop de betrokken activiteiten worden uitgeoefend, in het bijzonder omdat dat de overgrote meerderheid van de betrokken belastingplichtigen over een efficiënte kassa beschikt waarin hun ontvangsten worden geregistreerd.
Om de hierboven uiteengezette redenen is de regeling van de forfaitaire grondslagen van aanslag niet langer gerechtvaardigd en wordt ze derhalve afgeschaft.
Deze beslissing werd reeds medegedeeld door de administratie bevoegd voor de belasting over de toegevoegde waarde tijdens de vergadering van 05.03.2020 met de beroepen betrokken bij de forfaitaire regeling. Ze werd vervolgens bevestigd via beslissing E.T.136.502 en Ci.722.609 van 20.01.2021. In een eerste ontwerp werd voorzien in een afschaffing van het regime vanaf 01.01.2023.
Rekening houdend met de opmerkingen van de Hoge Raad voor de Zelfstandigen en de kmo (HRZKMO) voorziet het ontwerp nu in een ruime overgangsperiode.
Om de belastingplichtigen die momenteel onder deze bijzondere regeling vallen in staat te stellen zich aan deze wijziging aan te passen, zal deze afschaffing pas op 01.01.2028 in werking treden. Op die manier zullen de betrokken belastingplichtigen over de nodige tijd beschikken om de verplichtingen na te leven die zijn opgenomen in artikel 56 van het Btw-Wetboek en in het voornoemde koninklijk besluit nr. 2 met betrekking tot de overgang naar de normale regeling van de belasting of de bij artikel 56bis van het Wetboek ingestelde vrijstellingsregeling van belasting. Tevens kunnen ze zich aldus tijdig voorbereiden op de wijzigingen inzake btw-verplichtingen, als gevolg van deze overgang.
Artikel 56 van het Btw-Wetboek wordt aangevuld met een paragraaf 7 waarin wordt bepaald dat artikel 56 van het Btw-Wetboek buiten werking zal treden op 01.01.2028.
Tegelijk voorziet artikel 56, § 6, nieuw, van het Btw-Wetboek in het licht van de toekomstige opheffing van de regeling tevens in een grootvaderclausule waarbij vanaf 01.01.2022 nieuwe instroom in de bijzondere regeling wordt uitgesloten.
Belastingplichtigen die voor die datum de forfaitaire regeling toepassen, kunnen die aldus blijven toepassen tot de regeling definitief wordt opgeheven op 01.01.2028.
Belastingplichtigen die vanaf die datum de bijzondere regeling zouden willen gebruiken, hetzij bij de opstart van hun economische activiteiten, hetzij door optie tot overgang vanuit een andere regeling in de loop van hun economische activiteit, zullen dat evenwel niet meer kunnen.
Belastingplichtigen die vanaf 01.01.2022 een economische activiteit aanvangen, zullen derhalve niet meer van de forfaitaire regeling gebruik kunnen maken.
Hetzelfde geldt voor de belastingplichtigen die voor die datum onderworpen zijn aan de normale regeling van de belasting of aan de in artikel 56bis van het Btw-Wetboek bedoelde vrijstellingsregeling van belasting.
Die belastingplichtigen zullen er niet meer kunnen voor opteren, overeenkomstig de modaliteiten en termijnen die eigen zijn aan die regeling (respectievelijk artikel 5, § 1, van het koninklijk besluit nr. 2 en artikel 6, § 2, eerste lid, van het koninklijk besluit nr. 19 van 29.06.2014 met betrekking tot de vrijstellingsregeling van belasting over de toegevoegde waarde in het voordeel van kleine ondernemingen), om vanaf 01.01.2022 de regeling van de forfaitaire grondslagen van aanslag te kunnen genieten overeenkomstig artikel 56, § 4, vierde lid, van het Btw-Wetboek.
Tegelijkertijd noodzaakt deze afschaffing van de forfaitaire regeling een wijziging van de bijzondere regeling voor landbouwondernemingen die wel behouden blijft.
Landbouwondernemingen die gebruik maken van de bijzondere landbouwregeling verliezen namelijk in principe het recht om van die bijzondere regeling gebruik te maken van zodra zij nog een andere zelfstandige beroepswerkzaamheid uitoefenen ten aanzien waarvan zij als btw-belastingplichtigen aan de normale regeling zijn onderworpen.
Dergelijke ondernemers zijn dan voor hun volledige economische activiteit, die van landbouwer inbegrepen, aan de normale regeling van de btw onderworpen.
Op dit principe bestaan vandaag echter twee uitzonderingen, met name indien de landbouwondernemer voor zijn activiteit die niet aan de landbouwregeling is onderworpen, onderworpen is aan de vrijstellingsregeling bedoeld in artikel 56bis van het Btw-Wetboek of aan de forfaitaire regeling bedoeld in artikel 56 van het Btw-Wetboek.
In dergelijk geval wordt de landbouwonderneming geacht twee volledig onderscheiden sectoren te hebben en blijft de forfaitaire landbouwregeling van toepassing op de betrokken sector.
Door de gefaseerde afschaffing van de forfaitaire regeling bedoeld in artikel 56, wordt de mogelijkheid om de bijzondere landbouwregeling gedeeltelijk te behouden wanneer de landbouwonderneming naast zijn landbouwactiviteit(en) een andere werkzaamheid ontwikkelt, danig beperkt.
Om dit ongewenste effect te vermijden wordt paragraaf 6 van artikel 57 vervangen om de mogelijkheid tot gecombineerde toepassing van de landbouwregeling en de normale regeling toe te laten voor de door de koning vastgelegde bijkomstige handelingen. Tegelijkertijd wordt met het oog op een rationalisatie in het licht van de progressieve afschaffing van de forfaitaire regeling bedoeld in artikel 56 van het Btw-Wetboek, hetzelfde principe van toepassing gemaakt op de landbouwondernemers die op heden voor bijkomende activiteiten van de forfaitaire regeling gebruik maken.
Bijgevolg wordt paragraaf 6, nieuw, van artikel 57 als volgt geherformuleerd:
- in het eerste lid, voorziet die bepaling voortaan dat de landbouwondernemer geen gebruik meer kan maken van de bijzondere regeling voor landbouwondernemers wanneer de activiteit wordt uitgeoefend onder de vorm van een vennootschap met rechtspersoonlijkheid die niet erkend is als landbouwonderneming bedoeld in artikel 8:2 van het Wetboek van vennootschappen en verenigingen (1°) en wanneer ze reeds belastingplichtige zijn wegens de uitoefening van een andere werkzaamheid, behoudens wanneer ze, voor die werkzaamheid, (alleen) aan de in artikel 56bis bedoelde bijzondere regeling (2°) onderworpen zijn.
- in het tweede lid, voorziet die bepaling dat de combinatie met een andere activiteit niettemin mogelijk is voor bepaalde bijkomstige handelingen bepaald door de koning, die uit hun aard verbonden zijn met de hoofdactiviteit van de landbouwonderneming en die aanleiding geven tot een omzet, exclusief btw, die in de loop van het kalenderjaar niet meer dan 30 % bedraagt van het totale omzetcijfer van de landbouwonderneming en die in de loop van het voorafgaande kalenderjaar dat percentage niet heeft overschreden.
Er wordt verwezen naar afdeling 5.6 voor wat betreft de wijzigingen van het koninklijk besluit nr. 22, van 15.09.1970, met betrekking tot de bijzondere regeling voor landbouwondernemers inzake belasting over de toegevoegde waarde, die in werking zijn getreden.
Artikel 57, § 2, van het Btw-Wetboek wordt aangevuld met een lid dat, overeenkomstig de artikelen 298 en 299 van richtlijn 2006/112/EG, preciseert dat de forfaitaire compensatiepercentages:
- worden bepaald op grond van de macro-economische gegevens over de laatste drie jaar betreffende uitsluitend de landbouwondernemers onderworpen aan deze bijzondere regeling
- worden afgerond op een half procent naar beneden
- niet tot gevolg kunnen hebben dat aan de landbouwondernemers onderworpen aan deze regeling gezamenlijk bedragen worden terugbetaald die hoger zijn dan de belasting-voordruk.
Met het oog op de nodige aanpassingen aan het hiervoor vermelde koninklijk besluit nr. 22 wordt de delegatie aan de koning bepaald in artikel 57, § 7, eerste lid, van het Btw-Wetboek gewijzigd.
De in artikel 57 van het Btw-Wetboek aangebrachte wijzigingen zijn in werking getreden op 01.01.2022. Die datum komt overeen met de eerste fase van de progressieve opheffing van de forfaitaire regeling bedoeld in artikel 56 van het Btw-Wetboek, die in ruime mate deze wijzigingen aan de regeling voor landbouwondernemers verantwoordt.
3.6. Technische aanpassing met betrekking tot de nationale regelgeving
3.6.1. Wijziging van artikel 58quater, § 6, van het Btw-Wetboek
3.6.1.1. Reglementaire bepaling
Artikel 13 van de wet van 27.12.2021 brengt de volgende wijzigingen aan in artikel 58quater, § 6, van het Btw-Wetboek:
1° in het vierde lid worden de woorden 'tweede lid' vervangen door de woorden 'derde lid'
2° in het vijfde lid, worden de woorden 'tweede lid' vervangen door de woorden 'derde lid'.
3.6.1.2. Commentaar
Artikel 58quater van het Btw-Wetboek werd vervangen door artikel 22 van de wet van 02.04.2021 tot wijziging van het Btw-Wetboek van de belasting over de toegevoegde waarde wat de regeling betreft die van toepassing is op afstandsverkopen van goederen en op bepaalde leveringen van goederen en diensten. Deze wet voorziet enerzijds in de gedeeltelijke omzetting van richtlijn (EU) 2017/2455 van de raad van 05.12.2017 tot wijziging van richtlijn 2006/112/EG en richtlijn 2009/132/EG wat betreft bepaalde btw-verplichtingen voor diensten en afstandsverkopen van goederen en anderzijds in de omzetting van richtlijn (EU) 2019/1995 van de raad van 21.11.2019 tot wijziging van richtlijn 2006/112/ EG wat betreft de bepalingen inzake afstandsverkopen en bepaalde binnenlandse leveringen van goederen (gezamenlijk genaamd 'e-commerce richtlijnen').
Artikel 58quater, nieuw, van het Btw-Wetboek, bepaalt de regels van toepassing op de nieuwe EU-regeling in het OSS-systeem (onestopshop) dat een bijzondere regeling vormt voor de aangifte en de betaling van de belasting verschuldigd op bepaalde handelingen verricht binnen deze regeling (intracommunautaire afstandsverkopen die plaatsvinden in de lidstaat van aankomst van de verzending of het vervoer van de goederen, de leveringen van goederen voorzien in artikel 13bis, § 2, van het Btw-Wetboek, indien de plaats van vertrek en de plaats van aankomst van de verzending of het vervoer van deze goederen zich bevindt in dezelfde lidstaat en de diensten verricht aan niet-belastingplichtigen met uitzondering van diegenen die gevestigd zijn in een lidstaat waar de dienstverrichter is gevestigd).
Artikel 58quater, § 6, nieuw, van het Btw-Wetboek behandelt de regels van toepassing op de kwartaalaangifte die langs elektronische weg moet worden ingediend door de belastingplichtige die geïdentificeerd is binnen deze bijzondere regeling. Deze bepaling vormt de omzetting van artikelen 369septies en 369octies, nieuw, van richtlijn 2006/112/EG.
Artikel 369octies, leden 1 en 2, van richtlijn 2006/112/ EG, voorziet licht verschillende modaliteiten inzake het aangeven van de verschuldigde belasting op de intracommunautaire afstandsverkopen van goederen of de nationale leveringen van goederen gerealiseerd door een elektronisch platform dat handelt onder de voorwaarden van artikel 13bis, § 2, van het Btw-Wetboek. Al naargelang de goederen zijn verzonden of vervoerd vanuit de lidstaat van vestiging van de belastingplichtige of het platform of vanuit een andere lidstaat, zal de informatie die moet worden opgenomen in de aangifte op een verschillende manier zijn uitgesplitst. Indien de goederen zijn verzonden of vervoerd vanuit de lidstaat van vestiging van de belastingplichtige, worden de bedragen (maatstaf van heffing, tarief en verschuldigde btw) uitgesplitst per lidstaat van verbruik (artikel 369 octies, lid 1, eerste alinea, van richtlijn 2006/112/EG en artikel 58quater, § 6, tweede lid, van het Btw-Wetboek). Indien de goederen worden verzonden of vervoerd vanuit een andere lidstaat, worden de bedragen (maatstaf van heffing, tarief en verschuldigde belasting) opgesplitst per lidstaat van verbruik en per lidstaat van vertrek van de goederen (artikel 369octies, lid 2, eerste alinea, van de richtlijn 2006/112/EG en artikel 58quater, § 6, derde lid, van het Btw-Wetboek).
In deze tweede hypothese is voorzien dat de aangifte eveneens het individueel btw-identificatienummer of het fiscaal registratienummer bevat dat is toegekend per lidstaat van waaruit de goederen werden verzonden of vervoerd (artikel 369octies, lid 2, tweede en derde alinea, van richtlijn 2006/112/EG en artikel 58quater, § 6, vierde en vijfde lid, van het Btw-Wetboek). In de mate dat deze bijkomende vermelding enkel kan betrekking hebben op de goederen verzonden of vervoerd vanuit een andere lidstaat dan die van de vestiging van de belastingplichtige, kunnen het vierde en vijfde lid van artikel 58quater, § 6, van het Btw-Wetboek in werkelijkheid enkel verwijzen naar de leveringen zoals bedoeld 'in het derde lid, 1°' of 'in het derde lid, 2°' (al naargelang de hypothese) en niet 'in het tweede lid, 1°' of 'in het derde lid, 2°', van het Btw-Wetboek.
Artikel 13 van de wet van 27.12.2021 voert bijgevolg deze uitsluitend technische rechtzetting door.
3.6.2. Wijziging van artikel 58quinquies, § 9, van het Btw-Wetboek
3.6.2.1. Reglementaire bepaling
Artikel 14 van de wet van 27.12.2021 wijzigt paragraaf 9 van artikel 58quinquies van het Btw-Wetboek als volgt:
' § 9. De Koning bepaalt de na te leven formaliteiten met betrekking tot de aangifte van de verrichte handelingen, de betaling van de verschuldigde belasting, het bijhouden van een gepaste boekhouding, de teruggaaf van de voorbelasting en de door de in paragraaf 3, eerste lid bedoelde tussenpersoon te vervullen formaliteiten om te kunnen worden aangewezen.'.
3.6.2.2. Commentaar
Artikel 58quinquies van het Btw-Wetboek, ingevoegd bij de wet van 02.04.2021, voegt in de Belgische reglementering de optionele invoerregeling in binnen het één-loket-systeem (OSS – onestopshop) waarin belastingplichtige die afstandsverkopen verrichten van uit derdelandsgebieden of derde landen ingevoerde goederen de op die handelingen in de verschillende lidstaten van bestemming verschuldigde btw kunnen aangeven en betalen.
Deze regeling voorziet dat belastingplichtigen die niet in de gemeenschap gevestigd zijn, ertoe gehouden zijn een tussenpersoon aan te duiden, die in hun naam en voor hun rekening, de btw-verplichtingen zal vervullen die verbonden zijn aan het gebruik van die bijzondere regeling. Deze aanduiding is facultatief voor de belastingplichtigen die gevestigd zijn in een andere lidstaat, dan wel in een derde land waarmee er een rechtsinstrument bestaat inzake wederzijdse bijstand waarvan de strekking gelijk is aan die van richtlijn 2010/24/EU van 16.03.2010 van de raad betreffende de wederzijdse bijstand inzake de invordering van schuldvorderingen die voortvloeien uit belastingen, rechten en andere maatregelen en die van Verordening (EU) nr. 904/2010 van 07.10.2010 van de raad betreffende de administratieve samenwerking en de strijd tegen de fraude op het gebied van de belasting over de toegevoegde waarde, in de mate dat de belastingplichtige dan inderdaad zelf zijn verplichtingen kan vervullen.
Wanneer hij aldus is aangeduid, vervult de tussenpersoon derhalve die verplichtingen. Hij wordt met name beschouwd als de schuldenaar van de krachtens die regeling verschuldigde belasting.
In het kader van de aanvraag om advies van de afdeling wetgeving van de Raad van State van een ontwerp van koninklijk besluit houdende uitvoering van de wet van 02.04.2021, heeft de Raad van State de vraag gesteld naar de rechtsgrondslag in het Btw-Wetboek van de in dat ontwerp opgenomen bepalingen die in het koninklijk besluit nr. 31 van 02.04.2002 met betrekking tot de toepassingsmodaliteiten van de belasting over de toegevoegde waarde ten aanzien van de handelingen verricht door niet in België gevestigde belastingplichtigen (hierna: 'koninklijk besluit nr. 31') nieuwe regels invoegen inzake de formaliteiten die die tussenpersoon moet vervullen om te worden aangeduid.
Die bepalingen die het koninklijk besluit nr. 31 wijzigen (artikelen 2bis en 3, nieuw, van het koninklijk besluit nr. 31) betreffen, naar analogie met wat bestaat voor de aansprakelijk vertegenwoordiger van een niet in België gevestigde belastingplichtige die er aan de btw onderworpen handelingen verricht (artikelen 1 en 3, nieuw, van het koninklijk besluit nr. 31), de regels met betrekking tot de voorwaarden om als dusdanig te worden aangeduid alsook met betrekking tot de vestiging van zekerheden in hun hoofde in het kader van het vervullen van hun verplichtingen.
Ook al kan de rechtsgrondslag voor een dergelijke machtiging in algemene termen worden gevonden in artikel 55, § 3, tweede lid, van het Btw-Wetboek, is het aangewezen om dergelijke machtiging expliciet op te nemen in de bepaling die specifiek betrekking heeft op de verplichting of de mogelijkheid om een tussenpersoon aan te duiden in het kader van de verplichtingen die verbonden zijn aan het gebruik van de bijzondere invoerregeling binnen het OSS-systeem, met name in artikel 58quinquies, § 9, van het Btw-Wetboek.
Artikel 58quinquies, § 9, van het Btw-Wetboek werd dus aangevuld en voorziet voortaan dat de koning de na te leven formaliteiten met betrekking tot de aangifte van de verrichte handelingen, de betaling van de verschuldigde belasting, het bijhouden van een gepaste boekhouding, de teruggaaf van de voorbelasting en de door de in paragraaf 3, eerste lid, bedoelde tussenpersoon te vervullen formaliteiten om te kunnen worden aangewezen bepaalt.
3.7. Teruggaaf van belasting
3.7.1. Wijziging van artikel 76, § 1, van het Btw-Wetboek
3.7.1.1. Reglementaire bepaling
Artikel 15, a), van de wet van 27.12.2021 houdende diverse bepalingen wijzigt § 1 van artikel 76 van het Btw-Wetboek, vervangen bij de wet van 28.12.1992 en laatstelijk gewijzigd bij de wet van 25.04.2014 van het Btw-Wetboek, als volgt:
a) in § 1 wordt het vierde lid vervangen als volgt:
'Het voor teruggaaf vatbaar overschot, zonder onderscheid naargelang de belastingplichtige al dan niet geopteerd heeft voor de teruggaaf, wordt ingehouden:
1° tot beloop van een aan te zuiveren belastingschuld van die belastingplichtige in het voordeel van de administratie, indien die belastingschuld geen schuldvordering vormt die geheel of gedeeltelijk zeker, opeisbaar en vaststaand is;
2° wanneer er ernstige vermoedens of bewijzen bestaan dat de aangifte of de aangiften bedoeld in artikel 53, § 1, eerste lid, 2° voor daaraan voorafgaande perioden gegevens bevatten die onjuist zijn en een belastingschuld in het vooruitzicht stellen zonder dat een daadwerkelijke bepaling ervan voor het tijdstip van de ordonnancering ervan of de verrichting gelijkgesteld met een betaling kan gebeuren, om de administratie belast met de belasting over de toegevoegde waarde toe te laten de waarachtigheid van die gegevens na te gaan.
Voor de toepassing van de in het vierde lid bedoelde inhouding, wordt, behoudens tegenbewijs, de door artikel 1413 van het Gerechtelijk Wetboek opgelegde voorwaarde geacht vervuld te zijn.
De in het vierde lid bedoelde inhouding geldt als bewarend beslag onder derden in de zin van artikel 1445 van het Gerechtelijk Wetboek.
De Koning bepaalt de nadere regels voor de toepassing van deze inhouding.'
3.7.1.2. Commentaar
Voor de wijziging door artikel 15, a), van de wet van wet van 27.12.2021 houdende diverse bepalingen bepaalde het vierde lid van 76, § 1, van het Btw-Wetboek dat met betrekking tot de in § 1 bedoelde voorwaarden de koning ten voordele van de administratie belast met de belasting over de toegevoegde waarde een inhouding kan voorzien.
De koning heeft, ten aanzien van het voor teruggaaf vatbaar belastingkrediet dat voortkomt uit een aangifte bedoeld in artikel 53, § 1, eerste lid, 2°, van het Btw-Wetboek (periodieke maand- of kwartaalaangifte), voorzien in een systeem van inhouding in artikel 81, § 3, vierde en vijfde lid, van het koninklijk besluit nr. 4 van 29.12.1969 met betrekking tot de teruggaven inzake belasting over de toegevoegde waarde (hierna 'het koninklijk besluit nr. 4').
De inhouding wordt verricht indien de schuldvordering van de administratie geen schuldvordering is die geheel of gedeeltelijk zeker, opeisbaar en vaststaand is, wat onder meer het geval is indien de schuldvordering wordt betwist (artikel 81, § 3, vierde lid, van het koninklijk besluit nr. 4) of in het geval van het bestaan van ernstige vermoedens of bewijzen dat de periodieke aangiften van de belastingplichtige onjuiste gegevens bevatten en een belastingschuld in het vooruitzicht stellen (artikel 81, § 3, vijfde lid, van het koninklijk besluit nr. 4). De desbetreffende inhoudingen worden verricht ongeacht of de belastingplichtige al dan niet voor de teruggaaf van het belastingkrediet heeft geopteerd.
Aangezien de belastingschuld niet 'zeker, vaststaand en opeisbaar is' kan, in de gevallen van inhouding van het belastingkrediet hiervoor bedoeld, de administratie in toepassing van artikel 81, § 3, tweede lid, van het koninklijk besluit nr. 4 het belastingkrediet niet aanwenden voor de aanzuivering van de belastingschuld. Bedoelde inhoudingen gelden als een bewarend beslag onder derden (artikel 76, § 1, vierde lid (oud), in fine, van het Btw-Wetboek en artikel 81, § 3, vierde lid en zevende lid, van het koninklijk besluit nr. 4).
Door de inwerkingtreding van artikel 15, a), van de wet van 27.12.2021 houdende diverse bepalingen is de inhouding van het voor teruggaaf vatbaar overschot (belastingkrediet) dat voortvloeit uit de indiening, door een belastingplichtige, van een periodieke maand- of kwartaalaangifte thans voorzien in artikel 76, § 1, van het Btw-Wetboek zelf. Artikel 76, § 1, vierde lid, van het Btw-Wetboek biedt een wettelijke grondslag, zonder onderscheid of de belastingplichtige al dan niet voor de teruggaaf heeft geopteerd, voor de inhouding van een dergelijk belastingkrediet in volgende twee gevallen:
1° in het geval een belastingschuld geen schuldvordering vormt die geheel of gedeeltelijk zeker, opeisbaar en vaststaand is. Deze inhouding wordt, in het voordeel van de administratie, verricht tot beloop van de belastingschuld die, in hoofde van de belastingplichtige met een belastingkrediet, aan te zuiveren is
2° in het geval er ernstige vermoedens of bewijzen bestaan dat de periodieke maand- of kwartaalaangiften (met een voor teruggaaf vatbaar overschot), of de aangiften voor daaraan voorafgaande perioden, gegevens bevatten die onjuist zijn derwijze dat die gegevens een belastingschuld in het vooruitzicht stellen, zonder dat de daadwerkelijke bepaling van de belastingschuld kan gebeuren op het tijdstip van de ordonnancering ervan of de verrichting gelijkgesteld met een betaling. Deze inhouding heeft tot doel de waarachtigheid van de desbetreffende gegevens na te gaan.
