Circulaire 2024/C/57 over de herbeleggingstermijn van gedwongen meerwaarden in geval van herbelegging in een gebouwd onroerend goed, een vaartuig of een vliegtuig

De Algemene Administratie van de Fiscaliteit – Personenbelasting publiceerde op 06/09/2024 de Circulaire 2024/C/57 over de herbeleggingstermijn van gedwongen meerwaarden in geval van herbelegging in een gebouwd onroerend goed, een vaartuig of een vliegtuig.

Bespreking van art. 31 van de wet van 22.12.2023 houdende diverse fiscale bepalingen.

Inhoudstafel

I. Inleiding

II. Bespreking

A. Datum van verwezenlijking van gedwongen meerwaarden

B. Herbeleggingstermijn

C. Vanaf wanneer mag worden herbelegd?

III. Voorbeeld

IV. Inwerkingtreding

V. Wettelijke bepalingen

A. W 22.12.2023

B. WIB 92

VI. Formulier

I. Inleiding

1. Er is een nieuwe herbeleggingstermijn ingevoerd voor meerwaarden verwezenlijkt naar aanleiding van een schadegeval, een onteigening, een opeising in eigendom of een andere gelijkaardige gebeurtenis wanneer wordt herbelegd in een gebouwd onroerend goed, een vaartuig of een vliegtuig (1).

(1) Art. 31 van de wet van 22.12.2023 houdende diverse fiscale bepalingen (BS 29.12.2023 – Numac: 2023048700; erratum BS 11.01.2024 – Numac: 2024000089) (hierna W 22.12.2023).

II. Bespreking

2. Om uit te sluiten dat de herbeleggingstermijn in geval van herbelegging in een onroerend goed, een vaartuig of een vliegtuig korter kan zijn voor gedwongen meerwaarden dan voor vrijwillig verwezenlijkte meerwaarden, wordt een minimale herbeleggingstermijn ingevoerd in art. 47, § 4, WIB 92, met name een termijn van minstens 5 jaar vanaf de eerste dag van het belastbaar tijdperk waarin de meerwaarde is verwezenlijkt (2).

(2) Parl. st., Kamer, DOC 55 3714/001, blz. 17-18.

A. Datum van verwezenlijking van gedwongen meerwaarden

3. De meerwaarden op vaste activa naar aanleiding van een schadegeval, een onteigening, een opeising in eigendom of een andere gelijkaardige gebeurtenis worden geacht te zijn verwezenlijkt op de datum van de ontvangst van de schadevergoeding. Die administratieve regel is opgenomen in de nrs. 27/13, tweede lid en 47/41, tweede lid, Com.IB 92.

4. Op wettelijk vlak worden meerwaarden in principe verwezenlijkt wanneer de vergoeding het karakter van een zekere en vaststaande schuldvordering heeft gekregen. Dit werd verduidelijkt in het kader van het antwoord op de parlementaire vraag van de heer Eerdekens, gesteld op 27.06.2000 (B061, blz. 6873). De vraag betrof een gedwongen meerwaarde verwezenlijkt door een handelsvennootschap.

5. Deze verduidelijking wordt toegevoegd aan de voornoemde administratieve commentaar opdat het duidelijk is dat dit geldt voor alle belastingplichtigen (natuurlijke personen of vennootschappen) en de administratieve bepaling, voorzien in de nrs. 27/13, tweede lid en 47/41, tweede lid, Com.IB 92 wordt opgeheven.

6. Om de rechtszekerheid van de betrokken ondernemingen natuurlijke personen te verzekeren, zullen deze aanpassingen voor de natuurlijke personen in werking treden voor gedwongen meerwaarden verwezenlijkt vanaf de datum van publicatie van deze circulaire.

B. Herbeleggingstermijn

7. Voor gedwongen meerwaarden verstrijkt de gewone herbeleggingstermijn 3 jaar na het einde van het belastbaar tijdperk waarin de schadevergoeding is ontvangen. Wanneer echter wordt herbelegd in een gebouwd onroerend goed, een vaartuig of een vliegtuig, verstrijkt de herbeleggingstermijn ten vroegste na 5 jaar vanaf de eerste dag van het belastbaar tijdperk van de verwezenlijking van de gedwongen meerwaarde (zie nrs. 3 tot 6).

C. Vanaf wanneer mag worden herbelegd?

8. Aangezien de wet de aanvangsdatum van de herbeleggingstermijn voor gedwongen meerwaarden in het kader van de gewone termijn van 3 jaar niet bepaalt, blijft het standpunt uiteengezet in nr. 47/43, Com.IB 92 ongewijzigd. Er mag dus worden herbelegd vanaf de datum van het schadegeval en, in geval van onteigening, vanaf de datum van de akte waarbij de onteigenende instantie haar voornemen om het te onteigenen goed te willen verwerven, voor de eerste keer aan de eigenaar kenbaar heeft gemaakt.

9. Aangezien de nieuwe termijn van 5 jaar in geval van herbelegging in een onroerend goed, een vaartuig of een vliegtuig uitsluitend tot doel heeft de herbeleggingstermijn te verlengen en niet de aanvangsdatum ervan te wijzigen, is de in nr. 47/43, WIB 92 bedoelde regel (zie nr. 8) hier eveneens van toepassing.

III. Voorbeeld

10. Een onderneming die een boekhouding per kalenderjaar voert, boekt een meerwaarde als gevolg van een schadegeval aan één van haar vaste activa.

Datum van het schadegeval: 05.02.2024.

Datum van verwezenlijking van de meerwaarde: 08.05.2025.

De gewone herbeleggingstermijn verstrijkt 3 jaar na het einde van het belastbaar tijdperk waarin de schadevergoeding is ontvangen, d.w.z. op 31.12.2028. Er mag worden herbelegd vanaf 05.02.2024, datum van het schadegeval.

In geval van herbelegging in een gebouwd onroerend goed, een vaartuig of een vliegtuig verstrijkt de termijn ten vroegste 5 jaar vanaf de eerste dag van het belastbaar tijdperk waarin de meerwaarde werd verwezenlijkt, d.w.z. op 31.12.2029. Er mag worden herbelegd vanaf 05.02.2024.

IV. Inwerkingtreding

11. De nieuwe herbeleggingstermijn voor gedwongen meerwaarden in geval van herbelegging in een gebouwd onroerend goed, een vaartuig of een vliegtuig is van toepassing vanaf aanslagjaar 2024 (3).

(3) Art. 38, eerste lid, W 22.12.2023.

V. Wettelijke bepalingen

A. W 22.12.2023

12. De betreffende art. van de W 22.12.2023 luiden als volgt:

Art. 31

In artikel 47, § 4, van hetzelfde Wetboek, worden de volgende wijzigingen aangebracht:

1° voor het eerste lid wordt een lid ingevoegd, luidende:
"Wanneer wordt herbelegd in een gebouwd onroerend goed, een vaartuig of een vliegtuig, verstrijkt voor meerwaarden vermeld in § 1, 1° de herbeleggingstermijn ten vroegste na 5 jaar vanaf de eerste dag van het belastbare tijdperk waarin de meerwaarde is verwezenlijkt.";

2° in het tweede lid, dat het derde lid wordt, worden de woorden "en het tweede" ingevoegd tussen de woorden "in het eerste" en de woorden "lid, de meerwaarde".

Art. 38

Artikel 31 is van toepassing vanaf aanslagjaar 2024.