Met deze inhoudingen worden dezelfde inhoudingen geviseerd als deze opgenomen in artikel 81, § 3, vierde en vijfde lid, van het koninklijk besluit nr. 4.
Het vermoeden dat, voor de toepassing van de hiervoor bedoelde inhoudingen, de voorwaarde van spoedeisendheid bedoeld in artikel 1413 van het Ger.W. (ook 'hoogdringendheid') moet worden geacht te zijn vervuld, wordt eveneens opgenomen in de wettelijke bepalingen (artikel 76, § 1, vijfde lid, van het Btw-Wetboek). Het betreft een weerlegbaar vermoeden (vermoeden 'juris tantum'): het geldt behoudens tegenbewijs.
Bijgevolg kan de administratie er op het ogenblik van de inhouding genoegen mee nemen het vermoeden in te roepen, vermits het aan de belastingplichtige is om aan te tonen dat niet aan de voorwaarde is voldaan.
De hiervoor weergegeven benadering met betrekking tot de voorwaarde van hoogdringendheid geldt zonder onderscheid of de inhouding is bedoeld in artikel 76, § 1, vierde lid, eerste of tweede streepje, van het Btw-Wetboek.
Artikel 76, § 1, zesde lid, van het Btw-Wetboek bepaalt dat de in het vierde lid bedoelde inhouding geldt als bewarend beslag onder derden in de zin van artikel 1445 van het Gerechtelijk Wetboek. Deze bepaling was voorheen reeds opgenomen in artikel 76, § 1, van het Btw-Wetboek (vierde lid, in fine, van de wetsbepaling).
De koning heeft tenslotte de bevoegdheid om nadere regels voor de toepassing van de inhouding te bepalen (artikel 76, § 1, zevende lid, van het Btw-Wetboek).
3.7.2. Wijziging van artikel 76, § 2, van het Btw-Wetboek
3.7.2.1. Reglementaire bepaling
Artikel 15, b), van de wet van 27.12.2021 wijzigt § 2 van artikel 76 van het Btw-Wetboek, vervangen bij de wet van 28.12.1992 en laatstelijk gewijzigd bij de wet van 25.04.2014 van het Btw-Wetboek, als volgt:
b) paragraaf 2 wordt vervangen als volgt:
'§ 2. Onverminderd de toepassing van artikel 334 van de programmawet van 27 december 2004, wordt, wanneer het bedrag van de te regulariseren belasting meer bedraagt dan het bedrag van de verschuldigde belasting door de belastingplichtige of niet-belastingplichtige rechtspersoon die gehouden is tot het indienen van de aangifte bedoeld in artikel 53ter, 1°, het verschil teruggegeven binnen drie maanden.
De Koning bepaalt de toepassingsvoorwaarden van deze paragraaf met betrekking tot de te volgen procedure, de in acht te nemen termijnen en de vormvoorwaarden.
Het voor teruggaaf vatbaar overschot, zonder onderscheid naargelang de belastingplichtige al dan niet geopteerd heeft voor de teruggaaf, wordt ingehouden:
1° tot beloop van een aan te zuiveren belastingschuld van die belastingplichtige in het voordeel van de administratie, indien die belastingschuld geen schuldvordering vormt die geheel of gedeeltelijk zeker, opeisbaar en vaststaand is
2° wanneer er ernstige vermoedens of bewijzen bestaan dat de aangifte bedoeld in artikel 53ter, 1°, gegevens bevat die onjuist zijn en een belastingschuld in het vooruitzicht stellen zonder dat een daadwerkelijke bepaling ervan vóór het tijdstip van de ordonnancering ervan of de verrichting gelijkgesteld met een betaling kan gebeuren, om de administratie belast met de belasting over de toegevoegde waarde toe te laten de waarachtigheid van die gegevens na te gaan.
Voor de toepassing van de in het derde lid bedoelde inhouding, wordt, behoudens tegenbewijs, de door artikel 1413 van het Gerechtelijk Wetboek opgelegde voorwaarde geacht vervuld te zijn.
De in het derde lid bedoelde inhouding geldt als bewarend beslag onder derden in de zin van artikel 1445 van het Gerechtelijk Wetboek.
De Koning bepaalt de nadere regels voor de toepassing van deze inhouding.'
3.7.2.2. Commentaar
Artikel 76, § 2, van het Btw-Wetboek is voortaan uitsluitend van toepassing op de belastingplichtigen en niet-belastingplichtige rechtspersonen die gehouden zijn een in artikel 53ter, 1°, van het Btw-Wetboek bedoelde bijzondere btw-aangifte in te dienen. Het betreft de aangifte nr. 629 waarvan het model is opgenomen in bijlage 3 van het koninklijk besluit nr. 1 van 29.12.1992 met betrekking tot de regeling van de voldoening van de belasting over de toegevoegde waarde.
Het kan voorkomen dat bedoelde aangifte als eindsaldo een door de staat verschuldigde som omvat, met name wanneer de belasting in hoofde van de hiervoor bedoelde personen moet worden geregulariseerd in hun voordeel (in geval van ontvangen creditnota's of negatieve verbeteringen van de voordien aangegeven en betaalde belasting) of wanneer de indiener teruggaaf kan genieten van een bedrag dat desgevallend kan gerecupereerd worden.
Wanneer het bedrag van de te regulariseren belasting meer bedraagt dan het bedrag van de verschuldigde belasting door de belastingplichtige of niet-belastingplichtige rechtspersoon die gehouden is tot het indienen van de aangifte bedoeld in artikel 53ter, 1°, van het Btw-Wetboek wordt het verschil teruggegeven binnen drie maanden. Dit geldt onverminderd de toepassing van artikel 334 van de programmawet van 27.12.2004 (artikel 76, § 2, eerste lid, van het Btw-Wetboek).
De koning wordt gemachtigd de toepassingsvoorwaarden van deze paragraaf met betrekking tot de te volgen procedure, de in acht te nemen termijnen en de vormvoorwaarden (artikel 76, § 2, tweede lid, van het Btw-Wetboek) te bepalen.
De koning heeft, ten aanzien van het voor teruggaaf vatbaar belastingkrediet dat voorkomt van een aangifte bedoeld in artikel 53ter, 1° van het Btw-Wetboek, voorzien in een systeem van inhouding in artikel 83, vijfde en zesde lid, van het koninklijk besluit nr. 4 van 29.12.1969 met betrekking tot de teruggaven inzake belasting over de toegevoegde waarde (hierna 'het koninklijk besluit nr. 4'). De ondertekende aangifte geldt in dat geval als aanvraag tot teruggaaf van de door de staat aan de indiener verschuldigde som (artikel 8³, eerste lid, van het koninklijk besluit nr. 4).
De regels vermeld in het achtste tot het twaalfde lid van artikel 81, § 3, van het koninklijk besluit nr. 4 (regels inzake de inhouding van het belastingkrediet dat voortkomt van een periodieke btw-aangifte) zijn van toepassing ten aanzien van de inhouding van het belastingkrediet als bedoeld in artikel 83, vijfde en zesde lid, met dien verstande dat hetgeen ten aanzien van de belastingplichtige geldt, naargelang van het geval, ook ten aanzien van de niet-belastingplichtige rechtspersoon geldt (artikel 83, negende en laatste lid, van het koninklijk besluit nr. 4).
De bestaande rechtsgrondslag voor de inhouding van btw-tegoeden die voortvloeien uit de indiening van de aangifte bedoeld in artikel 53, § 1, eerste lid, 2°, van het Btw-Wetboek (artikel 76, § 1, vierde tot zevende lid, van het Btw-Wetboek) werden in essentie ongewijzigd hernomen in artikel 76, § 2, derde lid tot zesde lid, van het Btw-Wetboek.
De commentaar met betrekking tot de wijziging van artikel 76, § 1, van het Btw-Wetboek (zie punt 2.7.2.2 ) geldt mutatis mutandis voor de inhouding van een belastingkrediet dat voorkomt van een bijzondere aangifte bedoeld in artikel 53ter, 1° van het Btw-Wetboek.
3.7.3. Wijziging van artikel 76, § 3, van het Btw-Wetboek
3.7.3.1. Reglementaire bepaling
Artikel 15, c), van de wet van 27.12.2021 wijzigt artikel 76 van het Btw-Wetboek, vervangen bij de wet van 28.12.1992 en laatstelijk gewijzigd bij de wet van 25.04.2014 van het Btw-Wetboek, als volgt:
c) het artikel wordt aangevuld met een paragraaf 3, luidende:
'§ 3. De niet in de paragrafen 1 of 2 bedoelde belastingplichtige kan, bij wijze van teruggaaf, de belasting recupereren die geheven werd van de aan hem geleverde goederen en verstrekte diensten, en van de door hem ingevoerde goederen en verrichte intracommunautaire verwervingen van goederen, in de mate waarin die belasting voor aftrek in aanmerking komt overeenkomstig de artikelen 45 tot 48.
De Koning bepaalt de toepassingsvoorwaarden van deze paragraaf met betrekking tot de te volgen procedure, de in acht te nemen termijnen, en de vormvoorwaarden.
Wanneer de teruggaaf moet plaatsvinden overeenkomstig de bepalingen inzake teruggaaf van de Richtlijn 86/560/EEG of de Richtlijn 2008/9/EG, regelt de Koning de toepassingsmodaliteiten van deze paragraaf met betrekking tot het personele toepassingsgebied, de belasting waarvoor om teruggaaf kan verzocht worden, de te volgen procedure, de vormvoorwaarden, het teruggaaftijdvak, de minimumbedragen, de in acht te nemen termijnen en de correcties, met inachtneming van het feit dat de teruggaaf op grond van de Richtlijn 85/560/EEG, waar die Richtlijn dat toelaat, wordt verleend onder dezelfde voorwaarden als die van toepassing voor de teruggaaf op grond van de Richtlijn 2008/9/EG. De Koning kan daarbij afwijken van het bepaalde in artikel 82bis.'
3.7.3.2. Commentaar
Artikel 15, c), voegt een § 3 toe aan artikel 76 van het Btw-Wetboek, dat gedeeltelijk het huidig artikel 76, § 2, van het Btw-Wetboek overneemt (zie artikel 76, § 3, eerste lid, van het Btw-Wetboek).
Krachtens artikel 76, § 3, derde lid, van het Btw-Wetboek regelt de koning, wanneer de teruggaaf moet plaatsvinden overeenkomstig de bepalingen inzake teruggaaf van de richtlijn 86/560/EEG (1) of de richtlijn 2008/9/EG (2), de toepassingsmodaliteiten van § 3 met betrekking tot het personele toepassingsgebied, de belasting waarvoor om teruggaaf kan verzocht worden, de te volgen procedure, de vormvoorwaarden, het teruggaaftijdvak, de minimumbedragen, de in acht te nemen termijnen en de correcties.
(1) Richtlijn nr. 86/560/EEG van de raad van 17.11.1986 betreffende de harmonisatie van de wetgevingen der Lid-Staten inzake omzetbelasting - Regeling voor de teruggaaf van de belasting over de toegevoegde waarde aan niet op het grondgebied van de Gemeenschap gevestigde belastingplichtigen (de zogenaamde 'dertiende richtlijn')
(2) Richtlijn 2008/9/EG van de raad van 12.02.2008 tot vaststelling van nadere voorschriften voor de in richtlijn 2006/112/EG vastgestelde teruggaaf van de belasting over de toegevoegde waarde aan belastingplichtigen die niet in de lidstaat van teruggaaf maar in een andere lidstaat gevestigd zijn (de zogenaamde 'VAT Refund'-richlijn)
De machtiging aan de koning werd aangepast om rekening te houden met de wijzigingen die moeten worden aangebracht aan het koninklijk besluit nr. 56 om daarin de procedurele bepalingen in te voeren die noodzakelijk zijn voor de hervorming van de teruggaafprocedure van btw aan niet in de gemeenschap gevestigde belastingplichtigen.
In het kader van de bevoegdheden die de koning worden toegekend door artikel 76, § 3, derde lid (nieuw), van het Btw-Wetboek wordt thans, stringenter dan de richtlijn 86/560/EEG de lidstaten toelaat (3), bepaalt dat de koning in de regeling die wordt uitgewerkt voor de teruggaafverzoeken van niet in de gemeenschap gevestigde belastingplichtigen, de teruggaaf verleent onder dezelfde voorwaarden als die van toepassing voor de teruggaaf op grond van de richtlijn 2008/9/EG. De inperking van de bevoegdheid van de koning ten aanzien van de bepalingen van de richtlijn 86/560/EEG strekt zich enkel uit tot gevallen waar de aangehaalde richtlijn dezelfde voorwaarden voor de niet in de gemeenschap gevestigde belastingplichtigen en de in de gemeenschap gevestigde belastingplichtigen toelaat.
(3) Overeenkomstig artikel 3, paragraaf 2, van richtlijn 86/560/EEG kan de teruggaaf op grond van die richtlijn niet gebeuren onder gunstiger voorwaarden dan degene die worden toegepast voor belastingplichtigen die binnen de gemeenschap gevestigd zijn op grond van richtlijn 2008/9/EG.
Artikel 76, § 3, derde lid, in fine, van het Btw-Wetboek machtigt de koning om, wanneer de teruggaaf moet plaatsvinden overeenkomstig de bepalingen van de richtlijn 86/560/EEG of de richtlijn 2008/9/EG, bij het uitwerken van de toepassingsmodaliteiten bedoeld in dat lid inzake termijnen, uitdrukkelijk om af te wijken van het bepaalde in artikel 82bis van het Btw-Wetboek (4).
(4) Artikel 82bis van het Btw-Wetboek bepaalt dat er verjaring is van de vordering tot teruggaaf van de belasting, interesten en administratieve geldboeten, na het verstrijken van het derde kalenderjaar volgend op dat waarin de oorzaak van teruggaaf van die belasting, interesten en administratieve geldboeten zich heeft voorgedaan.
Het artikel houdt aldus rekening met de recente evolutie in de Belgische rechtspraak inzake de vervaltermijn voor de indiening van teruggaafverzoeken door niet in de gemeenschap gevestigde belastingplichtigen, bedoeld in artikel 9, § 2, van koninklijk besluit nr. 4, voornoemd. In zijn arrest nr. F.20.0063.N van 25.06.2021 heeft het Hof van Cassatie geoordeeld dat de koning de formaliteiten en voorwaarden bepaalt met betrekking tot de teruggaaf van btw, doch hierbij geen afbreuk mag doen aan de bepalingen van de artikelen 82 en 82bis Btw-Wetboek. Volgens het Hof faalt het onderdeel dat ervan uitgaat dat artikel 9, § 2, van het koninklijk besluit nr. 4, voornoemd, wettig kan afwijken van de desbetreffende bepalingen naar recht.
Dit heeft tot gevolg dat de termijnen bepaald in artikel 9, § 2, van koninklijk besluit nr. 4 (wat de aanvragen tot teruggaaf betreft door niet in de gemeenschap gevestigde belastingplichtigen) en, bij wijze van analogie, in artikel 12 van het koninklijk besluit nr. 56 (wat de aanvragen tot teruggaaf betreft door in de gemeenschap in een andere lidstaat van de lidstaat van teruggaaf gevestigde belastingplichtigen), terzijde moeten worden geschoven (in het bijzonder wat de korte vervaltermijn betreft om aanvragen tot teruggaaf in te dienen) ten voordele van de langere verjaringstermijn inzake de vordering tot teruggaaf bedoeld in artikel 82bis van het Btw-Wetboek.
Dergelijke benadering is evenwel niet verenigbaar met een correcte omzetting van de voormelde richtlijnen 2008/9/EG en 85/560/EEG. Krachtens artikel 15 van richtlijn 2008/9/EG, moet het teruggaafverzoek van de in een andere lidstaat dan de lidstaat van teruggaaf gevestigde belastingplichtige immers worden ingediend in de lidstaat van vestiging ten laatste op 30 september van het kalenderjaar volgend op het teruggaaftijdvak. Die vervaltermijn is omgezet in artikel 12 van koninklijk besluit nr. 56. Bovendien moet er, wat de aanvragen tot teruggaaf betreft door niet in de gemeenschap gevestigde belastingplichtigen, rekening mee worden gehouden dat de teruggaaf krachtens artikel 3, paragraaf 2, van de richtlijn 86/560/EEG; niet kan gebeuren onder gunstiger voorwaarden dan degene die worden toegepast voor belastingplichtigen die binnen de gemeenschap gevestigd zijn op grond van richtlijn 2008/9/EG.
Door de koning uitdrukkelijk te machtigen om af te wijken van artikel 82bis van het Btw-Wetboek wordt aldus een oplossing gegeven aan de problematiek die is gerezen ten gevolge van het hiervoor aangehaalde arrest van het Hof van Cassatie (5).
(5) De administratie wijst er op dat de Raad van State in zijn advies 69.922/3, punt 13, in fine, van 01.10.2021 (Kamer, Doc. 55, 2279/1, blz. 64), heeft aangegeven geen bezwaar te hebben tegen de toevoeging in het tekstvoorstel dat de koning kan afwijken van artikel 82bis van het Btw-Wetboek in geval dit noodzakelijk zou blijken voor de omzetting van de richtlijnen 86/560/EG en 2008/9/EG.
De machtiging aan de koning voor de andere belastingplichtigen als diegene bedoeld in het derde lid van artikel 76, § 3, van het Btw-Wetboek wordt eveneens aangepast. Het tweede lid, van datzelfde artikel machtigt de koning de toepassingsvoorwaarden van deze paragraaf met betrekking tot de te volgen procedure, de in acht te nemen termijnen, en de vormvoorwaarden te bepalen.
3.8. Verlaagd tarief voor haarprothesen
3.8.1. Reglementaire bepalingen
Artikel 16 van de wet van 27.12.2021 voegt punt 13 toe aan rubriek XXIII ('Diversen') van tabel A van de bijlage bij het koninklijk besluit nr. 20 van 20.07.1970 'tot vaststelling van de tarieven van de belasting over de toegevoegde waarde en tot indeling van de goederen en de diensten bij die tarieven', vervangen bij het koninklijk besluit van 25.03.1998, bekrachtigd bij de wet van 05.08.2003 en laatstelijk gewijzigd bij de wet van 27.06.2021, luidende als volgt:
' 13. Haarprothesen bedoeld in deel 1, hoofdstuk 2, afdeling 5, § 1, van de bijlage gevoegd bij het koninklijk besluit van 24 oktober 2002 tot vaststelling van de procedures, termijnen en voorwaarden waaronder de verplichte verzekering voor geneeskundige verzorging en uitkeringen tegemoetkomt in de kosten van de verstrekkingen bedoeld in artikel 34, eerste lid, 20°, van de wet betreffende de verplichte verzekering voor geneeskundige verzorging en uitkeringen gecoördineerd op 14 juli 1994, op voorschrift van de behandelende arts of dermatoloog, wanneer ze bestemd zijn voor het verlichten van de gevolgen van een chronische of langdurige ziekte of van een beperking.'.
Artikel 17 van de wet van 27.12.2021 stelt de inwerkingtreding van artikel 16 van deze wet, met betrekking tot het verlaagd tarief van 6 % dat van toepassing is op haarprothesen, vast op 01.01.2022.
3.8.2. Commentaar
Hoofdstuk 9 van de wet van 27.12.2021 strekt ertoe een verlaagd tarief van 6 % in te voeren voor haarprothesen.
Overeenkomstig categorie 4 van de bijlage III van de richtlijn 2006/112/EG kunnen de lidstaten een verlaagd btw-tarief toepassen op medische uitrusting, hulpmiddelen en andere apparaten die gewoonlijk bestemd zijn voor verlichting of behandeling van handicaps, met inbegrip van de herstelling van dergelijke goederen, alsook op de levering van kinderzitjes voor motorvoertuigen.
Artikel 1, lid 2, punt a), van de richtlijn 93/42/EEG van de raad van 14.06.1993 betreffende medische hulpmiddelen, stelt dat een medisch hulpmiddel kan aanzien worden als een instrument dat bestemd is om bij de mens aangewend te worden om onder meer de anatomie te wijzigen. Haarprothesen vallen voor de FOD Volksgezondheid onder deze definitie en kunnen derhalve aangemerkt worden als medische hulpmiddelen.
Op therapeutisch vlak helpen haarprothesen immers de gevolgen van een aandoening te verlichten en op sociaal vlak zorgen zij voor de verlichting van het stigma dat gepaard gaat met gehele of gedeeltelijke kaalheid en de sociale uitsluiting die hier mee gepaard kan gaan. Daarnaast kunnen de kosten van de behandelingen en therapieën hoog oplopen waardoor een verlaagd btw-tarief wenselijk is. Bovendien zijn de beoogde haarprothesen, conform bijlage III van de richtlijn 2006/112/EG, voor het uitsluitend persoonlijk gebruik door gehandicapten bestemd.
Volgens de rechtspraak van het Europese Hof van Justitie is een handicap immers:
- een beperking (lees 'onbekwaamheid') die het gevolg is van lichamelijke, geestelijke of psychische aandoeningen die in wisselwerking met diverse drempels de betrokkene kunnen beletten volledig, daadwerkelijk en op voet van gelijkheid met andere werknemers aan het beroepsleven deel te nemen en die beperking (lees 'onbekwaamheid') langdurig is (zie Hof van Justitie van de Europese Unie met name Arrest Commissie/Italië, zaak C-312/12, niet gepubliceerd, van 04.07.2013, punt 56, Arrest Z., zaak C-363/12, van 18.03.2014, punt 76, Arrest FOA, zaak C-354/13, van 18.12.2014, punt 53 en Arrest Invamed Group e.a., zaak C-198/15, van 26.05.2016, punt 31, alsook de conclusie van advocaat-generaal in het Arrest Oxycure Belgium, zaak C-573/15, van 29.03.2017, punten 24 tot en met 30)
- een gezondheidstoestand die voortvloeit uit een door een arts gediagnosticeerde geneeslijke of ongeneeslijke ziekte, wanneer die ziekte leidt tot een beperking (lees 'onbekwaamheid') zoals bedoeld hierboven.
Wat het begrip 'gehandicapt' betreft, zoals ook de Raad van State terecht aangeeft in haar advies nr. 69.922/3, stelde advocaat-generaal Jääskinen bij HJEU in zijn conclusie in het Arrest Commissie t. Spanje, zaak C-360/11, van 17.01.2013, punten 64 en 65, dat 'bij gebreke van een uitdrukkelijke definitie ervan in de richtlijn zelf, aansluiting kan worden gezocht bij de definitie in het Verdrag van de Verenigde Naties inzake de rechten van personen met een handicap, waarbij de Europese Unie partij is. (…) Volgens deze definitie omvat 'personen met een handicap […] personen met langdurige fysieke, mentale, intellectuele of zintuiglijke beperkingen die hen in wisselwerking met diverse drempels kunnen beletten volledig, effectief en op voet van gelijkheid met anderen te participeren in de samenleving. (…) Een wezenlijk onderdeel van de definitie van het begrip 'gehandicapt' is derhalve dat het gaat om een beperking die het normale functioneren van een individu in de samenleving langdurig belemmert. Mijns inziens is de oorzaak van de beperking niet van belang, aangezien het in categorie 4 gebruikte begrip 'gehandicapt' ruim genoeg is om ook handicaps als gevolg van ernstige of chronische ziekten te omvatten, zonder dat dit begrip synoniem is met 'ziek zijn'.".
De haarprothesen die in aanmerking komen voor het verlaagd btw-tarief van 6 %, zijn deze bedoeld in deel 1, hoofdstuk 2, afdeling 5, § 1, van de bijlage gevoegd bij het koninklijk besluit van 24.10.2002 tot vaststelling van de procedures, termijnen en voorwaarden waaronder de verplichte verzekering voor geneeskundige verzorging en uitkeringen tegemoetkomt in de kosten van de verstrekkingen bedoeld in artikel 34, eerste lid, 20°, van de wet betreffende de verplichte verzekering voor geneeskundige verzorging en uitkeringen gecoördineerd op 14.07.1994 (hierna: het koninklijk besluit van 24.10.2002) en worden voorgeschreven ter behandeling van volgende indicaties:
1° volledige kaalhoofdigheid door radiotherapie en/of antimitotische chemotherapie
2° alopecia areata zo het alopecia-oppervlak meer dan 30 % bedraagt
3° cicatriciële alopecia van fysisch-chemische, traumatische of inflammatoire oorsprong zo het alopecia-oppervlak meer dan 30 % bedraagt
4° cicatriciële alopecia van radiotherapeutische oorsprong.
Om het verlaagd btw-tarief van 6 % voor een haarprothese te kunnen genieten, moet de patiënt tenslotte een voorschrift van de behandelende arts of dermatoloog voor een dergelijk haarprothese kunnen voorleggen.
In punt 14.3. van het voormelde advies nr. 69.922/3 heeft de Raad van State benadrukt dat zelfs indien het begrip 'handicap' in punt 4 van bijlage III bij de Btw-richtlijn ruim wordt begrepen, namelijk als een beperking die het normale functioneren van een individu in de samenleving langdurig belemmert (zie hiervoor), die ruime draagwijdte niet tot gevolg mag hebben dat goederen die voor een ruimer, algemeen gebruik bestemd zijn dan uitsluitend door gehandicapten, ook in aanmerking zouden komen voor de btw-verlaging.
Volgens de Raad van State volstaat het beschikken over een voorschrift van een behandelende arts of dermatoloog voor de geviseerde indicaties op zich niet om te concluderen dat er sprake zou zijn van een chronische of langdurige ziekte of van een beperking. Bovendien moet volgens de Raad van State worden vastgesteld dat de in het koninklijk besluit van 24.10.2002 vermelde indicaties verwijzen naar de oorzaak of de omvang van de kaalheid, maar geen indicator bevatten wat de duurtijd van de ziekte of beperking betreft.
Het voormelde deel 1, hoofdstuk 2, afdeling 5, § 1, van de bijlage gevoegd bij het koninklijk besluit van 24.10.2002 bevat inderdaad geen concrete indicaties met betrekking tot het chronische of langdurige karakter van de ziekten en aandoeningen waarnaar wordt verwezen. De vermelde ziektes en aandoeningen zijn naar hun aard evenwel quasi steeds chronisch of langdurig van aard. Om tegemoet te komen aan de opmerking van de Raad van State wordt die vereiste evenwel uitdrukkelijk als een aanvullende voorwaarde in de tekst opgenomen. Rekening houdend met de aard van deze voorwaarde zal deze voorwaarde a priori moeten worden geattesteerd door de behandelende arts of dermatoloog die het voorschrift uitreikt dat moet worden voorgelegd om het verlaagd tarief voor de haarprothese te kunnen genieten.
Het volstaat dat de behandelende arts of dermatoloog één attest uitreikt waarop hij de geldigheidsduur ervan vermeldt. De patiënt overhandigt bij elke aankoop van een haarprothese aan de verkoper een afschrift van het attest dat geldig is op het tijdstip van de eerste opeisbaarheid van btw.
3.9. Verlaagd tarief voor onroerende handelingen met betrekking tot privéwoningen voor gehandicapten ten gunste van stichtingen van openbaar nut
3.9.1. Reglementaire bepalingen
Artikel 18 van de wet van 27.12.2021 brengt de volgende wijzigingen aan in paragraaf 1 van de rubriek XXXII, van het koninklijk besluit nr. 20 van 20.07.1970 inzake tarieven:
- onder 1°, c), worden de woorden 'een stichting van openbaar nut' ingevoegd tussen de woorden 'winstoogmerk' en de woorden 'of een coöperatieve vennootschap'
- onder 3°, worden de woorden 'een stichting van openbaar nut' ingevoegd tussen de woorden 'zonder winstoogmerk' en de woorden 'of coöperatieve vennootschap'.
Artikel 19 van de wet van 27.12.2021 bepaalt dat hoofdstuk 10 van deze wet, dat betrekking heeft op de toevoeging van stichtingen van openbaar nut als genieters van het verlaagd btw-tarief van 6 % voor onroerende handelingen met betrekking tot privéwoningen voor gehandicapten, in werking treedt op 01.01.2022.
3.9.2. Commentaar
Hoofdstuk 10 van de wet van 27.12.2021 voegt stichtingen van openbaar nut toe aan de lijst van entiteiten die in aanmerking komen voor de toepassing van het verlaagd tarief van 6 % dat van toepassing is op onroerende handelingen, met uitzondering van schoonmaakwerkzaamheden en daarmee samenhangende diensten, met betrekking tot privéwoningen die bestemd zijn voor gehandicapten.
Het is de bedoeling om alle juridische structuren die de vorm van een stichting van openbaar nut hebben, in de regeling op te nemen. In de praktijk is namelijk gebleken dat deze structuren zich steeds meer met dergelijke activiteiten bezighouden en om ervoor te zorgen dat er geen sprake kan zijn van discriminatie, dienen deze structuren ook te worden opgenomen in de voormelde lijst.
3.10. Plaatsbepalingsregels voor afstandsverkopen van uit een derdelandsgebied of derde land ingevoerde goederen
3.10.1. Reglementaire bepalingen
Enerzijds wordt bij artikel 20 van de wet van 27.12.2021 een paragraaf 2bis ingevoegd in artikel 15 van het Btw-Wetboek, vervangen bij de wet van 02.04.2021, luidende:
'§ 2bis. In afwijking van artikel 14, § 2, en met uitsluiting van de levering van goederen onderworpen aan de bijzondere regeling van belastingheffing bedoeld in de artikelen 312 tot 341 van de Richtlijn 2006/112/EG, worden geacht plaats te hebben in de lidstaat van aankomst van de verzending of het vervoer van de goederen naar de afnemer:
1° de afstandsverkopen van uit een derdelandsgebied of een derde land ingevoerde goederen in zendingen met een intrinsieke waarde van meer dan 150 euro, wanneer de goederen zich op het tijdstip van de aankomst van de zending of van het vervoer van de goederen naar de afnemer in die lidstaat bevinden en de invoer in België plaatsvindt;
2° de afstandsverkopen van uit een derdelandsgebied of een derde land ingevoerde goederen wanneer de goederen zich in die lidstaat bevinden op het tijdstip van aankomst van de zending of het vervoer van de goederen naar de afnemer en de invoer in België plaatsvindt, mits de belasting op die goederen moet worden aangegeven in het kader van de bijzondere regeling bedoeld in titel XII, hoofdstuk 6, afdeling 4, van de Richtlijn 2006112/EG.'.
Anderzijds vervangt artikel 21 van de wet van 27.12.2021 in artikel 53, § 2, eerste lid, 2°, van het Btw-Wetboek, vervangen bij de wet van 02.04.2021, de woorden 'bedoeld in artikel 15, §§ 1 of 2' door de woorden 'bedoeld in artikel 15, §§ 1, 2 of 2bis'.
Artikel 22, lid 1, van de wet van 27.12.2021 bepaalt dat hoofdstuk 11 van deze wet in werking treedt op 01.01.2022 (met inbegrip van artikel 22 betreffende de inwerkingtreding van de wet). In afwijking hiervan bepaalt artikel 22, lid 2 van deze wet dat artikel 20 van deze wet in werking treedt op 01.07.2021.
3.10.2. Commentaar
Hoofdstuk 11 van de wet van 27.12.2021 brengt een aantal correcties aan in de artikelen 15 en 53, § 2, eerste lid, 2°, van het Btw-Wetboek om te zorgen voor de correcte omzetting - van Europese regelgeving - van de plaatsbepalings- en factureringsregels voor de afstandsverkopen van uit een derdelandsgebied of een derde land ingevoerde goederen waarbij de aankomst van de zending of het vervoer van de goederen plaatsvindt in een andere lidstaat dan België en België de lidstaat van invoer van de goederen is.
Deze nieuwe regels vloeien voort uit richtlijn (EU) 2017/2455 van de raad van 05.12.2017 tot wijziging van richtlijn 2006/112/EG en richtlijn 2009/132/EG wat betreft bepaalde btw-verplichtingen voor diensten en afstandsverkopen van goederen en uit richtlijn (EU) 2019/1995 van de raad van 21.11.2019 tot wijziging van richtlijn 2006/112/EG wat betreft de bepalingen inzake afstandsverkopen en bepaalde binnenlandse leveringen van goederen.
Wat betreft de plaatsbepalingsregels voor de verkoop op afstand van de betrokken goederen, is het 'e-commercepakket' in werking getreden op 01.07.2021, waardoor artikel 15 van het Btw-Wetboek op diezelfde datum is vervangen. Deze nieuwe regels bevatten nog geen specifieke nationale plaatsbepalingsregel voor de situatie waarin goederen in België werden ingevoerd alvorens te worden verzonden naar een eindafnemer die in een andere lidstaat is gevestigd.
Met het oog op de correcte omzetting van de voormelde Europese regelgeving in nationaal recht, voegt artikel 20 van de wet van 27.12.2021 een lid 2bis in artikel 15 van het Btw-Wetboek in.
Deze corrigerende maatregel met betrekking tot de plaatsbepalingsregels van deze handelingen kan terugwerkende kracht hebben tot 01.07.2021, de datum van de inwerkingtreding van het 'e-commerce-pakket', aangezien de administratie in de praktijk nooit de potentiële dubbele belasting (in België en in de lidstaat van bestemming geïnde btw) heeft toegepast die de oorspronkelijke tekst in strikt juridische termen mogelijk maakte. Bijgevolg bepaalt artikel 22, lid 2, van de wet van 27.12.2021 dat paragraaf 2bis van artikel 15 van het Btw-Wetboek in werking treedt op 01.07.2021, dezelfde datum als die waarop alle nieuwe regels inzake e-commerce in B2C-relaties in werking treden.
Voorts legt artikel 21 van de wet van 27.12.2021 in artikel 53, § 2, eerste lid, 2°, van het Btw-Wetboek de belastingplichtige een factureringsplicht, die tot op heden niet bestond in de wet, op voor afstandsverkopen van uit derdelandsgebied of een derde land ingevoerde goederen waarbij de aankomst van de verzending of het vervoer van de goederen plaatsvindt in een andere lidstaat dan België en België de lidstaat van invoer van de goederen is. In dit verband zou de terugwerkende kracht van een dergelijke wijziging voor enige moeilijkheden kunnen zorgen. In theorie zou de belastingplichtige alsnog een factuur kunnen uitreiken (in de hypothese dat een dergelijke factuur niet is uitgereikt) zonder dat zulks aanleiding geeft tot enige sanctie vanwege de administratie, aangezien tot op heden daartoe geen wettelijke grondslag voorhanden is.
Aangezien het echter gaat om B2C-handelingen, zou het vereisen van een dergelijke factuur a posteriori (zelfs zonder een administratieve sanctie) een te zware administratieve last uitmaken voor deze belastingplichtigen, omdat zij handeling per handeling de gegevens zouden moeten controleren die nodig zijn voor het uitreiken van de factuur.
Bijgevolg zal deze aan artikel 53, § 2, eerste lid, 2°, van het Btw-Wetboek toegevoegde factureringsverplichting in werking treden op 01.01.2022 (artikel 22, eerste lid, van de wet van 27.12.2021).
3.11. Afschaffing van het attest van de afnemer inzake werken in onroerende staat verricht aan privéwoningen
3.11.1. Reglementaire bepalingen
3.11.1.1. Werk in onroerende staat met betrekking tot privé-woningen van minstens 15 jaar oud
Artikel 23 van de wet van 27.12.2021 (houdende diverse bepalingen inzake belasting over de toegevoegde waarde) brengt de volgende wijziging aan in rubriek XXXI, § 1, van tabel A van de bijlage bij het koninklijk besluit nr. 20, van 20.07.1970 tot vaststelling van de tarieven van de belasting over de toegevoegde waarde en tot indeling van de goederen en de diensten bij die tarieven, ingevoegd bij het koninklijk besluit van 18.07.1986 bekrachtigd bij de wet van 30.12.1988 en laatstelijk gewijzigd bij het koninklijk besluit van 30.04.2013 bekrachtigd bij de wet van 19.12.2014:
1° de bepaling onder 3° wordt vervangen als volgt:
'3° de handelingen worden verricht aan een woning waarvan de eerste ingebruikneming heeft plaatsgevonden in de loop van een kalenderjaar dat ten minste vijftien jaar voorafgaat aan de eerste factuur met betrekking tot die handelingen;'
2° de bepaling onder 5° wordt vervangen als volgt:
'5° de door de dienstverrichter uitgereikte factuur en het dubbel dat hij bewaart, maken melding van het voorhanden zijn van de elementen die de toepassing van het verlaagde tarief rechtvaardigen en bevatten de volgende vermelding:
'Btw-tarief: Bij gebrek aan schriftelijke betwisting binnen een termijn van één maand vanaf de ontvangst van de factuur, wordt de klant geacht te erkennen dat (1) de werken worden verricht aan een woning waarvan de eerste ingebruikneming heeft plaatsgevonden in een kalenderjaar dat ten minste vijftien jaar voorafgaat aan de datum van de eerste factuur met betrekking tot die werken, (2) de woning, na uitvoering van die werken, uitsluitend of hoofdzakelijk als privéwoning wordt gebruikt en (3) de werken worden verstrekt en gefactureerd aan een eindverbruiker.
Wanneer minstens één van die voorwaarden niet is voldaan, zal het normale btw-tarief van 21 pct. van toepassing zijn en is de afnemer ten aanzien van die voorwaarden aansprakelijk voor de betaling van de verschuldigde belasting, interesten en geldboeten.'
3° de paragraaf wordt aangevuld met een lid, luidende:
'Behoudens samenspanning tussen de partijen, is de dienstverrichter ontslagen van de aansprakelijkheid ten aanzien van de in het eerste lid, 5°, bedoelde voorwaarden betreffende de vaststelling van het tarief, wanneer de afnemer de factuur niet schriftelijk betwist overeenkomstig het eerste lid, 5°. '
3.11.1.2. Werk in onroerende staat met betrekking tot privé-woningen voor gehandicapten
Artikel 24 van de wet van 27.12.2021 brengt de volgende wijziging aan in de rubriek XXXII, van de tabel A van de bijlage bij het koninklijk besluit nr. 20 van 20.07.1970 tot vaststelling van de tarieven van de belasting over de toegevoegde waarde en tot indeling van de goederen en de diensten bij die tarieven, ingevoegd bij het koninklijk besluit van 30.09.1992 bekrachtigd bij de wet van 28.12.1992 en laatstelijk gewijzigd bij de wet van 27.06.2021:
1° in paragraaf 1, wordt de bepaling onder 4° vervangen als volgt:
'4° de door de dienstverrichter uitgereikte factuur en het dubbel dat hij bewaart, maken melding van het voorhanden zijn van de elementen die de toepassing van het verlaagde tarief rechtvaardigen en bevatten de volgende vermelding:
'Btw-tarief: Bij gebrek aan schriftelijke betwisting binnen een termijn van één maand vanaf de ontvangst van de factuur, wordt de klant geacht te erkennen dat (1) de werken worden verricht aan een woning die, in ieder geval na de uitvoering ervan, specifiek aangepast is om door een gehandicapte als privéwoning te worden gebruikt, (2) die woning bestemd is om te worden verhuurd, door één van de personen bedoeld in rubriek XXXII, § 1, 1°, van tabel A van de bijlage bij het koninklijk besluit nr. 20 van 20 juli 1970 tot vaststelling van de tarieven van de belasting over de toegevoegde waarde en tot indeling van de goederen en de diensten bij die tarieven en (3) die werken worden verstrekt en gefactureerd aan één van de personen bedoeld in rubriek XXXII, § 1, 1°, van tabel A van de bijlage bij het voormelde koninklijk besluit nr. 20 van 20 juli 1970. Wanneer minstens één van die voorwaarden niet is voldaan, zal het normale btw-tarief van 21 pct. van toepassing zijn en is de afnemer ten aanzien van die voorwaarden aansprakelijk voor de betaling van de verschuldigde belasting, interesten en geldboeten.'
2° paragraaf 1 wordt aangevuld met een lid, luidende:
'Behoudens samenspanning tussen de partijen, is de dienstverrichter ontslagen van de aansprakelijkheid ten aanzien van de in het eerste lid, 4°, bedoelde voorwaarden betreffende de vaststelling van het tarief, wanneer de afnemer de factuur niet schriftelijk betwist overeenkomstig het eerste lid, 4°,'
3° in paragraaf 3, worden de woorden 'paragraaf 1,' vervangen door de woorden 'paragraaf 1, eerste lid,'
4° in paragraaf 4, worden de woorden ' § 1,' vervangen door de woorden 'paragraaf 1, eerste lid,'.
3.11.1.3. Werk in onroerende staat met betrekking tot instellingen voor gehandicapten
Artikel 25 van de wet van 27.12.2021 brengt de volgende wijziging aan in de rubriek XXXIII, van de tabel A van de bijlage bij het koninklijk besluit nr. 20 van 20.07.1970 tot vaststelling van de tarieven van de belasting over de toegevoegde waarde en tot indeling van de goederen en de diensten bij die tarieven, ingevoegd bij het koninklijk besluit van 30.09.1992 bekrachtigd bij de wet van 28.12.1992 en laatstelijk gewijzigd bij de wet van 27.06.2021:
1° in paragraaf 1, wordt de bepaling onder 3° vervangen als volgt:
'3° de door de dienstverrichter uitgereikte factuur en het dubbel dat hij bewaart, maken melding van het voorhanden zijn van de elementen die de toepassing van het verlaagde tarief rechtvaardigen en bevatten de volgende vermelding:
"Btw-tarief: Bij gebrek aan schriftelijke betwisting binnen een termijn van één maand vanaf de ontvangst van de factuur, wordt de klant geacht te erkennen dat de werken (1) worden verricht aan woningcomplexen bestemd om te worden gebruikt voor huisvesting van gehandicapten en (2) worden verstrekt en gefactureerd aan een publiekrechtelijke of privaatrechtelijke persoon die een instelling beheert die op duurzame wijze, in dag- en nachtverblijf, personen met een handicap huisvest en die om deze reden een tegemoetkoming geniet van een fonds of een agentschap voor personen met een handicap dat door de bevoegde overheid is erkend. Wanneer minstens één van die voorwaarden niet is voldaan, zal het normale btw-tarief van 21 pct. van toepassing zijn en is de afnemer ten aanzien van die voorwaarden aansprakelijk voor de betaling van de verschuldigde belasting, interesten en geldboeten.".'
2° paragraaf 1 wordt aangevuld met een lid, luidende:
'Behoudens samenspanning tussen de partijen, is de dienstverrichter ontslagen van de aansprakelijkheid ten aanzien van de in het eerste lid, 3°, bedoelde voorwaarden betreffende de vaststelling van het tarief, wanneer de afnemer de factuur niet schriftelijk betwist overeenkomstig het eerste lid, 3°. '
3° in paragraaf 3, worden de woorden 'paragraaf 1,' vervangen door de woorden 'paragraaf 1, eerste lid,'
4° in paragraaf 4, worden de woorden ' § 1,' vervangen door de woorden 'paragraaf 1, eerste lid,'.
3.11.1.4. Werk in onroerende staat met betrekking tot privéwoningen van minstens 10 jaar oud
Artikel 26 van de wet van 27.12.2021 brengt de volgende wijziging aan in rubriek XXXVIII, § 1, van tabel A van de bijlage bij het koninklijk besluit nr. 20, van 20.07.1970 tot vaststelling van de tarieven van de belasting over de toegevoegde waarde en tot indeling van de goederen en de diensten bij die tarieven, ingevoegd bij de programmawet van 04.07.2001 en laatstelijk gewijzigd bij het koninklijk besluit van 26.01.2016 bekrachtigd bij de wet van 22.10.2017:
1° de bepaling onder 3° wordt vervangen als volgt:
'3° de handelingen worden verricht aan een woning waarvan de eerste ingebruikneming heeft plaatsgevonden in de loop van een kalenderjaar dat ten minste tien jaar voorafgaat aan de eerste factuur met betrekking tot die handelingen;'
2° de bepaling onder 5° wordt vervangen als volgt:
'5° de door de dienstverrichter uitgereikte factuur en het dubbel dat hij bewaart, maken melding van het voorhanden zijn van de elementen die de toepassing van het verlaagde tarief rechtvaardigen en bevatten de volgende vermelding:
"Btw-tarief: Bij gebrek aan schriftelijke betwisting binnen een termijn van één maand vanaf de ontvangst van de factuur, wordt de klant geacht te erkennen dat (1) de werken worden verricht aan een woning waarvan de eerste ingebruikneming heeft plaatsgevonden in een kalenderjaar dat ten minste tien jaar voorafgaat aan de datum van de eerste factuur met betrekking tot die werken, (2) de woning, na uitvoering van die werken, uitsluitend of hoofdzakelijk als privéwoning wordt gebruikt en (3) de werken worden verstrekt en gefactureerd aan een eindverbruiker. Wanneer minstens één van die voorwaarden niet is voldaan, zal het normale btw-tarief van 21 pct. van toepassing zijn en is de afnemer ten aanzien van die voorwaarden aansprakelijk voor de betaling van de verschuldigde belasting, interesten en geldboeten.".'
3° de paragraaf wordt aangevuld met een lid, luidende:
'Behoudens samenspanning tussen de partijen, is de dienstverrichter ontslagen van de aansprakelijkheid ten aanzien van de in het eerste lid, 5°, bedoelde voorwaarden betreffende de vaststelling van het tarief, wanneer de afnemer de factuur niet schriftelijk betwist overeenkomstig het eerste lid, 5°. '
3.11.1.5. Inwerkingtreding
Artikel 27 van de wet van 27.12.2021 voorziet in een datum van inwerkingtreding van hoofdstuk 12 van deze wet (artikel 23 tot en met 26 van de wet) op 1 januari 2022.
Tegelijk voorziet het tweede lid van artikel 27 in volgende overgangsmaatregel:
'In afwijking van het eerste lid, mogen belastingplichtigen tot 30 juni 2022, in plaats van de vermelding op de factuur, gebruik maken van de attesten bedoeld in de rubrieken XXXI, XXXII, XXXIII en XXXVIII, in hun versie van toepassing voor 1 januari 2022.'
3.11.2. Commentaar
De in de artikelen 23 tot en met 27 van de wet van 27.12.2021 opgenomen bepalingen strekken ertoe een belangrijke administratieve vereenvoudiging in te voeren in het kader van de toepassing van het verlaagde btw-tarief van 6 % met betrekking tot sommige werken in onroerende staat aan privéwoningen.
In het kader van de toepassing van het verlaagde btw tarief, moest de dienstverrichter zijn afnemer in principe om een ondertekend attest verzoeken waarin laatstgenoemde verklaart dat de toepassingsvoorwaarden voor het verlaagde btw-tarief vervuld zijn en, meer in het bijzonder voor de rubrieken XXXI en XXXVIII van tabel A van de bijlage bij het koninklijk besluit nr. 20 van 20.07.1970 tot vaststelling van de tarieven van de belasting over de toegevoegde waarde en tot indeling van de goederen en de diensten bij die tarieven (hierna: 'het koninklijk besluit nr. 20'), dat het gebouw waaraan die werken in onroerende staat worden uitgevoerd voldoet aan de door de reglementering opgelegde ouderdomsvoorwaarde (tien of vijftien jaar op het tijdstip van de eerste opeisbaarheid van de belasting op de betrokken werken in onroerende staat) en/of dat het effectief als privéwoning zal worden gebruikt na uitvoering van de werken.
Dit attest was van kapitaal belang in de mate dat de overhandiging ervan door de afnemer de dienstverrichter van zijn aansprakelijkheid ontslaat ten aanzien van de correcte toepassing van het verlaagde btw-tarief, met betrekking tot de toepassingsvoorwaarden van het verlaagde tarief die uitsluitend kunnen worden bevestigd door de afnemer zelf (met name, de ouderdom van het gebouw, de bestemming ervan na de uitvoering van de werken en de hoedanigheid van de afnemer).
Dat heeft tot gevolg dat de administratie van de aannemer die over een dergelijk door de afnemer ondertekend attest beschikt, behoudens samenspanning tussen de partijen, van die aannemer niet zal kunnen eisen dat hij de bijkomende btw betaalt die desgevallend op de betrokken handeling(en) verschuldigd zou zijn, wanneer achteraf zou blijken dat de andere wettelijke toepassingsvoorwaarden van het verlaagde btw-tarief dan degene die de aannemer zelf kan verifiëren (bijvoorbeeld de aard van de uitgevoerde werken) uiteindelijk niet vervuld waren. Een dergelijke btw-schuld zou derhalve uitsluitend ten laste van de afnemer ingevorderd kunnen worden.
In dat verband moet erop worden gewezen dat de voorwaarden waarvan door de afnemer moet worden bevestigd dat ze vervuld zijn, enkel betrekking hebben op elementen waarvan de aannemer zelf niet kan vaststellen dat ze vervuld zijn, omdat ze door hun aard enkel gekend zijn door de afnemer. Het is om die reden dat enkel die voorwaarden op het attest voorkomen en, bij bevestiging door de afnemer, aanleiding kunnen geven tot ontslag van aansprakelijkheid van de aannemer ten aanzien van de correcte toepassing van het verlaagde btw-tarief van 6 % met betrekking tot die specifieke voorwaarden.
Wanneer andere toepassingsvoorwaarden dan diegenen die uitsluitend door de afnemer kunnen bevestigd worden, niet vervuld zijn (bijvoorbeeld, inzake de aard van de werken: ingeval van werken met betrekking tot de aanleg van een zwembad of een sauna of ingeval van tuinwerken of loutere reinigingsdiensten), blijft de aansprakelijkheid van de aannemer als primaire schuldenaar van de belasting behouden.
Het ontslag van aansprakelijkheid van de aannemer blijft tegen die achtergrond dus beperkt. De aansprakelijkheid van de correcte toepassing van het verlaagde btw-tarief is aldus verdeeld tussen de aannemer en zijn afnemer, afhankelijk van welke toepassingsvoorwaarden van het verlaagde tarief uiteindelijk niet vervuld zijn.
Het voormelde attest werd nooit op enigerlei manier gestandaardiseerd, zodat de betrokken aannemers vrij waren om dit op te stellen naar eigen believen, voor zover dat attest van aard aantoonde dat de afnemer ervan bewust is dat hij, door de ondertekening ervan, erkent dat de toepassingsvoorwaarden van het verlaagde btw-tarief effectief vervuld zijn.
Bovendien blijkt dat naast het probleem van de niet-standaardisering van die attesten, ook het administratief beheer ervan voor de aannemers bijzonder lastig is.
Zo gebeurt het dat aannemers vergeten het attest van de afnemer terug te vragen dan wel dat ze die attesten uiteindelijk niet van hun afnemer ontvangen of nog dat die attesten, die meestal op papier worden verstrekt, verloren geraken. Wanneer de aannemer effectief over alle attesten beschikt, blijkt ook de fysieke bewaring ervan hoe dan ook eveneens bijzonder lastig.
Deze maatregel strekt er derhalve toe om de aflevering van dat attest door de afnemer te vervangen door een uitdrukkelijke vermelding op de factu(u)r(en) die moet(en) worden uitgereikt door de aannemer aan de afnemer, waarin de aannemer de toepassingsvoorwaarden van het verlaagde btw-tarief van 6 % expliciteert.
Wanneer de afnemer binnen één maand na de ontvangst van de factuur niet schriftelijk betwist dat die voorwaarden effectief voldaan zijn, is hij aansprakelijk voor de correcte toepassing van het verlaagde btw-tarief, binnen de hiervoor uiteengezette grenzen.
Die aansprakelijkheid strekt zich bijgevolg uit tot de betaling van de belasting, de interesten en de geldboeten die desgevallend verschuldigd zijn, indien blijkt dat het btw-tarief van 6 % ten onrechte werd toegepast omdat minstens één van de vermelde toepassingsvoorwaarden niet effectief vervuld blijkt te zijn.
Deze vermelding zal systematisch moeten worden opgenomen op alle facturen die aan de afnemer worden uitgereikt met betrekking tot die werken in onroerende staat, ongeacht of die nu betrekking hebben op één en dezelfde werf dan wel op verschillende werven (met dien verstande dat de toepassingsvoorwaarden van het verlaagde tarief voor elke werf afzonderlijk vervuld moeten zijn).
De vervanging van het attest door deze vermelding op de factuur heeft betrekking op vier toepassingsgevallen van het verlaagde btw-tarief van 6 % met betrekking tot werken in onroerende staat verricht aan privéwoningen. Die vier gevallen zijn bedoeld in de rubrieken XXXI, XXXII, XXXIII en XXXVIII van tabel A van de bijlage bij het koninklijk besluit nr. 20.
De maatregel is ook van toepassing voor werk in onroerende staat verstrekt en gefactureerd aan publiekrechtelijke of privaatrechtelijke beheerders van woningcomplexen opgesomd in § 2, 1° tot en met 6° van de rubrieken XXXI en XXXVIII van tabel A van de bijlage bij het koninklijk besluit nr. 20, indien voldaan is aan de in § 1 van die rubrieken opgesomde voorwaarden . Die beheerders van woningcomplexen worden immers bij toepassing van § 2 van de voormelde rubrieken van tabel A van de bijlage bij het koninklijk besluit nr. 20 aangemerkt als eindverbruikers in de zin van die bepaling, voor het werk in onroerende staat en de andere handelingen omschreven in § 3 van de voormelde rubrieken van tabel A, met betrekking tot de woningen daadwerkelijk gebruikt voor de huisvesting van bejaarden, leerlingen en studenten, minderjarigen, thuislozen, personen in moeilijkheden, personen met een psychische stoornis, mentaal gehandicapten en psychiatrische patiënten.
Wanneer bijvoorbeeld renovatiewerken worden uitgevoerd aan een erkende verblijfsinrichting voor bejaarden bedoeld in rubriek XXXI of XXXVIII van tabel A van de bijlage bij het koninklijk besluit nr. 20, moet de aannemer de nieuwe vermelding aanbrengen op de factuur om de toepassing van het verlaagd btw-tarief te verantwoorden.
3.11.2.1. Werk in onroerende staat met betrekking tot privé-woningen van minstens 15 jaar oud
Rubriek XXXI, § 1, oud, van tabel A van de bijlage bij het koninklijk besluit nr. 20 voorziet in een verlaagd btw-tarief van 6 % voor de werken in onroerende staat (en voor de andere handelingen bedoeld in paragraaf 3 van die rubriek) die de omvorming, renovatie, rehabilitatie, verbetering, herstelling of het onderhoud, met uitsluiting van de reiniging, geheel of ten dele van een woning tot voorwerp hebben (§ 1, 1°) en die de volgende bijkomende voorwaarden vervullen:
- de handelingen worden verricht aan een woning die, na de uitvoering ervan, effectief hetzij uitsluitend, hetzij gedeeltelijk, als privéwoning wordt gebruikt (§ 1, 2°)
- de handelingen worden verricht aan een woning waarvan de eerste ingebruikneming ten minste vijftien jaar voorafgaat aan het eerste tijdstip van opeisbaarheid van de btw dat zich voordoet overeenkomstig artikel 22, § 1, of artikel 22bis van het Btw-Wetboek (§ 1, 3°)
- de handelingen worden verricht en gefactureerd aan een eindverbruiker (§ 1, 4°)
- de door de dienstverrichter uitgereikte factuur en het dubbel dat hij bewaart, maken, op basis van een duidelijk en nauwkeurig attest van de afnemer, melding van het voorhanden zijn van de elementen die de toepassing van het verlaagde tarief rechtvaardigen (§ 1, 5°).
Die bepaling voorziet dat, behoudens samenspanning tussen de partijen of klaarblijkelijk niet naleven van de betrokken bepaling, het attest van de afnemer de dienstverrichter ontlast van de aansprakelijkheid betreffende de vaststelling van het tarief met betrekking tot de hoger vermelde 4 voorwaarden.
Zoals hiervoor aangegeven, vervangt artikel 23 van de wet van 27.12.2021 de verplichting inzake het bezit van een door de afnemer ondertekend attest door een uitdrukkelijke vermelding op de factuur. Dit artikel brengt in concreto drie wijzigingen aan in rubriek XXXI, § 1, van het koninklijk besluit nr. 20.
Vooreerst vervangt het de voorwaarde opgenomen in de bepaling onder 5° door te voorzien dat de door de dienstverrichter uitgereikte factuur en het dubbel dat hij bewaart, melding maakt van het voorhanden zijn van de elementen die de toepassing van het verlaagde tarief rechtvaardigen en de volgende vermelding bevat:
'Btw-tarief: Bij gebrek aan schriftelijke betwisting binnen een termijn van één maand vanaf de ontvangst van de factuur, wordt de klant geacht te erkennen dat (1) de werken worden verricht aan een woning die voor het eerst in gebruik werd genomen in een kalenderjaar dat ten minste vijftien jaar voorafgaat aan de datum van de eerste factuur met betrekking tot die werken, (2) de woning, na uitvoering van die werken, uitsluitend of hoofdzakelijk als privéwoning wordt gebruikt en (3) de werken worden verstrekt en gefactureerd aan een eindverbruiker. Wanneer minstens één van die voorwaarden niet is voldaan, zal het normale btw-tarief van 21 pct. van toepassing zijn en is de afnemer ten aanzien van die voorwaarden aansprakelijk voor de betaling van de verschuldigde belasting, interesten en geldboeten.'.
Vervolgens wordt in het kader van de wijziging van deze rubriek XXXI de voorwaarde met betrekking tot de ouderdom van het gebouw aangepast zodat de berekening van die ouderdom niet meer berust op de regels inzake de opeisbaarheid van de belasting krachtens de artikelen 22, § 1, en 22bis van het Btw-Wetboek, maar gemakkelijk kan berekend worden door de afnemer (die moet nagaan of die voorwaarde daadwerkelijk vervuld is). Om die reden wordt voortaan voorzien dat de ouderdom van vijftien jaar wordt teruggerekend vanaf de datum van de eerste factuur met betrekking tot de handelingen die het voorwerp uitmaken van het contract (en dus van de werf) tussen de aannemer en zijn afnemer. Dit artikel vervangt bijgevolg eveneens de bepaling onder 3° van paragraaf 1 van de rubriek XXXI in die zin. Er wordt tegelijk rekening gehouden met een bestaande administratieve tolerantie die inhoudt dat voor de berekening van die ouderdom rekening wordt gehouden met het kalenderjaar in de loop waarvan de woning voor de eerste keer in gebruik werd genomen en niet met de exacte datum van de eerste ingebruikneming (zie in die zin het antwoord op de parlementaire vraag nr. 308 van Mevrouw Ingrid Claes van 13.01.2010, beschikbaar op Fisconetplus.be).
Rekening houdend met de praktijken in de sector (waar de facturering van een voorschot minstens voor de belangrijke werven de algemene regel is), met de opeisbaarheidsregels van de belasting (die vóór alles op de facturering geënt zijn) en met de incorporatie van de bestaande administratieve tolerantie, verschilt de nieuwe berekening van de ouderdom van de woning niet wezenlijk van die onder de oude regels.
De door de aannemer verplicht op de factuur aan te brengen vermelding strekt ertoe om de aandacht van afnemer te vestigen op:
- de noodzaak om de voorwaarden na te leven om het verlaagde btw-tarief van 6 % te kunnen genieten ten aanzien van de bedoelde werken in onroerende staat
- de gevolgen inzake aansprakelijkheid voor de correcte toepassing van dat verlaagde tarief in afwezigheid van enige reactie van zijn kant.
Die gevolgen maken het voorwerp uit van de derde wijziging die werd aangebracht aan voormelde rubriek XXXI, paragraaf 1. Er wordt aldus een afzonderlijk lid voorzien met betrekking tot het ontslag van aansprakelijkheid van de aannemer (in tegenstelling tot de vorige tekstversie waarin dat ontslag van aansprakelijkheid was ingeschreven in de tekst zelf van de voorwaarde met betrekking tot de factuur).
De nieuwe tekst voorziet dat behoudens samenspanning tussen de partijen, […] de dienstverrichter ontslagen [is] van de aansprakelijkheid ten aanzien van de in het eerste lid, 5°, bedoelde voorwaarden betreffende de vaststelling van het tarief, wanneer de afnemer de factuur niet schriftelijk betwist overeenkomstig het eerste lid, 5°.
Die termijn van één maand geeft de afnemer de nodige tijd om te betwisten dat de op de factuur vermelde toepassingsvoorwaarden van het verlaagde btw-tarief van 6 % daadwerkelijk vervuld zijn. De aannemer zal, bij een schriftelijke betwisting van zijn afnemer, ertoe gehouden zijn om aan zijn afnemer een corrigerende factuur uit te reiken (debetnota) met toepassing van het normale btw-tarief van 21 %. Doet hij dat niet, dan zal de administratie belast met de belasting over de toegevoegde waarde de nodige rechtzettingen uitvoeren bij de wettelijke of primaire schuldenaar van de belasting, namelijk de aannemer zelf.
De datum van de verzending van die betwisting door de afnemer geldt als datum van de betwisting. Het is dus aangewezen dat de afnemer ervoor zorgt dat die datum met zekerheid kan worden aangetoond (bijvoorbeeld door middel van een aangetekende zending of enig ander middel met een gelijkaardig effect). Bij gebreke aan betwisting zal de aannemer dus niet meer aansprakelijk zijn voor de verkeerde toepassing van het verlaagde tarief.
3.11.2.2. Werk in onroerende staat met betrekking tot privé-woningen voor gehandicapten
Rubriek XXXII, § 1, oud, van tabel A van de bijlage bij het koninklijk besluit nr. 20 voorziet een verlaagd btw-tarief van 6 % voor de werken in onroerende staat (en de andere in paragraaf 3, 3° tot 6°, van de rubriek XXXI bedoelde handelingen) die de omvorming, renovatie, rehabilitatie, verbetering, herstelling of het onderhoud, met uitsluiting van de reiniging, geheel of ten dele van een woning tot voorwerp hebben en die de volgende bijkomende voorwaarden vervullen:
- de handelingen moeten worden verstrekt en gefactureerd aan een gewestelijke huisvestingsmaatschappij of een door haar erkende maatschappij voor sociale huisvesting, een provincie, een intercommunale, een gemeente, een intercommunaal openbaar centrum voor maatschappelijk welzijn of een openbaar centrum voor maatschappelijk welzijn, een vereniging zonder winstoogmerk of een vennootschap met sociaal oogmerk die in het kader van het huisvestingsbeleid van personen met een handicap worden erkend door de bevoegde overheid of door een door haar opgericht agentschap of fonds voor personen met een handicap (§ 1, 1°)
- de handelingen moeten worden verricht aan een woning die, in ieder geval na de uitvoering ervan, specifiek aangepast is om door een gehandicapte als privéwoning te worden gebruikt (§ 1, 2°)
- de handelingen worden verricht aan een woning die bestemd is om te worden verhuurd aan één van de voormelde personen (§ 1, 3°)
- de door de dienstverrichter uitgereikte factuur en het dubbel dat hij bewaart, maken, op basis van een duidelijk en nauwkeurig attest van de afnemer, melding van het voorhanden zijn van de elementen die de toepassing van het verlaagde tarief rechtvaardigen (§ 1, 4°).
Deze bepaling voorziet eveneens dat, behoudens samenspanning tussen de partijen of klaarblijkelijk niet naleven van die bepaling, het attest van de afnemer de dienstverrichter ontlast van de aansprakelijkheid betreffende de vaststelling van het tarief.
Op dezelfde manier als artikel 23 van de wet van 27.12.2021 vervangt dit artikel 24 van de wet van 27.12.2021 die verplichting verbonden aan het bezit van een door de afnemer ondertekend attest door een uitdrukkelijke vermelding op de factuur. Dit artikel brengt in concreto twee wijzingen aan in de rubriek XXXII, § 1, van het koninklijk besluit nr. 20.
Het vervangt vooreerst de voorwaarde opgenomen in de bepaling onder 4° door te voorzien dat de door de dienstverrichter uitgereikte factuur en het dubbel dat hij bewaart, (…) melding [maken] van het voorhanden zijn van de elementen die de toepassing van het verlaagde tarief rechtvaardigen en (…) de volgende vermelding [bevatten]:
'Btw-tarief: Bij gebrek aan schriftelijke betwisting binnen een termijn van één maand vanaf de ontvangst van de factuur, wordt de klant geacht te erkennen dat (1) de werken worden verricht aan een woning die, in ieder geval na de uitvoering ervan, specifiek aangepast is om door een gehandicapte als privéwoning te worden gebruikt, (2) die woning bestemd is om te worden verhuurd, door één van de personen bedoeld in rubriek XXXII, § 1, 1°, van tabel A van de bijlage bij het koninklijk besluit nr. 20 van 20 juli 1970 tot vaststelling van de tarieven van de belasting over de toegevoegde waarde en tot indeling van de goederen en de diensten bij die tarieven en (3) die werken worden verstrekt en gefactureerd aan één van de personen bedoeld in rubriek XXXII, § 1, 1°, van tabel A van de bijlage bij het voormelde koninklijk besluit nr. 20 van 20 juli 1970. Wanneer minstens één van die voorwaarden niet is voldaan, zal het normale btw-tarief van 21 pct. van toepassing zijn en is de afnemer ten aanzien van die voorwaarden aansprakelijk voor de betaling van de verschuldigde belasting, interesten en geldboeten.'.
Vervolgens voegt dit artikel in paragraaf 1 van rubriek XXXII een tweede lid in door in het principe van het ontslag van aansprakelijkheid te voorzien bij afwezigheid van enige reactie van de afnemer binnen één maand na ontvangst van de factuur, op een gelijkaardige wijze als bepaald voor de rubriek XXXI.
Artikel 24 van de wet van 27.12.2021 brengt vervolgens een louter technische wijziging aan (wat de verwijzingen betreft) in de paragrafen 3 en 4 van rubriek XXXII, van tabel A van de bijlage bij bovengenoemd koninklijk besluit nr. 20.
3.11.2.3. Werk in onroerende staat met betrekking tot instellingen voor gehandicapten
Rubriek XXXIII, § 1, (oud) van tabel A van de bijlage bij het koninklijk besluit nr. 20 voorziet in een verlaagd btw-tarief van 6 % voor de werken in onroerende staat (en de andere in paragraaf 3, 3° tot 6°, van rubriek XXXI bedoelde handelingen) die de omvorming, renovatie, rehabilitatie, verbetering, herstelling of het onderhoud, met uitsluiting van de reiniging, geheel of ten dele van een woning tot voorwerp hebben en die de volgende bijkomende voorwaarden vervullen:
- de handelingen moeten worden verricht aan woningcomplexen bestemd om te worden gebruikt voor huisvesting van gehandicapten (§ 1, 1°)
- de handelingen moeten worden verstrekt en gefactureerd aan een publiekrechtelijke of privaatrechtelijke persoon die een instelling beheert die op duurzame wijze, in dag- en nachtverblijf, personen met een handicap huisvest en die om deze reden een tegemoetkoming geniet van een fonds of een agentschap voor personen met een handicap dat door de bevoegde overheid is erkend (§ 1, 2°)
- de door de dienstverrichter uitgereikte factuur en het dubbel dat hij bewaart, moeten, op basis van een duidelijk en nauwkeurig attest van de afnemer, melding maken van het voorhanden zijn van de elementen die de toepassing van het verlaagde tarief rechtvaardigen (§ 1, 3°).
Deze bepaling voorziet eveneens dat behoudens samenspanning tussen de partijen of klaarblijkelijk niet naleven van die bepaling, het attest van de afnemer de dienstverrichter ontlast van de aansprakelijkheid betreffende de vaststelling van het tarief.
Zoals ingeval van de artikelen 23 en 24 van de wet van 27.12.2021, vervangt dit artikel 25 van de wet van 27.12.2021 die verplichting verbonden aan het bezit van een door de afnemer ondertekend attest door een uitdrukkelijke vermelding op de factuur. Dit artikel brengt in concreto twee wijzigingen aan in rubriek XXXIII, § 1, van het koninklijk besluit nr. 20.
Het vervangt vooreerst de voorwaarde opgenomen in de bepaling onder 3° door te voorzien dat de door de dienstverrichter uitgereikte factuur en het dubbel dat hij bewaart, melding maken van het voorhanden zijn van de elementen die de toepassing van het verlaagde tarief rechtvaardigen en bevatten de volgende vermelding:
'Btw-tarief: Bij gebrek aan schriftelijke betwisting binnen een termijn van één maand vanaf de ontvangst van de factuur, wordt de klant geacht te erkennen dat de werken (1) worden verricht aan woningcomplexen bestemd om te worden gebruikt voor huisvesting van gehandicapten en (2) worden verstrekt en gefactureerd aan een publiekrechtelijke of privaatrechtelijke persoon die een instelling beheert die op duurzame wijze, in dag- en nachtverblijf, personen met een handicap huisvest en die om deze reden een tegemoetkoming geniet van een fonds of een agentschap voor personen met een handicap dat door de bevoegde overheid is erkend. Wanneer minstens één van die voorwaarden niet is voldaan, zal het normale btw-tarief van 21 pct. van toepassing zijn en is de afnemer ten aanzien van die voorwaarden aansprakelijk voor de betaling van de verschuldigde belasting, interesten en geldboeten.'
Vervolgens voegt dit artikel in paragraaf 1 van rubriek XXXIII een tweede lid in door te voorzien in het principe van het ontslag van aansprakelijkheid van de aannemer bij afwezigheid van enige reactie van de afnemer binnen één maand na ontvangst van de factuur, op een gelijkaardige wijze als voorzien voor de rubrieken XXXI en XXXII.
Artikel 25 van de wet van 27.12.2021 brengt vervolgens een louter technische wijziging aan (wat de verwijzingen betreft) in de paragrafen 3 en 4 van rubriek XXXIII, van tabel A van de bijlage bij bovengenoemd koninklijk besluit nr. 20.
3.11.2.4. Werk in onroerende staat met betrekking tot privéwoningen van minstens 10 jaar oud
Rubriek XXXVIII, § 1, van tabel A van de bijlage bij het koninklijk besluit nr. 20 voorziet een verlaagd btw-tarief van 6 % voor de werken in onroerende staat (en de andere in paragraaf 3 van die rubriek bedoelde handelingen) die de omvorming, renovatie, rehabilitatie, verbetering, herstelling of het onderhoud, met uitsluiting van de reiniging, geheel of ten dele van een woning tot voorwerp hebben.
De toepassingsvoorwaarden van het verlaagde btw-tarief van 6 % voorzien door die rubriek zijn identiek aan degene voorzien in de voormelde rubriek XXXI, § 1, op twee uitzonderingen na:
- de ouderdomsvoorwaarde van de woning is hier teruggebracht tot tien jaar (in plaats van vijftien jaar)
- het verlaagde tarief is van toepassing op dezelfde handelingen 'met uitsluiting van de materialen die een beduidend deel vertegenwoordigen van de verstrekte dienst' die overeenkomstig paragraaf 4, 3°, van die rubriek enkel betrekking heeft op de gemeenschappelijke verwarmingsketels in appartementsgebouwen en op de bestanddelen of een gedeelte van de bestanddelen van liftinstallaties (ongeacht of die in een appartementsgebouw of een individueel huis worden geplaatst).
Het verlaagde tarief van 6 % is met andere woorden niet van toepassing op het gedeelte van de prijs dat betrekking heeft op de levering van verwarmingsketels in appartementsgebouwen noch op het gedeelte van de prijs dat betrekking heeft op de levering van alle of een gedeelte van de bestanddelen van liftinstallaties.
Voor de rest is rubriek XXVIII op dezelfde manier geformuleerd als de voormelde rubriek XXXI. De door artikel 26 van de wet van 27.12.2021 aan deze rubriek XXXVIII aangebrachte wijzigingen zijn dus op alle punten gelijkaardig aan de door artikel 23 van de wet van 27.12.2021 aan de rubriek XXXI aangebrachte wijzigingen. Er wordt derhalve, mutatis mutandis, verwezen naar de commentaar met betrekking tot artikel 23, ook voor de berekening van de ouderdom van tien jaar (en niet vijftien jaar) van de woning.
3.11.2.5. Inwerkingtreding
Artikel 27 van de wet van 27.12.2021 legt de datum van inwerkingtreding van hoofdstuk 12 van deze wet (artikelen 23 tot en met 26 van de wet) vast op 01.01.2022, om een snelle toepassing van deze wijzigingen mogelijk te maken.
Het tweede lid van die bepaling kent aan de betrokken belastingplichtigen evenwel een overgangsperiode toe van zes maanden, gedurende dewelke ze desgewenst nog gebruik mogen maken van de attesten zoals voorzien door de rubrieken XXXI, XXXII, XXXIII en XXXVIII, van tabel A van de bijlage bij het koninklijk besluit van 20.07.1970 in hun versie van toepassing voor 01.01.2022. Deze overgangsmaatregel heeft tot doel de betrokken belastingplichtigen de nodige tijd te geven om de nodige interne werkprocedures aan te passen om zich te conformeren aan hun boekhoudverplichtingen, met name inzake de facturering van hun handelingen.
3.12. Bijzondere regeling voor de deeleconomie
3.12.1. Reglementaire bepalingen
Krachtens artikel 28 van de wet van 27.12.2021 houdende diverse bepalingen inzake btw 'worden de artikelen 13 en 14 van de wet van 27.06.2021 houdende diverse bepalingen inzake belasting op de toegevoegde waarde opgeheven'.
Krachtens artikel 29 van dezelfde wet 'treedt artikel 28 in werking op 31.12.2021'.
3.12.2. Commentaar
De bijzondere regeling deeleconomie opgenomen in artikel 50, § 4, van het Btw-Wetboek werd ingevoegd bij de programmawet (I) van 01.07.2016 (Belgisch Staatsblad van 04.07.2016, ed. 2) en vervangen bij de wet van 18.07.2018 betreffende de economische relance en de versterking van de sociale cohesie (Belgisch Staatsblad van 26.07.2018). Deze regeling vormt inzake btw een vereenvoudigingsregeling voor de actoren in de deeleconomie die zich niet voor btw-doeleinden moeten laten identificeren. Inzake directe belastingen hebben de voormelde wetten een meer verregaande regeling uitgewerkt waarbij voor dergelijke activiteiten een sui generis belastingregeling werd uitgewerkt.
Het arrest van het Grondwettelijk Hof nr. 53/2020 van 23.04.2020 heeft de wet van 18.07.2018 evenwel vernietigd, met datum van uitwerking op 01.01.2021. Ten gevolge van die vernietiging worden de wijzigingen die door die wet in de bijzondere regelingen inzake directe belastingen en inzake btw werden aangebracht geacht niet langer te bestaan.
Bij de wet van 20.12.2020 houdende dringende diverse fiscale en fraudebestrijding bepalingen (Belgisch Staatsblad van 30.12.2020, ed. 2) werden er een aantal wijzigingen aangebracht aan de oorspronkelijke belastingregeling ingevoerd bij de programmawet van 01.07.2016 om op die manier te komen tot een nieuwe aangepaste coherente belastingregeling voor de deeleconomie.
Vervolgens heeft ook de wet van 24.12.2020 betreffende het verenigingswerk (Belgisch Staatsblad van 31.12.2020, ed. 1) wijzigingen aangebracht aan de oorspronkelijke belastingregeling ingevoerd bij de programmawet van 01.07.2016 om op die manier te komen tot een coherente belastingregeling voor het verenigingswerk.
Deze laatste wet heeft ook artikel 50, § 4, van het Btw-Wetboek vervangen.
Omwille van bepaalde beleidsmatige redenen, vreemd aan de btw-problematiek, heeft de wetgever beslist om de wet van 24.12.2020 in elk geval buiten werking te laten treden op 31.12.2021 (artikel 72 van die wet).
Om die buitenwerkingtreding met betrekking tot de vervanging van artikel 50, § 4, van het Btw-Wetboek te ondervangen en een adequate toepassing te verzekeren van de bijzondere btw-regeling inzake de deeleconomie na 31 december 2021, hebben de artikelen 13 en 14 van de wet van 27.06.2021 houdende diverse bepalingen inzake belasting over de toegevoegde waarde (Belgisch Staatsblad van 30.06.2021, ed. 3) een aantal wijzigingen aangebracht aan artikel 50, § 4, van het Btw-Wetboek die in werking zouden treden op 01.01.2022.
De voormelde buitenwerkingtreding van de wet van 24.12.2020 zal evenwel deels worden ongedaan gemaakt door te voorzien in een afwijking op artikel 72, eerste lid, van dezelfde wet waardoor onder meer artikel 68 van dezelfde wet bij voortduur blijft bestaan, om het op die manier mogelijk te maken een meer fundamentele hervorming van de regeling opgenomen in die wet te kunnen realiseren. In het licht daarvan is het aangewezen om de wijzigingen die ingevolge de artikelen 13 en 14 van de wet van 27.06.2021 in artikel 50, § 4, van het Btw-Wetboek zouden worden aangebracht met ingang van 01.01.2022 op te heffen voor de inwerkingtreding ervan omdat die wijzigingen zonder voorwerp geworden zijn.
Een artikel 29 wordt ingevoegd in de wet van 27.12.2021 om te verzekeren dat artikel 28 van de wet van 27.12.2021 in werking treedt vóór 01.01.2022, i.e. de datum van inwerkingtreding van de bij artikel 13 van de wet van 27.06.2021 houdende diverse bepalingen inzake belasting over de toegevoegde waarde aan artikel 50, § 4, van het Btw-Wetboek aangebrachte wijzigingen.
Het is immers aangewezen dat die wijzigingen nooit in werking zullen treden.
3.13. Wijziging van het artikel 91 van het Btw-Wetboek
3.13.1. Reglementaire bepaling
Artikel 30 van de wet van 27.12.2021 houdende diverse bepalingen vervangt artikel 91, § 1, eerste lid, 4°, van het Btw-Wetboek, ingevoegd bij de wet van 19.12.2014, als volgt:
'4° binnen de termijn vastgesteld in de artikelen 58ter, § 6, vierde lid, 58quater, § 6, negende lid, 58quinquies, § 6, vierde lid en 58sexies, § 3, tweede lid en in uitvoering van de artikelen 367, eerste lid, 369decies, eerste lid en 369tervicies, eerste lid, van de Richtlijn 2006/112/EG.'.
Artikel 91, § 1, eerste lid, 4° van het Btw-Wetboek, als gewijzigd door artikel 30 van de wet houdende diverse bepalingen, luidt als volgt:
'Een nalatigheidsinterest van 0,8 pct. per maand is van rechtswege verschuldigd wanneer de belasting niet voldaan is:
1° …
2°…
3° …
4° binnen de termijn vastgesteld in de artikelen 58ter, § 6, vierde lid, 58quater, § 6, negende lid, 58quinquies, § 6, vierde lid en 58sexies, § 3, tweede lid en in uitvoering van de artikelen 367, eerste lid, 369decies, eerste lid en 369tervicies, eerste lid, van de Richtlijn 2006/112/EG.'.
3.13.2. Commentaar
De bepaling onder 4° van artikel 91, § 1, eerste lid, van het Btw-Wetboek verwees voorheen naar de termijn waarbinnen de btw (met name de Belgische, in voorkomend geval) betaald moest worden op grond van de vereenvoudigingsregelingen voorzien in het kader van het éénloketsysteem 'MOSS' (Mini One Stop Shop).
Sinds de inwerkingtreding van de wet van 02.04.2021 tot wijziging van het Btw-Wetboek wat de regeling betreft die van toepassing is op afstandsverkopen van goederen en op bepaalde leveringen van goederen en diensten (BS 13.04.2021), werden deze regelingen grondig gewijzigd, met name rekening houdend met de uitbreiding van hun toepassingsgebied naar nieuwe handelingen. Deze wijzigingen werden toegelicht middels de circulaire 2021/C/72 betreffende de btw-regeling voor grensoverschrijdende e-commerceactiviteiten tussen ondernemingen en consumenten (B2C relatie).
Artikel 91, § 1, eerste lid, 4°, van het Btw-Wetboek werd aangepast om rekening te houden met deze wijzigingen. Voortaan worden in dat artikel volgende regelingen bedoeld:
- de niet-Unieregeling binnen de OSS (One Stop Shop niet-EU) bedoeld in artikel 58ter van het Btw-Wetboek (wanneer de belastingplichtige voor die regeling wordt geïdentificeerd in België) en in Hoofdstuk 6, afdeling 2, van Titel XII van de richtlijn 2006/112/EG (wanneer de belastingplichtige voor die regeling wordt geïdentificeerd in een andere lidstaat dan België)
- de Unieregeling binnen de OSS (One Stop Shop EU) bedoeld in artikel 58quater van het Btw-Wetboek (wanneer de belastingplichtige voor die regeling wordt geïdentificeerd in België) en in Hoofdstuk 6, afdeling 3, van Titel XII van de richtlijn 2006/112/EG (wanneer de belastingplichtige voor die regeling wordt geïdentificeerd in een andere lidstaat dan België)
- de invoerregeling binnen de OSS, IOSS (Import One Stop Shop), bedoeld in artikel 58quinquies van het Btw-Wetboek (wanneer de belastingplichtige voor die regeling wordt geïdentificeerd in België) en in Hoofdstuk 6, afdeling 4, van Titel XII van de richtlijn 2006/112/EG (wanneer de belastingplichtige voor die regeling wordt geïdentificeerd in een andere lidstaat dan België)
- de bijzondere regeling voor de aangifte en de betaling van de belasting bij invoer bedoeld in artikel 58sexies van het Btw-Wetboek (enkel toepasselijk in België, met betrekking tot de Belgische btw verschuldigd op de invoer).
Een nalatigheidsinterest (0,8 % per maand) is verschuldigd wanneer de belasting (Belgische btw, in voorkomend geval) niet is voldaan binnen de termijn bepaald voor betaling van de belasting in toepassing van de in artikel 91, § 1, eerste lid, 4° van het Btw-Wetboek bedoelde regelingen.
Er wordt aan herinnerd dat:
- de nalatigheidsinterest wordt berekend over het totaal van de verschuldigde belasting afgerond op het dichtstbijzijnde veelvoud van 10 euro
- ieder begonnen tijdvak voor een volledige maand wordt gerekend
- de nalatigheidsinterest slechts wordt gevorderd wanneer hij 5 euro bereikt.
3.14. Bekrachtiging van koninklijke besluiten genomen in uitvoering van artikel 37, § 1, van het Btw-Wetboek
3.14.1. Reglementaire bepaling
Artikel 31 van de wet van 27.12.2021 bekrachtigt met ingang van hun respectieve dag van inwerkingtreding:
- het koninklijk besluit van 27.04.2021 tot wijziging van het koninklijk besluit nr. 20 van 20.07.1970 tot vaststelling van de tarieven van de belasting over de toegevoegde waarde en tot indeling van de goederen en de diensten bij die tarieven met betrekking tot de restaurant- en cateringdiensten
- het koninklijk besluit van 29.09.2021 tot wijziging van het koninklijk besluit nr. 20 van 20.07.1970 tot vaststelling van de tarieven van de belasting over de toegevoegde waarde en tot indeling van de goederen en de diensten bij die tarieven met betrekking tot mondmaskers en hydroalcoholische gels.
3.14.2. Commentaar
Artikel 31 van de wet van 27.12.2021 bekrachtigt met ingang van hun respectieve dag van inwerkingtreding:
- het koninklijk besluit van 27.04.2021 tot wijziging van artikel 1ter/1 van het koninklijk besluit nr. 20 van 20.07.1970 betreffende de btw-tarieven, dat voorziet in een verlaagd btw-tarief van 6 % dat van toepassing is op restaurant- en cateringdiensten. Bijgevolg wordt deze maatregel ter ondersteuning van de horecasector bekrachtig met ingang van 08.05.2021 (zie circulaire 2021/C/42 van 07.05.2021 betreffende het tijdelijk verlaagde btw-tarief van 6 % voor sommige restaurant- en cateringdiensten)
- het koninklijk besluit van 29.09.2021 tot wijziging van artikel 1ter van het koninklijk besluit nr. 20 van 20.07.1970 betreffende de btw-tarieven, dat voorziet in een verlaagd btw-tarief van 6 % dat van toepassing is op handelingen met betrekking tot mondmaskers en hydroalcoholische gels. Bijgevolg wordt deze maatregel in het kader van de bestrijding van het coronavirus COVID-19 bekrachtigt met ingang van 01.07.2021 (zie circulaire 2021/C/88 van 05.10.2021 betreffende de verlenging van het tijdelijk verlaagde btw-tarief voor mondmaskers en hydroalcoholische gels in het kader van de bestrijding van het coronavirus COVID-19 en circulaire 2022/C/2 van 06.01.2022 betreffende de verlenging van het tijdelijk verlaagde btw-tarief voor mondmaskers en hydroalcoholische gels in het kader van de bestrijding van het coronavirus COVID-19).
3.15. Tabel van de wijzingen aangenomen bij de wet van 27.12.2021 houdende diverse bepalingen inzake de belasting over de toegevoegde waarde
Gewijzigde wettelijke of reglementaire bepalingen | Artikelen van de wet van 27.12.2021 | Datum van inwerkingtreding | Verwijzingen naar nummers van de circulaire |
Artikel 44, § 2, 11°, van het Btw-Wetboek | 3 | 10.01.2022 | 3.1. |
Artikel 44, § 3, 2°, a), van het Btw-Wetboek | 4 en 5 | 01.07.2022 | 3.2. |
Artikel 46, § 2, van het Btw-Wetboek | 6 en 7 | 01.01.2023 | 3.3. |
Artikel 50, § 1, lid 2, en 53quater, van het Btw-Wetboek | 8 en 9 | 10.01.2022 | 3.4. |
Artikelen 56 en 57, van het Btw-Wetboek | 10, 11 en 12 | 01.01.2022 | 3.5. |
Artikelen 58quater, § 6, en 58quinquies, van het Btw-Wetboek | 13 en 14 | 10.01.2022 | 3.6. |
Artikel 76 van het Btw-Wetboek | 15 | 10.01.2022 | 3.7. |
Rubriek XXIII van tabel A van de bijlage bij het koninklijk besluit nr. 20 (tarief: haarprothesen) | 16 en 17 | 01.01.2022 | 3.8. |
Rubriek XXII van tabel A van de bijlage bij het koninklijk besluit nr. 20 (tarief: privéwoningen gehandicapten) | 18 en 19 | 01.01.2022 | 3.9. |
Artikel 15 van het Btw-Wetboek | 20 en 22, tweede lid | 01.07.2021 | 3.10. |
Artikel 53, § 2, lid 1, 2°,van het Btw-Wetboek | 21 en 22, eerste lid | 01.01.2022 | 3.10. |
Rubrieken XXXI, § 1 , XXXII, XXXIII, XXXVIII, § 1 van tabel A van de bijlage bij het koninklijk besluit nr. 20 (tarief: werken in onroerende staat privéwoningen) | 23, 24, 25, 26 en 27 | 01.01.2022 (attest van toepassing tot 30.06.22) | 3.11. |
Deeleconomie | 28 en 29 | 31.12.2021 | 3.12. |
Artikel 91, § 1, lid 1, 4°, van het Btw-Wetboek | 30 | 10.01.2022 | 3.13. |
Artikel 1ter/1 van koninklijk besluit nr. 20, bevestigd (tarief: restaurant- en cateringdiensten) | 31 | 08.05.2021 | 3.14. |
Artikel 1ter van koninklijk besluit nr. 20, bevestigd (tarief: mondmaskers en hydroalcoholische gels) | 31 | 01.07.2021 | 3.14. |
[Top]
4. Programmawet van 27.12.2021
4.1. Reglementaire bepalingen
Artikel 34 van de programmawet van 27.12.2021 vult artikel 56bis, § 3, van het Btw-Wetboek, ingevoegd bij de wet van 15.05.2014, aan met een bepaling onder 6°, luidende:
'6° de handelingen bedoeld in artikel 44, § 3, 2°, a), derde streepje, met uitzondering van degene die worden verricht door een natuurlijke persoon onder de voorwaarden van artikel 50, § 4.'.
Artikel 35, eerste lid, van de programmawet van 27.12.2021, bepaalt dat hoofdstuk 2 – Belasting over toegevoegde waarde Uitsluiting van het verschaffen van gemeubeld logies uit de vrijstellingsregeling van de belasting – in werking treedt op 01.01.2022.
Artikel 35, tweede lid, van de programmawet van 27.12.2021, vestigt een afwijking op het eerste lid van dat artikel van dezelfde wet met betrekking tot de deeleconomie:
'In afwijking van het eerste lid is de vereiste van de erkenning van het platform bedoeld in artikel 50, § 4, van het Btw-Wetboek niet van toepassing tot 30.06.2022 voor de toepassing van de bij die bepaling bepaalde regeling in het kader van de toepassing van artikel 56bis, § 3, 6°, van hetzelfde Wetboek.'.
4.2. Commentaar
4.2.1. Uitsluiting van het verstrekken van gemeubeld logies van de vrijstellingsregeling
De verhuur van onroerende goederen uit hun aard is in principe vrijgesteld van btw op grond van artikel 44, § 3, 2°, van het Btw-Wetboek. Die bepaling voorziet in een aantal uitzonderingen op die principiële vrijstelling, zoals het verschaffen van gemeubeld logies in hotels, motels en gelijkaardige inrichtingen overeenkomstig artikel 44, § 3, 2°, a), derde streepje, van het Btw-Wetboek.
Artikel 44, § 3, 2°, a), derde streepje, van het Btw-Wetboek is grondig gewijzigd door heldere wettelijke criteria vast te leggen die het mogelijk maken om die handelingen te onderscheiden al naargelang ze belast dan wel vrijgesteld zijn.
Artikel 44, § 3, 2°, a), derde streepje, nieuw, van het Btw-Wetboek zal aldus vanaf 01.07.2022 bepalen dat, in afwijking van de principiële vrijstelling van btw van toepassing op de verpachting en de verhuur van onroerende goederen uit hun aard, niet vrijgesteld is:
'het verschaffen, voor een periode van minder dan drie maanden, van gemeubeld logies in hotels, motels en inrichtingen met een soortgelijke functie waar gewoonlijk aan betalende gasten onderdak wordt verleend voor een periode van minder dan drie maanden, tenzij die inrichtingen geen van de volgende nauw samenhangende diensten verrichten: instaan voor het fysiek onthaal van de gasten, de terbeschikkingstelling van huishoudlinnen en, wanneer het gemeubeld logies wordt verstrekt voor een periode van meer dan een week, de vervanging ervan tenminste eenmaal per week, en het dagelijks verschaffen van het ontbijt, door de exploitant van het logies of door een derde voor zijn rekening'.
Er wordt verwezen naar punt 3.2.2. van deze circulaire.
Deze nieuwe bepaling legt aldus het nieuwe juridische kader vast waarin de voorliggende maatregel inzake het toepassingsgebied van artikel 56bis van het Btw-Wetboek zich inschrijft.
In bepaalde regio's van ons land ondervinden hotels concurrentie van personen die, al dan niet gefaciliteerd door elektronische platformen, bijvoorbeeld in hun eigen woning gemeubeld logies aanbieden. Deze concurrentie bestond al onder de vorige regelgeving, maar zal ook blijven bestaan onder de nieuwe regels met betrekking tot het verschaffen van gemeubeld logies.
Individueel hebben deze personen vaak een jaaromzet uit deze activiteit die geen 25.000 euro bedraagt. Ingeval ze geen andere economische activiteit uitoefenen, kunnen ze derhalve gebruik maken van de vrijstellingsregeling voor kleine ondernemingen vervat in artikel 56bis van het Btw-Wetboek.
Door de enorme toename van het aantal gemeubeld logies dat in een dergelijke context wordt aangeboden, is er sprake van toenemende concurrentieverstoring met andere sectoren zoals hotels doordat die personen geen btw hoeven aan te rekenen aan hun klanten:
- individueel bekeken, vormt elk van die belastingplichtigen op zich niet noodzakelijk een factor van oneerlijke concurrentie
- maar wanneer erkende platformen hierbij betrokken zijn die het die personen mogelijk maken hun gemeubeld logies aan particulieren te huur aan te bieden, is de concurrentie duidelijker aanwezig. In sommige grote steden in het land blijkt aldus dat het aanbod van kamers door particulieren via dergelijke platformen qua aantal in de buurt komt van dat aangeboden door hotels en gelijkaardige inrichtingen.
Artikel 56bis, § 3, van het Btw-Wetboek wordt daarom aangevuld met een bepaling onder 6°, om aanbieders van gemeubeld logies in principe uit te sluiten van het toepassingsgebied van de vrijstellingsregeling voor kleine ondernemingen.
4.2.2. Uitzondering – verstrekken van gemeubeld logies in het kader van de bijzondere regeling van de deeleconomie
4.2.2.1. Omschrijving van de afwijkende regeling
Deze nieuwe bepaling preciseert evenwel dat die uitsluiting uit de vrijstellingsregeling geen betrekking heeft op de handelingen die worden verricht door de natuurlijke personen die handelen in het kader van de door artikel 50, § 4, van het Btw-Wetboek met betrekking tot de deeleconomie ingestelde bijzondere regeling.
De bijzondere regeling inzake de deeleconomie opgenomen in artikel 50, § 4, van het Btw-Wetboek werd ingevoegd bij de programmawet (I) van 01.07.2016 (Belgisch Staatsblad van 04.07.2016, ed.2) en vervangen bij de wet van 18.07.2018 betreffende de economische relance en de versterking van de sociale cohesie (Belgisch Staatsblad van 26.07.2018). Deze regeling vormt inzake btw een vereenvoudigingsregeling voor de actoren in de deeleconomie die zich niet voor btw-doeleinden moeten laten identificeren.
Die vereenvoudigingsregeling heeft betrekking op de diensten die uitsluitend worden verstrekt in het kader van overeenkomsten die tot stand zijn gebracht door tussenkomst van een erkend elektronisch platform. Om die regeling te kunnen genieten, moeten onder meer de volgende bijkomende voorwaarden vervuld zijn (artikel 50, § 4, van het Btw-wetboek):
- de plaats van de diensten is in België
- de diensten worden verricht voor andere doeleinden dan die van de gebruikelijke economische activiteit van de natuurlijke persoon
- de diensten worden uitsluitend verricht voor natuurlijke personen die ze bestemmen voor hun privégebruik of dat van andere personen
- de vergoedingen met betrekking tot de diensten worden enkel door het platform of door tussenkomst van dat platform aan de dienstverrichter betaald of toegekend
- de omzet die bestaat uit de door de belastingplichtige ontvangen vergoedingen bedraagt per kalenderjaar niet meer dan het overeenkomstig artikel 178, § 1 en § 3, eerste lid, 2°, WIB 92, geïndexeerde bedrag van 3 830 euro, of aldus, voor het jaar 2021, een bedrag van 6 390 euro.
In concreto zullen krachtens de uitzondering op de uitsluiting van de vrijstellingsregeling bedoeld in artikel 56bis, § 3, 6°, nieuw, van het Btw-Wetboek, en in afwijking van het basisprincipe, de diensten van verschaffen van gemeubeld logies verricht door een natuurlijk persoon niet belast worden voor zover:
- die persoon voldoet aan de voormelde voorwaarden van artikel 50, § 4, van het Btw-Wetboek
- en dan in het bijzonder aan de voorwaarde met betrekking tot de maximale omzet van 6 390 euro (voor het jaar 2021) – niet belast worden. Bij overschrijding van die jaarlijkse maximale omzet, zal de belastingplichtige zijn diensten wel moeten belasten.
4.2.2.2. Doel van die afwijkende regeling
Met deze wettelijke toegeving wordt beoogd te voorkomen dat aan de personen met een heel beperkte relevante activiteit al te zware administratieve lasten worden opgelegd. De maximaal toegelaten omzet blijft relatief beperkt als rekening wordt gehouden met de gemiddelde huurprijs per dag, zodat in dergelijke omstandigheden bezwaarlijk gewag gemaakt kan worden van een risico van oneerlijke concurrentie tussen die natuurlijke personen die occasioneel hun gemeubeld logies te huur aanbieden en de hotelsector, die in het bijzonder getroffen is door dit fenomeen van 'peer to peer'-diensten.
De principiële uitsluiting van de vrijstellingsregeling is maar zinvol in de mate dat hun diensten principieel belast zijn op grond van de nieuwe regels inzake het verschaffen van gemeubeld logies, i.e. wanneer ten minste één van de volgende diensten wordt verstrekt bovenop het loutere verschaffen van het gemeubeld logies: instaan voor het fysieke onthaal van de gasten, de terbeschikkingstelling van huishoudlinnen en, wanneer het gemeubeld logies wordt verstrekt voor een periode van meer dan een week, de vervanging ervan tenminste eenmaal per week, en het dagelijks verschaffen van het ontbijt, door de exploitant van het logies of door een derde voor zijn rekening.
Wat meer bepaald de terbeschikkingstelling en de vervanging van huishoudlinnen betreft, voorziet artikel 44, § 3, 2°, a), derde streepje, nieuw, van het Btw-Wetboek de verstrekking van huishoudlinnen aan het begin van het verblijf en de vervanging ervan ten minste éénmaal per week. Wanneer de enige samenhangende dienst bestaat in de verstrekking van linnengoed bij aankomst zonder vervanging na één week (voor verblijven van meer dan één week), blijft de vrijstelling van toepassing. Het niet vervangen van het linnengoed na één week zal door de verhuurder moeten worden aangetoond indien hij in dit specifieke geval de toepassing van deze vrijstelling wil genieten, overeenkomstig de algemene regels inzake bewijslastverdeling inzake btw. Voor verblijven van een week of minder volstaat daarentegen de verstrekking van linnengoed aan het begin van het verblijf voor de toepassing van de belastingheffing.
Wat het al dan niet beschikbaar zijn van deze samenhangende diensten betreft, is de kwestie van de globale prijs (een door de administratie onder de oude reglementering gehanteerd criterium om samenhangende diensten al dan niet in aanmerking te nemen) niet langer relevant. Met andere woorden, het verstrekken van dergelijke diensten, ongeacht of zij al dan niet bijkomend worden aangerekend ten opzichte van de prijs van het gemeubeld logies, zal de belastingheffing over de globale dienst tot gevolg hebben, wanneer die uiteraard wordt verstrekt in het kader van overeenkomsten van minder dan drie maanden.
4.2.3. Datum van inwerkingtreding
Artikel 35, eerste lid, van de programmawet van 27.12.2021 legt de datum van inwerkingtreding van artikel 56bis, § 3, 6°, nieuw, van het Btw-Wetboek vast op 01.01.2022 om het mogelijk te maken dat de nieuwe regels onmiddellijk in werking treden. Tenzij ze de bijzondere vereenvoudigingsregeling inzake btw met betrekking tot de deeleconomie kunnen genieten, zullen de personen die gemeubeld logies verschaffen aldus vanaf 01.01.2022 onderworpen zijn aan alle btw-verplichtingen die inherent zijn aan de belastingheffing op hun diensten (onder meer de identificatie voor btw-doeleinden, de uitreiking aan de afnemer van een rekening of ontvangstbewijs met betrekking tot die diensten, de indiening van de periodieke btw-aangiften en de betaling van de belasting).
Het blijkt evenwel dat tot op heden geen enkel in die diensten gespecialiseerd platform al erkend is in het kader van de bijzondere regeling inzake de deeleconomie. Het feit dat die platformen momenteel niet erkend zijn, maakt het voor de personen die op die manier hun diensten van gemeubeld logies aanbieden bijgevolg onmogelijk om vanaf de inwerkingtreding van deze bepalingen, gebruik te maken van de bijzondere regeling inzake de deeleconomie. Daardoor kunnen ze ook geen gebruik maken van de uitzondering op de uitsluiting van het verschaffen van gemeubeld logies uit de vrijstellingsregeling van de belasting en kunnen ze dus niet voorkomen dat ze noodzakelijkerwijze al die btw-verplichtingen moeten vervullen die verbonden zijn aan de belastingheffing op hun diensten.
Om die situatie te voorkomen en om minstens gedurende een overgangsperiode van zes maanden het volledig en nuttige effect van die nieuwe regels, met inbegrip van de voormelde uitsluiting, te verzekeren, voorziet artikel 35, tweede lid, van deze programmawet dat de vereiste inzake de erkenning van het in artikel 50, § 4, van het Btw-Wetboek bedoelde platform (die, ter herinnering, één van de essentiële toepassingsvoorwaarden van de bijzondere regeling uitmaakt) slechts geldt vanaf 01.07.2022 voor de toepassing van de in die bepaling opgenomen bijzondere regeling in het kader van de toepassing van artikel 56bis, § 3, 6°, van hetzelfde Wetboek.
Tussen 01.01.2022 en 30.06.2022, zal, met andere woorden, de particulier die gemeubeld logies verschaft die vereenvoudigingsregeling kunnen toepassen zelfs wanneer het platform door bemiddeling waarvan hij zijn diensten aanbiedt niet erkend is in de zin van artikel 50, § 4, van het Btw-Wetboek. Het spreekt vanzelf dat alle andere voorwaarden (en dan in het bijzonder die inzake het grensbedrag van de omzet) wel vervuld moeten zijn. Deze wettelijke tolerantie laat de betrokken personen toe om niet onmiddellijk gehouden te zijn tot het geheel van de btw-verplichtingen die inherent zijn aan de belastingheffing op hun handelingen. Ze maakt het de voormelde platformen bovendien eveneens mogelijk om van de FOD Financiën een erkenning te verkrijgen om zo hun klanten toe te laten om de vereenvoudigingsregeling inzake de deeleconomie te genieten voor het verschaffen van gemeubeld logies na 30.06.2022. Die termijn strekt er aldus toe om vanaf 01.07.2022 het volledige en nuttig effect van de nieuwe regels te verzekeren, met inbegrip van de mogelijkheid voor de kleinste actoren om na 01.07.2022 de regeling inzake de deeleconomie te kunnen toepassen waardoor ze voor het verschaffen van gemeubeld logies geen bijkomende btw-verplichtingen zullen moeten vervullen.
[Top]
5. Koninklijk besluit van 27.12.2021 tot wijziging van de koninklijke besluiten nrs. 2, 4, 6, 10, 19 en 22 met betrekking tot de belasting over de toegevoegde waarde
5.1. Wijziging van het koninklijk besluit nr. 2 van 19.12.2018
5.1.1. Reglementaire bepalingen
Artikel 2 van het koninklijk besluit van 27.12.2021 brengt de volgende wijziging aan in artikel 1, § 1, eerste lid, van het koninklijk besluit nr. 2:
de woorden 'vóór 1 januari 2022' worden ingevoegd tussen de woorden 'zijn activiteit' en het woord 'aanvangt'.
Artikel 3 van het koninklijk besluit van 27.12.2021 heft artikel 5 van het koninklijk besluit nr. 2 van 19.12.2018 op.
Artikel 4 van het koninklijk besluit van 27.12.2021 heft artikel 6 van het koninklijk besluit nr. 2 van 19.12.2018 op.
Artikel 5 van het koninklijk besluit van 27.12.2021 vervangt artikel 11 van het koninklijk besluit nr. 2 van 19.12.2018 als volgt:
'Art. 11. Dit besluit treedt in werking op 1 januari 2019 en treedt buiten werking op 31 december 2027.'.
5.1.2. Commentaar
Artikel 56, § 6 en § 7, van het Btw-Wetboek voorziet vanaf 01.01.2022 in een geleidelijke afschaffing van de bijzondere regeling van forfaitaire grondslagen van aanslag (1).
(1) Zie afdeling 3.5. die de wijzigingen becommentarieert aangebracht aan artikel 56 van het Btw-Wetboek.
Deze geleidelijke afschaffing is gerechtvaardigd door het feit dat het aantal belastingplichtigen dat voor de forfaitaire grondslagen van aanslag heeft gekozen, aanzienlijk gedaald is in vergelijking met het aantal belastingplichtigen dat in de betrokken bedrijfssectoren actief is.
Sinds 01.01.2018 werden de forfaitaire regelingen reeds afgeschaft in 9 bedrijfssectoren waarin zij zeer weinig werden toegepast (kleinhandelaar in wild en gevogelte, kleinhandelaar in vis, visventer, kleinhandelaar in schoeisel, geneesheer met geneesmiddelendepot, drogist, kleinhandelaar in ijzerwaren en gereedschappen, kleinhandelaar in tabaksproducten, kleinhandelaar in boeken - administratieve beslissing E.T.130.768 van 28.11.2016) zodat het niet langer gerechtvaardigd was ze te handhaven.
Bovendien is de vaststelling van de omzet op forfaitaire basis niet langer gerechtvaardigd, aangezien de wijziging van het Wetboek van economisch recht de ondernemingen verplicht een boekhouding te voeren die het mogelijk maakt hun omzet nauwkeurig te bepalen.
Ten slotte, en dit geldt voor alle betrokken bedrijfssectoren, is gebleken dat de structuur van de forfaitaire regelingen achterhaald is en niet meer beantwoordt aan de realiteit en de wijze waarop de betrokken activiteiten worden uitgeoefend, in het bijzonder omdat de overgrote meerderheid van de betrokken belastingplichtigen over een efficiënte kassa beschikt waarin hun ontvangsten worden geregistreerd.
Om belastingplichtigen die van deze regeling gebruikmaken toe te laten op een soepele manier uit die regeling te stappen, gebeurt de geleidelijke afschaffing van de regeling in twee fasen:
- elke nieuwe instroom in de forfaitaire btw-regeling zal vanaf 01.01.2022 onmogelijk zijn
- belastingplichtigen die op 31.12.2021 van deze regeling gebruikmaken of zullen maken, worden vanaf 01.01.2028 definitief uitgesloten van de regeling die op dat tijdstip zal ophouden te bestaan.
In het licht van wat voorafgaat werden verschillende aanpassingen aangebracht in het koninklijk besluit nr. 2 om met deze wijziging rekening te houden.
Artikel 1, § 1, eerste lid, van het koninklijk besluit nr. 2 en bepaalt voortaan dat uitsluitend de belastingplichtige die zijn activiteit aanvangt vóór 01.01.2022 de in artikel 56 van het Btw-Wetboek vastgelegde forfaitaire btw-regeling nog kan genieten. Op grond van de wijziging van artikel 56, § 6, van het Btw-Wetboek, is elke nieuwe instroom in de regeling vanaf 01.01.2022 immers uitgesloten.
Artikel 5 van het koninklijk besluit nr. 2 wordt opgeheven.
Artikel 5, § 1, van het koninklijk besluit nr. 2 omschreef de modaliteiten volgens welke een aan de normale regeling onderworpen belastingplichtige kon kiezen voor de forfaitaire btw-regeling. Die optie moest worden uitgeoefend vóór 15 maart bij de bevoegde dienst van de administratie belast met de belasting over de toegevoegde waarde waaronder de belastingplichtige ressorteert en had uitwerking vanaf 1 april van hetzelfde jaar.
Artikel 5, §§ 2 en 3, van het koninklijk besluit nr. 2 duidde de modaliteiten aan van het bijhouden van een inventaris van de voorraad van de belastingplichtige en de herziening van de belasting die moest worden gedaan bij de overgang naar de forfaitaire regeling.
Rekening houdend met de inwerkingtreding van dit besluit op 01.01.2022, mag deze bepaling niet meer worden aangehouden voor de toekomst aangezien de optie om vanaf 01.01.2022 de forfaitaire btw-regeling te genieten niet meer mogelijk is krachtens artikel 56, § 6, van het Btw-Wetboek.
Artikel 5, §§ 2 en 3, van het koninklijk besluit nr. 2 blijft uiteraard van toepassing voor het verleden.
Artikel 6 van het koninklijk besluit nr. 2, dat de modaliteiten vastlegde volgens welke een belastingplichtige die de in artikel 56bis van het Btw-Wetboek bedoelde bijzondere vrijstellingsregeling van belasting genoot, kon opteren voor de bijzondere forfaitaire regeling overeenkomstig artikel 56, § 4, vierde lid, van hetzelfde Wetboek, wordt ook opgeheven. Hier geldt dezelfde redenering als degene die geldt voor de opheffing van artikel 5 van het koninklijk besluit nr. 2.
Ten slotte wordt artikel 11 van koninklijk besluit nr. 2 dat bepaalde dat dit koninklijk besluit in werking trad op 01.01.2019, vervangen. Artikel 11 van het koninklijk besluit nr. 2 bepaalt voortaan dat dit besluit in werking treedt op 01.01.2019 en buiten werking treedt op 31.12.2027, gelet op de geplande afschaffing van deze bijzondere regeling van forfaitaire grondslagen van aanslag.
5.2. Wijziging van het koninklijk besluit nr. 4 van 29.12.1969
5.2.1. Reglementaire bepaling
Artikel 6 van het koninklijk besluit van 27.012.2021 brengt de volgende wijziging aan in artikel 81, § 2, eerste lid, 3°, d), van het koninklijk besluit nr. 4:
de woorden 'overeenkomstig de rubrieken XXXI, XXXII, XXXIII, XXXVI, XXXVII, XXXVIII en XL van tabel A' worden vervangen door de woorden 'overeenkomstig artikel 1quater en de rubrieken XXXI, XXXII, XXXIII, XXXVI, XXXVII, XXXVIII en XL van tabel A'.
5.2.2. Commentaar
Het koninklijk besluit van 10.02.2009 tot wijziging van het koninklijk besluit nr. 4 (Belgisch Staatsblad van 13.02.2009, ed. 2) heeft het voordeel van de maandelijkse teruggaaf van het btw-belastingkrediet uitgebreid, met name tot belastingplichtigen die werk in onroerende staat verrichten, op voorwaarde dat die handelingen overeenkomstig het koninklijk besluit nr. 20 van 20.07.1970 tot vaststelling van de tarieven van de belasting over de toegevoegde waarde en tot indeling van de goederen en de diensten bij die tarieven (hierna: 'het koninklijk besluit nr. 20') aan het verlaagde tarief van 6 % zijn onderworpen. Deze maatregel is opgenomen in artikel 81, § 2, eerste lid, 3°, d), van het koninklijk besluit nr. 4.
Artikel 15 van de programmawet van 20.12.2020 (Belgisch Staatsblad van 30.12.2020, ed. 1) heeft een nieuw artikel 1quater ingevoegd in het koninklijk besluit nr. 20 betreffende de tijdelijke maatregel (van toepassing van 01.01.2021 tot en met 31.12.2022) waarbij, onder bepaalde voorwaarden, het voordeel van het verlaagd tarief van 6 % wordt toegekend voor werk in onroerende staat aan en voor de levering van woningen die worden heropgebouwd op hetzelfde kadastraal perceel als een voorafgaandelijk afgebroken gebouw.
Artikel 81, § 2, eerste lid, 3°, d), van het koninklijk besluit nr. 4, werd gewijzigd om deze bepaling in overeenstemming te brengen met de wijzigingen aangebracht in het koninklijk besluit nr. 20 en aldus de belastingplichtigen die in artikel 1quater van het koninklijk besluit nr. 20 bedoelde handelingen verrichten, in staat te stellen de omzet uit deze handelingen mee in rekening te brengen voor de berekening van de vereiste drempel van 30 % van de omzet voor de toekenning van de maandelijkse teruggaaf van de belasting.
5.3. Wijziging van het koninklijk besluit nr. 6 van 27.12.1977
5.3.1. Reglementaire bepalingen
Artikel 7. In het opschrift van het koninklijk besluit nr. 6 van 27.12.1977 met betrekking tot de vrijstellingen ten aanzien van internationaal vervoer, zee- en binnenschepen en luchtvaartuigen, op het stuk van de belasting over de toegevoegde waarde, worden de woorden 'en luchtvaartuigen' vervangen door de woorden ', luchtvaartuigen en de handelingen verricht voor de Europese Commissie of een krachtens het Unierecht opgericht agentschap of orgaan in het kader van sommige van hun opdrachten'.
Artikel 8. In hetzelfde besluit wordt een artikel 4bis ingevoegd, luidende:
'Art. 4bis. Wanneer niet langer is voldaan aan de vrijstellingsvoorwaarden bedoeld in artikel 42, § 3, eerste lid, 3°bis, van het Wetboek, stelt, overeenkomstig artikel 42, § 3, derde lid, van het Wetboek, de Europese Commissie of het betrokken agentschap of orgaan voor wie de vrijstelling bij invoer is toegepast, die de vrijgestelde levering van goederen heeft ontvangen of voor wie de vrijgestelde dienst is verricht de door de minister van Financiën of zijn gemachtigde aangeduide dienst van de administratie belast met de belasting over de toegevoegde waarde daarvan bij aangetekende zending in kennis.'.
5.3.2. Commentaar
Artikel 42, § 3, eerste lid, 3°bis, nieuw, van het Btw-Wetboek voorziet in een nieuwe btw-vrijstelling voor de leveringen van goederen aan, de invoeren van goederen door of het verrichten van diensten voor de Europese Commissie of een krachtens het Unierecht opgericht agentschap of orgaan wanneer de Europese Commissie of een dergelijk agentschap of orgaan deze goederen of diensten aankoopt of deze goederen invoert in het kader van de uitvoering van de hen bij het Unierecht toevertrouwde taken ter bestrijding van de COVID-19-pandemie, tenzij de aangekochte goederen en diensten of de ingevoerde goederen onmiddellijk dan wel op een later tijdstip worden gebruikt voor latere leveringen onder bezwarende titel door de Europese Commissie of dergelijk agentschap of orgaan (1).
(1) Zie afdeling 2.2. die de wijzigingen becommentarieert aangebracht aan artikel 42, § 3, van het Btw-Wetboek.
Parallel aan de invoering van die vrijstelling, voorziet artikel 42, § 3, derde lid, nieuw, van het Btw-Wetboek dat de Europese Commissie en de instellingen ten gunste van wie deze vrijstelling werd toegepast, de administratie belast met de belasting over de toegevoegde waarde in kennis stellen wanneer de voorwaarden voor die vrijstelling niet meer vervuld zijn. De bedoelde handelingen worden dan aan de belasting onderworpen onder de op dat tijdstip geldende voorwaarden. In die bepaling is voorzien dat de koning de nadere regels voor die kennisgeving bepaalt, met betrekking tot de vermeldingen ervan en vormvereisten die moeten worden nageleefd.
Overeenkomstig die machtiging, voegt artikel 8 van het koninklijk besluit van 27.12.2021 in koninklijk besluit nr. 6 een artikel 4bis in dat bepaalt dat de Europese Commissie of het betrokken agentschap of orgaan in hoofde van waarvan de vrijstelling bij invoer werd toegepast of die de vrijgestelde leveringen van goederen of diensten heeft ontvangen, de dienst van de administratie belast met de belasting over de toegevoegde waarde aangeduid door de minister van Financiën of zijn gemachtigde, in kennis stelt door middel van een aangetekende zending. De contactgegevens van die dienst zullen te gelegener tijd worden meegedeeld op de webstek van de FOD Financiën.
Correlatief aan die wijziging wordt op grond van artikel 7 van het koninklijk besluit van 27.12.2021 tenslotte het opschrift van het koninklijk besluit nr. 6 gewijzigd, om het toepassingsgebied ervan uit te breiden tot de vrijstelling bedoeld in artikel 42, § 3, eerste lid, 3°bis, van het Btw-Wetboek, verbonden met de specifieke opdrachten van de Europese Commissie of een agentschap of een orgaan opgericht krachtens het Unierecht, in het kader van de aanpak van de COVID-19 pandemie. Deze uitbreiding werd in algemene termen geformuleerd (cf. 'in het kader van bepaalde van hun opdrachten') zodat het koninklijk besluit nr. 6 in de toekomst in voorkomend geval nog andere bepalingen in verband met andere opdrachten van die instellingen zou kunnen afdekken.
5.4. Wijziging van het koninklijk besluit nr. 10 van 29.12.1992
5.4.1. Reglementaire bepaling
Overeenkomstig artikel 9 van het voormelde koninklijk besluit van 27.12.2021 dat het koninklijk besluit nr. 10 van 29.12.1992 met betrekking tot de uitoefeningsmodaliteiten van de keuzen, bedoeld in de artikelen 15, § 2, vierde lid, 21bis, § 2, 9°, vierde lid, 25ter, § 1, tweede lid, 2°, tweede lid en 44, § 3, 2°, d), van het Wetboek van de belasting over de toegevoegde waarde, de aangiften van aanvang, wijziging, stopzetting van activiteit en de voorafgaande kennisgevingen inzake de belasting over de toegevoegde waarde, wijzigt, wordt een artikel 7quater ingevoegd, luidende:
'Art. 7quater. De beoefenaars van beroepen of praktijken bedoeld in artikel 44, § 1, eerste lid, 2°, van het Wetboek sturen, voorafgaandelijk aan de toepassing van de in die bepaling bedoelde vrijstelling, de in artikel 44, § 1, tweede lid, van het Wetboek bedoelde verklaring aan de administratie belast met de belasting over de toegevoegde waarde, naar het elektronisch adres dat daartoe gecreëerd werd door de minister van Financiën of zijn gemachtigde.
Deze verklaring bevat de volgende vermeldingen:
1° de naam of de maatschappelijke benaming van de beoefenaar
2° het adres van de administratieve of maatschappelijke zetel
3° een elektronisch adres, met inbegrip van websites en een telefoonnummer
4° in voorkomend geval, het btw-identificatienummer bedoeld in artikel 50 van het Wetboek
5° de officiële of gebruikelijke benaming van het beroep of de praktijk waarop de verklaring betrekking heeft en een nauwkeurige beschrijving ervan
6° de benaming van het certificaat dat werd verkregen met het oog op de uitoefening van het beroep of de praktijk bedoeld in 5°, het jaar waarin het werd uitgereikt en de volledige identificatiegegevens van de instelling die het certificaat heeft uitgereikt
7° een samenvatting van het academisch programma dat geleid heeft tot de uitreiking van het in 6° bedoelde certificaat, met inbegrip van een lijst van de gevolgde vakken en het aantal gevolgde lesuren
8° elk bijkomend element waaruit de beroepservaring blijkt of de voltooiing van een opleiding die nuttig is voor de uitoefening van het beroep of de praktijk bedoeld in 5°.
Een afschrift van het in het tweede lid, 6°, bedoeld certificaat wordt bij de in het eerste lid bedoelde verklaring gevoegd, in voorkomend geval, samen met een door een beëdigd vertaler gemaakte vertaling in één van de landstalen of in het Engels.'.
5.4.2. Commentaar
In zijn arrest nr. 194/2019 van 05.12.2019 heeft het Grondwettelijk Hof de bepalingen van artikel 44, § 1 en § 2, van het Btw-Wetboek met betrekking tot de vrijstelling voor medische verzorging onder talrijke aspecten vernietigd. Deze bepalingen moesten derhalve in overeenstemming worden gebracht met de bewoordingen van dit arrest en met de vaste rechtspraak van het Hof van Justitie van de Europese Unie inzake de vrijstelling van medische verzorging opgenomen in artikel 132, lid 1, b) (medische verzorging in het ziekenhuis) en c) (medische verzorging buiten het ziekenhuis) van de richtlijn 2006/112/EG van de raad van 28.11.2006 inzake het gemeenschappelijke stelsel van belasting over de toegevoegde waarde.
De wet van 11.07.2021 tot wijziging van het Btw-Wetboek wat de vrijstelling van belasting inzake medische verzorging betreft heeft onder meer het toepassingsgebied ratione personae van deze vrijstelling gewijzigd. Artikel 44, § 1, eerste lid, van het Btw-Wetboek bepaalt voortaan dat twee categorieën belastingplichtigen deze vrijstelling kunnen genieten:
1° de beoefenaars van één van de beroepen bedoeld in de gecoördineerde wet van 10.05.2015 betreffende de uitoefening van de gezondheidszorgberoepen en de beoefenaars van de praktijken bedoeld in artikel 2, § 1, 2°, tweede lid, van de wet van 29.04.1999 betreffende de niet-conventionele praktijken inzake de geneeskunde, de artsenijbereidkunde, de kinesitherapie, de verpleegkunde en de paramedische beroepen
2° de beoefenaars van andere beroepen of praktijken dan bedoeld in de bepaling onder 1° wanneer de volgende voorwaarden vervuld zijn:
- ze zijn houder van een certificaat afgeleverd door een instelling erkend door een bevoegde overheid van het land waar die instelling gevestigd is
- ze beschikken op basis van dit certificaat over de noodzakelijke kwalificaties om medische verzorging te verlenen waarvan het kwaliteitsniveau voldoende hoog is om soortgelijk te zijn aan die aangeboden door de beroepsbeoefenaars bedoeld in de bepaling onder 1°.
Voor de beoefenaars van de onder 1° bedoelde gereglementeerde beroepen en praktijken bestaat het onweerlegbaar vermoeden dat ze per definitie over de nodige kwalificaties beschikken om medische verzorging van hoge kwaliteit te verlenen. Dit is niet het geval ten aanzien van de tweede categorie van beoefenaars. Daarom bepaalt artikel 44, § 1, tweede lid, nieuw, van het Btw-Wetboek dat zij, voorafgaand aan de toepassing van de vrijstelling, de administratie belast met de belasting over de toegevoegde waarde in kennis stellen dat zij voor de toepassing van deze vrijstelling in aanmerking wensen te komen in het kader van de uitoefening van hun beroep of praktijk. Die verplichting zal de administratie, in het kader van haar opdracht om de correcte toepassing van de btw-reglementering te controleren, in staat stellen om een overzicht aan te leggen van de verschillende opleidingen en certificeringen die staven dat die beoefenaars over de noodzakelijke kwalificaties beschikken om medische verzorging te verlenen waarvan het kwaliteitsniveau voldoende hoog is om soortgelijk te zijn aan die aangeboden door de beroepsbeoefenaars van gereglementeerde beroepen of praktijken en dit in overeenstemming met de Europese rechtspraak.
Overeenkomstig de in artikel 44, § 1, tweede lid, van het Btw-Wetboek bedoelde delegatie, bepaalt artikel 9 van het koninklijk besluit van 27.12.2021 de modaliteiten van deze kennisgeving, door de invoeging van een nieuw artikel 7quater in het koninklijk besluit nr. 10.
Deze voorafgaande kennisgeving zal gebeuren door middel van een verklaring die elektronisch naar de administratie zal moeten worden verstuurd. Daartoe zal de administratie de betrokken beoefenaars een standaardformulier ter beschikking stellen dat zij moeten invullen en terugsturen naar volgend algemeen e-mailadres: VAT.medcare.exemption@minfin.fed.be (zie punt 9.1 van de circulaire 2021/C/114 van 20.12.2021 betreffende de vrijstelling van de belasting inzake medische verzorging verricht door bepaalde personen en inzake ziekenhuisverpleging).
Overeenkomstig artikel 7quater, tweede lid, nieuw, van het koninklijk besluit nr. 10, zal deze verklaring de volgende vermeldingen bevatten:
- de naam of de maatschappelijke benaming van de beoefenaar
- het adres van de administratieve of maatschappelijke zetel
- een elektronisch adres met inbegrip van websites (van de beoefenaar) en een telefoonnummer
- eventueel het btw-identificatienummer bedoeld in artikel 50 van het Btw-Wetboek. Sommige van deze beoefenaars kunnen immers een andere activiteit uitoefenen dan die waarvoor zij de vrijstelling van btw inzake medische verzorging vragen
- de officiële of gebruikelijke benaming van het beroep of de praktijk waarop de verklaring betrekking heeft en een nauwkeurige beschrijving ervan. Deze benaming kan voortkomen uit de naam die is erkend door een Belgische of internationale vereniging of federatie die dit beroep of deze praktijk erkent, of van de gebruikelijke aanvaarding in verband met dit beroep of deze praktijk, in de literatuur of enige andere gespecialiseerde informatiebron
- de benaming van het certificaat dat werd verkregen met het oog op de uitoefening van het beroep of de praktijk bedoeld hiervoor, het jaar van afgifte en de volledige gegevens van de instelling die het certificaat heeft uitgereikt. Zoals blijkt uit artikel 44, § 1, eerste lid, 2°, van het Btw-Wetboek, wordt de vrijstelling niet alleen verleend aan de beoefenaars die beschikken over een certificaat uitgereikt door een op het grondgebied van de Unie gevestigde instelling. Het kan gaan om een instelling gevestigd in om het even welk land ter wereld. Rekening houdend met eventuele moeilijkheden wat de erkenning van de gelijkwaardigheid van bepaalde diploma's betreft, rust op de beoefenaar niettemin de bewijslast dat hij op grond van het certificaat dat hij voorlegt, kan worden geacht te beschikken over de noodzakelijke kwalificaties om medische verzorging te verlenen waarvan het kwaliteitsniveau voldoende hoog is om soortgelijk te zijn aan die aangeboden door de beroepsbeoefenaars van wie het beroep wettelijk is gereglementeerd (artikel 44, § 1, eerste lid, 2°, b), van het Btw-Wetboek)
- een samenvatting van het academisch programma dat geleid heeft tot de uitreiking van het certificaat, met inbegrip van een lijst van de gevolgde vakken en het aantal gevolgde lesuren. Wanneer het certificaat van de gevolgde vakken in een vreemde taal is opgesteld, is een zo nauwkeurig mogelijke vertaling in het Engels of in één van de landstalen (Frans, Nederlands of Duits) vereist
- elk bijkomend element waaruit de beroepservaring blijkt of de voltooiing van een opleiding die nuttig is voor de uitoefening van het bedoelde beroep of de bedoelde praktijk. Ter zake zal de verklaring worden aangevuld met bijlagen waaruit deze beroepservaring of stage blijkt, met vermelding van onder meer de periode, de plaats (land, vestiging) van uitoefening, eventuele verslagen of aanbevelingen van de werkgever of de stagemeester, enz.
Artikel 7quater, tweede lid, nieuw, van koninklijk besluit nr. 10 bepaalt dat een afschrift van het origineel van het door de beoefenaar verkregen certificaat bij de verklaring wordt gevoegd, in voorkomend geval samen met een vertaling in één van de landstalen of in het Engels door een beëdigd vertaler.
Al deze gegevens moet de administratie in staat stellen te beoordelen of de beoefenaar beschikt over de noodzakelijke kwalificaties om medische verzorging te verlenen waarvan het kwaliteitsniveau voldoende hoog is om soortgelijk te zijn aan die aangeboden door de beroepsbeoefenaars van wie het beroep wettelijk is gereglementeerd in de zin van artikel 44, § 1, eerste lid, 2°, b), van het Btw-Wetboek).
Al deze elementen zullen de administratie in staat stellen een overzicht op te stellen van de niet gereglementeerde praktijken waarvoor de vrijstelling wordt ingeroepen, alsook van de certificaten die voor een dergelijk beroep of een dergelijke praktijk die in België niet wettelijk is geregeld, wereldwijd worden uitgereikt. In het kader van dit onderzoek zal de administratie belast met de belasting over de toegevoegde waarde zich beroepen op de deskundigheid van de op het gebied van de volksgezondheid bevoegde overheidsdiensten, alsmede op die van de verenigingen, groeperingen of federaties die deze beroepen of praktijken omkaderen.
5.5. Wijziging van het koninklijk besluit nr. 19 van 29.06.2014
5.5.1. Reglementaire bepaling
Artikel 10 van het koninklijk besluit van 27.12.2021 brengt de volgende wijzigingen aan in artikel 6 van het koninklijk besluit nr. 19 van 29.06.2014 met betrekking tot de vrijstellingsregeling van belasting over de toegevoegde waarde in het voordeel van kleine ondernemingen:
1° in paragraaf 1, eerste lid, worden de woorden 'of eventueel aan de forfaitaire regeling van artikel 56 van het Wetboek,' opgeheven
2° in paragraaf 2, eerste lid, worden de woorden 'of de forfaitaire regeling van artikel 56 van het Wetboek' opgeheven.
5.5.2. Commentaar
Artikel 56, §§ 6 en 7, van het Btw-Wetboek, voorziet vanaf 01.01.2022 in een geleidelijke afschaffing van de forfaitaire btw-regeling.
De forfaitaire btw-regeling zal vanaf 01.01.2028 niet meer kunnen worden toegepast (sunset-clausule), maar in afwachting zullen belastingplichtigen vanaf 01.01.2022 al niet meer tot die regeling kunnen toetreden (grandfather-clausule): alleen die belastingplichtigen die vóór 01.01.2022 de forfaitaire btw-regeling al toepasten zullen de regeling aldus nog tot 31.12.2027 mogen blijven toepassen.
Bijgevolg werden de bepalingen van het koninklijk besluit nr. 19 die de modaliteiten vastleggen voor de overgang van belastingplichtigen vanuit de bijzondere vrijstellingsregeling van de belasting voor kleine ondernemingen bedoeld in artikel 56bis van het Btw-Wetboek naar de forfaitaire btw-regeling, aangepast om die overgang (hetzij van rechtswege, hetzij vrijwillig) met ingang van 01.01.2022 uit te sluiten.
Artikel 6, § 1, van het koninklijk besluit nr. 19 sluit voortaan de mogelijkheid uit dat de belastingplichtigen die onderworpen zijn aan de vrijstellingsregeling van de belasting bedoeld in artikel 56bis van het Btw-Wetboek van rechtswege zouden overgaan naar de forfaitaire btw-regeling wanneer ze in de loop van het kalenderjaar het drempelbedrag hebben overschreden dat geldt ten aanzien van de omzet voor de toepassing van de vrijstellingsregeling van de belasting bedoeld in artikel 56bis van het Btw-Wetboek (25.000 euro). In dergelijk geval zal die belastingplichtige vanaf 01.01.2022 aldus verplicht moeten overgaan naar de toepassing van de normale belastingregeling.
Artikel 6, § 2, van het koninklijk besluit nr. 19 sluit ook de optie uit om over te gaan naar de forfaitaire btw-regeling voor de belastingplichtigen die onderworpen zijn aan de vrijstellingsregeling van de belasting. Een belastingplichtige zal ook na 01.01.2022 nog altijd op vrijwillige basis uit de vrijstellingsregeling van de belasting kunnen stappen, maar hij zal dan moeten overstappen naar de normale belastingregeling.
5.6. Wijziging van het koninklijk besluit nr. 22 van 15.09.1970
5.6.1. Reglementaire bepalingen
Artikel 11 van het koninklijk besluit van 27.12.2021 brengt de volgende wijzigingen aan in artikel 2, van het koninklijk besluit nr. 22 van 15.09.1970 met betrekking tot de bijzondere regeling voor landbouwondernemers inzake belasting over de toegevoegde waarde, laatstelijk gewijzigd bij het koninklijk besluit van 29.07.2021:
1° Artikel 11 van het koninklijk besluit van 27.12.2021 vervangt artikel 2, § 1, van het koninklijk besluit nr. 22 van 15.09.1970 met betrekking tot de bijzondere regeling voor landbouwondernemers inzake belasting over de toegevoegde waarde, laatstelijk gewijzigd bij het koninklijk besluit van 29.07.2021, als volgt:
'Art. 2. § 1. De in artikel 1 bedoelde landbouwondernemer is onderworpen aan de bijzondere regeling ingesteld bij artikel 57 van het Wetboek:
1° wanneer hij door hem in zijn hoedanigheid van landbouwondernemer voortgebrachte producten of geteelde dieren levert, in de staat waarin hij ze heeft voortgebracht of geteeld of na ze onderworpen te hebben aan een primaire verwerking die normaal bij de landbouwbedrijven behoort
2° wanneer hij diensten verstrekt ter uitvoering van overeenkomsten van contractteelt of contractmesterij met betrekking tot goederen of dieren waarvan de levering bedoeld zou zijn in de bepaling onder 1° indien de landbouwondernemer ze voor eigen rekening zou voortbrengen of telen
3° wanneer hij, als onderlinge landbouwhulp, andere dan in de bepaling onder 2° bedoelde diensten verstrekt en daarbij geen andere machines gebruikt dan die welke slechts uitzonderlijk dienen voor werk voor anderen
4° wanneer hij goederen levert die hij in zijn bedrijf heeft gebruikt, met inbegrip van de bedrijfsmiddelen
5° wanneer hij aan een veeteeltbedrijf tegen vergoeding toelaat al dan niet vloeibare dierlijke mest op landbouwgronden uit te spreiden of wanneer hij tegen vergoeding al dan niet vloeibare dierlijke mest ophaalt bij een dergelijk bedrijf om het uit te spreiden op landbouwgronden van dat bedrijf of van een andere landbouwer dan wel op zijn landbouwgronden
6° wanneer hij tegen vergoeding bedorven of beschadigde land- of tuinbouwproducten ophaalt om het op landbouwgronden uit te spreiden
7° wanneer hij tijdelijk productiequota overdraagt
8° wanneer hij emissierechten met betrekking tot de landbouwonderneming overdraagt
9° wanneer hij premierechten in het kader van het gemeenschappelijk landbouwbeleid overdraagt
10° wanneer hij diensten verricht die bijdragen tot het voortbrengen van landbouw- of bosbouwproducten met uitzondering van de in paragraaf 2, tweede lid, 2°, bedoelde diensten'
2° Artikel 11 van het koninklijk besluit van 27.12.2021 vervangt artikel 2, § 2, van het koninklijk besluit nr. 22 als volgt:
'§ 2. Zonder het voordeel van in artikel 57 van het Wetboek bedoelde bijzondere regeling te verliezen voor de in paragraaf 1 bedoelde handelingen die hij in de uitoefening van zijn economische activiteit verricht, mag de landbouwondernemer de in het tweede lid opgesomde handelingen verrichten wanneer hij voor die handelingen onderworpen is aan de normale regeling van de belasting ofwel, in voorkomend geval, aan de bijzondere regeling voorzien in artikel 56 van het Wetboek, onder de hierna volgende voorwaarden:
1° die handelingen zijn uit hun aard verbonden met zijn hoofdactiviteit als landbouwondernemer
2° de omzet, exclusief btw, van die handelingen bedraagt gedurende het lopende kalenderjaar en bedroeg gedurende het voorafgaande kalenderjaar niet meer dan 30 pct. van de totale omzet van de landbouwondernemer
In het eerste lid, 1°, worden de volgende handelingen bedoeld:
1° de leveringen van goederen en de diensten die betrekking hebben op in paragraaf 1, 1°, bedoelde producten of dieren die niet onderworpen zijn aan het tarief van 6 pct., met uitzondering van ruwe en niet tot verbruik bereide tabak. De in artikel 57 van het Wetboek bedoelde bijzondere regeling blijft evenwel gelden voor de leveringen van die producten of die dieren aan de door de bevoegde overheid erkende coöperatieve producentenveilingen van landbouwproducten
2° het verrichten van seizoengebonden werk in onroerende staat zoals het strooien van grind of het ruimen van sneeuw op de wegen voor rekening van een gemeente, bebossingswerkzaamheden voor rekening van bosuitbaters of houthandelaren en bebouwings- of oogstwerken uitgevoerd voor rekening van andere landbouwers
3° de verkoop van de via het bedrijf geproduceerde elektriciteit
4° de overdracht van groene stroomcertificaten met betrekking tot de via het bedrijf geproduceerde elektriciteit
5° de overdracht van via het bedrijf geproduceerde thermische energie of warmtekrachtkoppelingscertificaten
6° de levering van goederen bedoeld in paragraaf 1, 1°, die een andere dan primaire verwerking hebben ondergaan evenals de levering, op bijkomstige wijze, van dezelfde goederen of van in paragraaf 1, 1°, bedoelde goederen die door een andere landbouwondernemer werden voortgebracht
7° de verpachting van jachtgebieden
8° de verhuur van substantiële of een geheel van meerdere bestanddelen van het landbouwbedrijf wanneer de landbouwer zijn landbouwactiviteit voortzet met andere delen van het bedrijf
9° de diensten die bestaan in het opmeten van landbouwpercelen en het nemen van grondstalen
10° de diensten op educatieve boerderijen en zorgboerderijen
11° de terbeschikkingstelling van gemeubeld logies binnen het bedrijf en, meer algemeen, het hoevetoerisme
12° de restaurantdiensten binnen het bedrijf'
3° Artikel 11 van het koninklijk besluit van 27.12.2021 vervangt artikel 2, § 3, van het koninklijk besluit nr. 22 als volgt:
'§ 3. De landbouwondernemer die de in paragraaf 2, eerste lid, bedoelde voorwaarden niet vervult of die andere dan de in paragrafen 1 en 2 bedoelde handelingen verricht, verliest het voordeel van de in artikel 57 van het Wetboek bedoelde regeling voor zijn gehele economische activiteit. In dat geval is hij onderworpen aan de normale regeling van de belasting voor zijn gehele economische activiteit, tenzij hij de in artikel 56bis van het Wetboek bedoelde bijzondere regeling toepast.'
4° Artikel 11 van het koninklijk besluit van 27.12.2021 vervangt artikel 2, § 4, van het koninklijk besluit nr. 22 als volgt:
'§ 4. In afwijking van paragraaf 1, is de bijzondere regeling, ingesteld bij artikel 57 van het Wetboek, niet toepasselijk ten aanzien van de intracommunautaire afstandsverkopen van goederen verricht onder de voorwaarden van artikel 15, § 2, van het Wetboek.
Paragraaf 2 is van toepassing op de intracommunautaire afstandsverkopen van goederen die betrekking hebben op de goederen bedoeld in paragraaf 1, 1°.'
5° Artikel 11 van het koninklijk besluit van 27.12.2021 vult artikel 2 van het koninklijk besluit nr. 22 aan met een paragraaf 5, luidende:
'§ 5. In de gevallen die concurrentieverstoringen teweegbrengen, wordt de landbouwondernemer, die financieel, economisch en organisatorisch nauw verbonden is met één of meerdere personen die juridisch gezien zelfstandig zijn en niet aan de bijzondere landbouwregeling zijn onderworpen, door de minister van Financiën of zijn gemachtigde, uitgesloten van deze bijzondere regeling.'
Artikel 12 van het koninklijk besluit van 27.12.2021 vervangt in artikel 6, eerste lid, van het koninklijk besluit nr. 22 (vervangen bij het koninklijk besluit van 27.11.2014) de woorden 'de artikelen 56 of 56bis' door de woorden 'artikel 56'.
Artikel 13 van het koninklijk besluit van 27.12.2021 vervangt artikel 8 (laatstelijk gewijzigd bij het koninklijk besluit van 27.11.2014), van het koninklijk besluit nr. 22 als volgt:
'Art. 8. De landbouwondernemer die ten aanzien van zijn gehele werkzaamheid onderworpen is aan de in artikel 57 van het Wetboek bedoelde regeling, stelt de dienst van de administratie belast met de belasting over de toegevoegde waarde waaronder hij ressorteert binnen vijftien dagen schriftelijk in kennis van iedere wijziging waardoor hij geheel of gedeeltelijk onderworpen wordt aan de normale regeling van de belasting of aan de in artikel 56bis van het Wetboek bedoelde bijzondere regeling.'.
5.6.2. Commentaar
Er wordt vanaf 01.01.2022 voorzien in een geleidelijke afschaffing van de forfaitaire btw-regeling bedoeld in artikel 56 van het Btw-Wetboek.
Deze geleidelijke afschaffing heeft gevolgen voor de in artikel 57 van het Btw-Wetboek bedoelde bijzondere regeling voor landbouwondernemers (hierna: 'de landbouwregeling') die als zodanig behouden blijft.
Landbouwondernemingen die gebruik maken van de landbouwregeling verliezen in principe het recht om van deze bijzondere regeling gebruik te maken van zodra zij nog een andere zelfstandige activiteit uitoefenen ten aanzien waarvan zij aan de normale btw-regeling onderworpen zijn. Dergelijke ondernemers zijn dan voor hun gehele economische activiteit, die van landbouwer inbegrepen, aan de normale btw-regeling onderworpen.
Op dit principe bestond echter één uitzondering, met name indien de landbouwondernemer voor zijn activiteit die niet onderworpen was aan de landbouwregeling, onderworpen was aan de vrijstellingsregeling van de belasting bedoeld in artikel 56bis van het Btw-Wetboek of aan de forfaitaire btw-regeling bedoeld in artikel 56 van het Btw-Wetboek. In dergelijk geval werd de landbouwonderneming geacht twee volledig onderscheiden sectoren te hebben en bleef de landbouwregeling van toepassing op de betrokken sector (artikel 57, § 6; 2°, oud, van het Btw-Wetboek).
De geleidelijke afschaffing van de forfaitaire btw-regeling zou op termijn een dergelijke combinatie onmogelijk gemaakt hebben en zou derhalve de mogelijkheden voor landbouwondernemers om een andere belastbare activiteit uit te oefenen zonder evenwel het voordeel van deze bijzondere landbouwregeling te verliezen aanzienlijk hebben ingeperkt (vereenvoudiging van de btw-verplichtingen).
Artikel 57, § 6, eerste lid, nieuw, van het Btw-Wetboek voorziet bijgevolg voortaan dat de landbouwondernemer in principe het voordeel van de landbouwregeling verliest wanneer hij reeds belastingplichtige is wegens de uitoefening van een andere werkzaamheid, behoudens wanneer hij, voor die werkzaamheid, (uitsluitend) onderworpen is aan de vrijstellingsregeling van de belasting.
Artikel 57, § 6, tweede lid, nieuw, van het Btw-Wetboek voorziet dat de combinatie met een andere activiteit niettemin mogelijk is voor bepaalde door de koning vastgestelde bijkomstige handelingen die uit hun aard met de hoofdactiviteit van de landbouwonderneming verbonden zijn en waarvan de omzet, exclusief btw, in de loop van het kalenderjaar niet meer dan 30 % bedraagt van het totale omzetcijfer van de landbouwonderneming noch in de loop van het voorafgaande kalenderjaar dat percentage heeft overschreden.
De wijzigingen aangebracht aan de artikelen 2, 6 en 12 van het koninklijk besluit nr. 22 leggen op grond van de aan de koning verleende machtiging de vereiste uitvoeringsmaatregelen vast.
5.6.2.1. Handelingen waarvoor de landbouwregeling geldt
Artikel 2 van het koninklijk besluit nr. 22 wordt vervangen door de volgende bepalingen:
Artikel 2, § 1, nieuw, van het koninklijk besluit nr. 22 somt de handelingen op waarvoor de belastingplichtige onvoorwaardelijk de bijzondere landbouwregeling kan genieten. Het betreft de handelingen die traditioneel de kernactiviteit vormen van een landbouwondernemer. Artikel 1 van het koninklijk besluit nr. 22 definieert de landbouwondernemer als een belastingplichtige wiens bedrijvigheid bestaat in 'de algemene landbouw, groenteteelt, fruitteelt, bloementeelt, sierplantenteelt, champignonteelt, teelt van zaai- en pootgoed en druiventeelt; de veeteelt, pluimveeteelt, konijnenteelt en bijenteelt; de boomkweek en de bosbouw'.
Het betreft de volgende handelingen:
1° de leveringen van door de landbouwondernemer voortgebrachte producten of geteelde dieren
De verkoper moet de goederen hebben geproduceerd of verbouwd of de dieren hebben geteeld in zijn hoedanigheid van landbouwondernemer. In dit verband moeten de goederen worden geleverd in de staat waarin zij zijn geproduceerd of geoogst of nadat zij een primaire verwerking hebben ondergaan die normaal bij landbouwbedrijven behoort (bijvoorbeeld het maken van boter, kaas en yoghurt, het bottelen van melk van eigen productie, het verpakken van eieren, het drogen van voedergewassen, het malen van graan of het vullen van honingbokalen).
Hier worden handelingen beoogd die voorheen uitgesloten waren van de landbouwregeling zodat de normale of de forfaitaire btw-regeling daarop van toepassing waren:
- zowel de verkopen in de inrichting van de belastingplichtige bedoeld, als de door de belastingplichtige verrichte verkopen op groothandels- en kleinhandelsmarkten, dan wel van deur tot deur (artikel 2, § 2, 1°, oud, van het koninklijk besluit nr. 22)
- de leveringen in het klein, hetzij van deur tot deur, hetzij in een inrichting voor verkoop in het klein (artikel 2, § 2, 2°, oud, van het koninklijk besluit nr. 22).
Rekening houdend met de geleidelijke afschaffing van de forfaitaire btw-regeling, worden die handelingen, die meer en meer voorkomen in de landbouwsector, geïntegreerd in de lijst van handelingen die hoe dan ook onder de landbouwregeling vallen.
2° de diensten verstrekt ter uitvoering van overeenkomsten van contractteelt of contractmesterij
Het gaat om diensten verstrekt door een landbouwondernemer op basis van overeenkomsten waarbij hij zijn gronden, installaties en arbeidskracht ter beschikking stelt terwijl de medecontractant het zaai- en plantgoed en de meststoffen ter beschikking stelt om de vruchten te verkrijgen (contractteelt) dan wel dieren ter beschikking stelt waarvan hij eigenaar blijft en die hij terugkrijgt zodra ze zijn opgefokt of vetgemest (contractmesterij).
3° onderlinge landbouwhulp
Onderlinge landbouwhulp is een dienst verstrekt aan een andere landbouwondernemer, gewoonlijk op basis van wederkerigheid, bij ziekte, ongeval, ongunstig weer, zonder enige vergoeding in geld of tegen een vergoeding die alleen de gedane uitgaven dekt. De wederkerige handelingen nemen derhalve in het algemeen de vorm aan van een ruil in diensten.
4° de leveringen van gebruikte bedrijfsmiddelen en andere in het landbouwbedrijf gebruikte goederen, zonder enige beperking
5° de toelating aan een veeteeltbedrijf om tegen betaling van een vergoeding al dan niet vloeibare dierlijke mest uit te spreiden op landbouwgronden
De al dan niet vloeibare dierlijke mest kan ofwel door de veeteler worden uitgespreid op de grond van de landbouwondernemer, ofwel rechtstreeks door deze laatste bij de veeteler worden opgehaald om op landbouwgronden (van dat veeteeltbedrijf, van de landbouwondernemer zelf of van een andere landbouwondernemer) te worden uitgespreid.
6° het ophalen door de landbouwondernemer, tegen betaling van een vergoeding, van bedorven of beschadigde land- of tuinbouwproducten om op zijn akkers te storten
7° de tijdelijke overdracht van productiequota
In het geval van de definitieve overdracht van een productiequotum of de definitieve beëindiging van de melkproductie, wordt de ontvangen vergoeding niet aangemerkt als de prijs van een dienst en is zij derhalve niet aan btw onderworpen. (beslissing nr. E.T.87.178 van 09.01.1998, beschikbaar op Fisconetplus en arrest HvJEU van 29.02.1996, zaak C-215/94, Jürgen Mohr c. Finanzamt Bad Segeberg).
8° de overdracht van emissierechten met betrekking tot de landbouwonderneming
Dit omvat onder meer de nutriëntenemissierechten, i.e. de maximaal toegelaten hoeveelheid nutriënten in de dierlijke mest die jaarlijks op een inrichting door dieren mag geproduceerd worden (zie beslissing nr. E.T.109.249 van 08.04.2005, beschikbaar op Fisconetplus).
9° de overdracht van premierechten in het kader van het gemeenschappelijk landbouwbeleid (GLB)
Sinds 2003 zijn deze premierechten de samenvoeging van de vroegere verschillende soorten steun die de Europese Unie aan de landbouwers werden verleend. Die steun die is losgekoppeld van de productiehoeveelheden, is bedoeld om de landbouwers een zekere inkomensstabiliteit te garanderen, die vooral afhangt van de omvang van hun bedrijf.
10° de diensten, andere dan tuinwerkzaamheden en het verrichten van seizoensgebonden werk in onroerende staat, die bijdragen tot de voortbrengst van landbouw- of bosbouwproducten
Worden bedoeld: het snoeien van bomen, struiken en planten, het vellen van bomen, het rooien van stronken, het ter plaatse op het bosbouwbedrijf verbranden, verkleinen en hakselen van houtafval afkomstig van het vellen, het verzagen van stammen tot brandhout en het wegslepen van de gevelde bomen (het wegvoeren van de plaats waar ze werden geveld tot aan de rand van de weg).
Deze lijst komt overeen met de handelingen die reeds onder de vorige reglementering werden beschouwd als deel uitmakend van de normale activiteit van een landbouwondernemer, hetzij rechtstreeks krachtens artikel 2, § 1, oud, van het koninklijk besluit nr. 22, hetzij op grond van administratieve toleranties. Deze handelingen maken hoe dan ook de kern van de landbouwactiviteit uit en zorgen trouwens voor het leeuwenaandeel van de inkomsten van die landbouwondernemingen.
5.6.2.2. Afwijking van het principe van niet-combinatie met andere activiteiten
Artikel 2, § 2, nieuw, van koninklijk besluit nr. 22 voorziet in een afwijking van het principe van niet-combinatie met andere activiteiten. Volgens deze afwijking van dit principe behoudt de belastingplichtige die bepaalde specifieke handelingen verricht, andere dan die bedoeld in paragraaf 1, niettemin het voordeel van de landbouwregeling voor de (in paragraaf 1 bedoelde) handelingen die hij in het kader van zijn economische activiteit verricht.
De mogelijkheid om deze activiteiten als nevenactiviteit uit te oefenen met behoud van het voordeel van de landbouwregeling met betrekking tot de hoofdactiviteit, is aan twee voorwaarden onderworpen.
Voorwaarden in geval van combinatie met andere activiteiten:
1° Die handelingen moeten naar hun aard verband houden met de hoofdactiviteit van de landbouwondernemer. De goederen of producten die hij levert of de diensten die hij verricht moeten een zeker verband vertonen met zijn landbouwonderneming zonder evenwel onder de landbouwregeling te vallen. De handelingen waarbij grondstoffen worden gebruikt die niet afkomstig zijn van de landbouwonderneming, zoals bijvoorbeeld de verkoop van juwelen, werken in onroerende staat voor rekening van derden of vervoerdiensten buiten het kader van onderlinge landbouwhulp, zullen dus niet geacht worden verband te houden met de landbouwonderneming.
2° De omzet, exclusief btw, die door die handelingen wordt gegenereerd mag de grens van 30 % van de totale omzet van de landbouwondernemer niet overschrijden. Deze grens mag in eenzelfde kalenderjaar niet worden overschreden noch in het voorafgaande kalenderjaar zijn overschreden.
Indien beide voorwaarden zijn vervuld, zal de landbouwondernemer dus een activiteit uitgeoefend onder de landbouwregeling kunnen combineren met een bijkomstige activiteit uitgeoefend onder de normale belastingregeling of, voor zover dat mogelijk is, onder de forfaitaire btw-regeling. De combinatie met een activiteit die wordt uitgeoefend onder de vrijstellingsregeling van de belasting (artikel 56bis van het Btw-Wetboek) is hoe dan ook toegelaten, uiteraard onder voorbehoud van de inachtneming van de voorwaarden van deze bijzondere regeling. De twee hiervoor vermelde voorwaarden zijn derhalve niet van toepassing op een dergelijke combinatie.
Ter zake moet eraan worden herinnerd dat krachtens artikel 56bis, § 4, tweede lid, van het Btw-Wetboek, de door landbouwondernemers onder de artikel 57 van het Btw-Wetboek bedoelde bijzondere regeling verrichte handelingen niet in aanmerking worden genomen voor de berekening van de maximale omzet van 25.000 euro. De landbouwondernemer zal bijgevolg zijn landbouwactiviteit kunnen combineren met een activiteit uitgeoefend onder de vrijstellingsregeling van de belasting ten belope van een jaarlijks omzetbedrag van maximaal 25.000 euro (ook als het gaat om niet in artikel 2, § 2, nieuw, van het koninklijk besluit nr. 22 bedoelde handelingen). Bij overschrijding van die maximale jaarlijkse omzet, zal de landbouwondernemer onderworpen zijn aan de twee hiernavolgende voorwaarden, aangezien het dan een combinatie betreft van een aan de landbouwregeling onderworpen activiteit met een activiteit die onderworpen is aan de normale belastingregeling.
De combinatie met andere activiteiten wordt aldus via de twee hiervoor vermelde voorwaarden op een redelijke wijze beperkt om te vermijden dat door het feit dat de landbouwonderneming het voordeel van de landbouwregeling kan behouden, de combinatie zou aanleiding geven tot concurrentieverstoring met belastingplichtigen die dezelfde handelingen verrichten als degene die door de landbouwonderneming op bijkomstige wijze worden verricht.
Naast de naleving van deze voorwaarden, somt artikel 2, § 2, tweede lid, nieuw, van het koninklijk besluit nr. 22 de handelingen op waarvoor combinatie met de landbouwregeling is toegelaten. Al deze handelingen worden in principe geacht verband te houden met de normale activiteit van een landbouwondernemer. Nochtans moet bij deze handelingen, in tegenstelling tot de handelingen die vermeld worden onder artikel 2, § 1, nieuw, van het koninklijk besluit nr. 22 en die hoe dan ook traditioneel de kernactiviteit vormen van een landbouwonderneming, van geval tot geval worden nagegaan of de voorwaarde inzake het verband met de landbouwonderneming vervuld is:
1. enerzijds moet worden nagegaan of de door de belastingplichtige verrichte bijkomstige handelingen opgenomen zijn in de hiernavolgende lijst (in abstracto)
2. en anderzijds of ze daadwerkelijk worden verricht binnen de onderneming en/of met middelen waarover de belastingplichtige binnen zijn onderneming beschikt (in concreto).
Bedoelde handelingen:
1° de door de landbouwondernemer verrichte leveringen en diensten, wanneer die betrekking hebben op producten of dieren die hij heeft voortgebracht of geteeld en die niet onderworpen zijn aan het tarief van 6 %, met uitzondering van ruwe en niet tot verbruik bereide tabak.
De 30 %-regel is niet van toepassing en de in artikel 57 van het Btw-Wetboek bedoelde bijzondere regeling blijft in ieder geval gelden wanneer deze handelingen worden verricht ten gunste van coöperatieve groeperingen van producenten die door de bevoegde autoriteit erkende veilingen van landbouwproducten organiseren. Er wordt in deze afwijking voorzien omdat deze veilingen gewoonlijk de productie van landbouwondernemers aankopen die onderworpen is aan het tarief van 6 % zoals fruit, granen, vee, enz. Gelet op de administratieve vereenvoudigingen verbonden aan de in artikel 57 van het Btw-Wetboek bedoelde landbouwregeling, zowel voor de landbouwondernemer als voor de veilingkopers, is het daarom aangewezen deze handelingen te onderwerpen aan één en dezelfde regeling inzake btw
2° het verrichten van seizoengebonden werk in onroerende staat
zoals het strooien van grind of het ruimen van sneeuw op de wegen voor rekening van een gemeente, bebossingswerkzaamheden voor rekening van bosuitbaters of houthandelaren en bebouwings- of oogstwerken uitgevoerd voor rekening van andere landbouwers
3° de verkoop van de via het bedrijf geproduceerde elektriciteit
4° de overdracht van groene stroomcertificaten met betrekking tot de via het bedrijf geproduceerde elektriciteit
5° de overdracht van via het bedrijf geproduceerde thermische energie of warmtekrachtkoppelingscertificaten
6° de levering van voortgebrachte producten of geteelde dieren die een andere dan primaire verwerking hebben ondergaan
Er wordt inzonderheid bedoeld, de verkoop van conserven die hoeveproducten bevatten (fruit, groenten, enz.), het slachten van dieren en pluimvee en samenhangende behandelingen met het oog op de verkoop zelf van het vlees, de verkoop van producten van dierlijke oorsprong (slagerij), het zagen van hout tot planken, de bereiding van wijn of fruitsap op basis van druiven of andere vruchten, de bereiding van cider of nog de bereiding van consumptie-ijs van boerderijmelk.
De landbouwondernemer mag ook op bijkomstige wijze producten van een andere landbouwonderneming verkopen, als hij bijvoorbeeld zijn aanbod wil aanvullen met producten die niet rechtstreeks bij hem verkrijgbaar zijn. De verkoop van producten van een andere landbouwonderneming omvat zowel producten die geen enkele verwerking hebben ondergaan als goederen die een primaire of niet-primaire verwerking hebben ondergaan.
Voorbeelden:
- een groenten- en fruitteler die op bijkomstige wijze bepaalde groenten van een andere landbouwonderneming verkoopt die hij niet zelf produceert (geen verwerking)
- een landbouwondernemer die vlees van door hem gekweekte dieren verkoopt in het klein en op bijkomstige wijze ook bepaalde slagerijproducten van een andere landbouwonderneming verkoopt (niet-primaire verwerking).
In al deze gevallen is de normale belastingregeling van toepassing op deze handelingen en is de combinatie ervan met de landbouwregeling toegestaan, mits aan de voorwaarden voor een dergelijke combinatie is voldaan.
7° de verpachting van jachtgebieden
Het HJEU heeft namelijk geoordeeld dat dergelijke verhuur door een forfaitair belaste landbouwondernemer geen agrarische dienst is in de zin van artikel 295, lid 1, 5), en de bijlage VIII van richtlijn 2006/112/EG (arrest van 26.05.2005, Finanzamt Arnsberg tegen Stadt Sundern, C-43/04)
8° de verhuur van substantiële of een geheel van meerdere bestanddelen van het landbouwbedrijf wanneer de landbouwer zijn landbouwactiviteit voortzet met het resterende deel van het bedrijf
Het HJEU heeft namelijk geoordeeld dat een landbouwproducent die een deel van de substantiële bestanddelen van zijn landbouwbedrijf heeft verpacht en/of voor lange tijd heeft verhuurd en met het resterende deel ervan zijn landbouwactiviteit voortzet, waarvoor hij aan de bijzondere landbouwregeling is onderworpen, de omzet uit deze verpachting en/of deze verhuur niet onder deze regeling kan brengen (arrest van 15.07.2004, Finanzamt Rendsburg tegen Detlev Harbs, C-321/02)
9° de diensten die bestaan in het opmeten van landbouwpercelen en het nemen van grondstalen
10° de diensten op educatieve boerderijen en zorgboerderijen
11° de terbeschikkingstelling van gemeubeld logies binnen het bedrijf en, meer algemeen, het toerisme op de boerderij
12° de restaurantdiensten binnen het bedrijf.
5.6.2.3. Verlies van de bijzondere landbouwregeling
Artikel 2, § 3, nieuw, van het koninklijk besluit nr. 22 bepaalt dat indien de landbouwondernemer niet aan de twee voormelde voorwaarden voldoet of indien de door hem bijkomstig verrichte handelingen niet in de voormelde lijst zijn opgenomen, hij wordt onderworpen aan de normale belastingregeling, of, in voorkomend geval, aan de vrijstellingsregeling van de belasting mits inachtneming van de voorwaarden van die regeling. Dat geldt dan voor zijn gehele economische activiteit, met inbegrip van de handelingen die krachtens artikel 2, § 1, nieuw, van het koninklijk besluit nr. 22 in beginsel aan de bijzondere landbouwregeling zouden zijn onderworpen.
5.6.2.4. Intracommunautaire afstandsverkoop van landbouwproducten
Artikel 2, § 4, nieuw, van het koninklijk besluit nr. 22 herneemt de essentie van artikel 2, § 3, oud, van het koninklijk besluit nr. 22. Op grond van deze bepaling zijn de intracommunautaire afstandsverkopen van de goederen bedoeld in artikel 2, § 1, nieuw, van het koninklijk besluit nr. 22 (in het bijzonder door de landbouwondernemer voortgebrachte producten of geteelde dieren) verricht onder de voorwaarden van artikel 15, § 2, van het Btw-Wetboek, in afwijking van artikel 2, § 1, van het koninklijk besluit nr. 22, niet onderworpen aan in artikel 57 van het Btw-Wetboek bedoelde landbouwregeling. Voor dergelijke handelingen zal de landbouwondernemer dus de normale btw-regels moeten toepassen. Artikel 2, § 4, tweede lid, nieuw, van het koninklijk besluit nr. 22 bepaalt dat onder voorbehoud van de inachtneming van de in artikel 2, § 2, nieuw, van het koninklijk besluit nr. 22 bedoelde voorwaarden, de landbouwondernemer niettemin die twee regelingen met betrekking tot die handelingen zal kunnen combineren.
5.6.2.5. Uitsluiting van landbouwondernemingen die verbonden zijn met personen die niet aan de landbouwregeling zijn onderworpen
Artikel 2, § 5, nieuw, van het koninklijk besluit nr. 22 herneemt zonder inhoudelijke wijzigingen artikel 2, § 4, oud, van het koninklijk besluit nr. 22. Op grond van die bepaling wordt de landbouwondernemer die financieel, economisch en organisatorisch nauw verbonden is met één of meer personen die juridisch gezien zelfstandig zijn en niet aan de landbouwregeling zijn onderworpen in die gevallen die concurrentieverstoring teweegbrengen door de minister van Financiën of zijn gemachtigde uitgesloten van de in artikel 57 van het Btw-Wetboek bedoelde landbouwregeling. Het betreft hier dus met name die landbouwondernemers die zich in de omstandigheden bevinden dat zij samen met één of meer juridisch zelfstandige personen opereren die niet aan de in artikel 57 bedoelde landbouwregeling zijn onderworpen overeenkomstig artikel 4, § 2, van het Btw-Wetboek en artikel 1 van het koninklijk besluit nr. 55 van 09.03.2007 met betrekking tot de regeling voor belastingplichtigen die een btw-eenheid vormen wanneer die bijzondere omstandigheden aanleiding zouden geven tot concurrentieverstoring.
5.6.2.6. Regels inzake het recht op aftrek voor belastingplichtigen die de landbouwregeling combineren met de normale belastingregeling
Een beperkte wijziging wordt aangebracht in artikel 6, eerste lid, van het koninklijk besluit nr. 22.
Die bepaling regelt de co-existentie tussen een onder de landbouwregeling uitgeoefende activiteit en een activiteit die overeenkomstig artikel 2, § 2, nieuw, van datzelfde koninklijk besluit onder de normale belastingregeling of de forfaitaire btw-regeling bedoeld in artikel 56 of de vrijstellingsregeling van de belasting bedoeld in artikel 56bis van het Btw-Wetboek wordt uitgeoefend.
Ze legt eveneens de regels vast inzake het recht op aftrek van de voorbelasting door te preciseren dat het recht op aftrek maar kan worden uitgeoefend in de mate dat de handelingen betrekking hebben op de activiteit uitgeoefend onder de normale regeling of onder de forfaitaire btw-regeling. Rekening houdend met de vervanging van artikel 2, paragraaf 2, van het koninklijk besluit nr. 22, wordt de referentie naar de vrijstellingsregeling van de belasting (artikel 56bis van het Btw-Wetboek) opgeheven in artikel 6, eerste lid, van datzelfde besluit, aangezien dat de cumul tussen die regeling en de landbouwregeling niet onderworpen is aan die specifieke voorwaarden. De cumul met de forfaitaire btw-regeling blijft anderzijds mogelijk tot 31.12.2027, maar uitsluitend voor die belastingplichtigen die al een activiteit onder die regeling uitoefenden op 31.12.2021.
5.6.2.7. Opheffing van de keuze voor de forfaitaire regeling
Artikel 8 (oud) van het koninklijk besluit nr. 22 legde de nadere regels vast overeenkomstig dewelke de landbouwondernemer de administratie in kennis moest stellen van elke wijziging in zijn werkzaamheid die tot gevolg had dat hij onderworpen werd aan de normale belastingregeling of aan de forfaitaire btw-regeling of de vrijstellingsregeling van de belasting bedoeld in artikel 56 en 56bis van het Btw-Wetboek.
Rekening houdend met de onmogelijkheid voor een belastingplichtige om vanaf 01.01.2022 een economische activiteit op te starten onder de forfaitaire btw-regeling bedoeld in artikel 56 van het Btw-Wetboek, wordt die wettelijke verwijzing opgeheven in artikel 8 (nieuw) van het koninklijk besluit nr. 22.
De oude term 'controlekantoor' werd vervangen door de meer actuele termen 'dienst van de administratie belast met de belasting over de toegevoegde waarde'.
Interne ref.: 138.977
Bron: Fisconetplus
Mots clés
Abonnez-vous à notre newsletter
Recevez toutes les actualités publiées par notre communauté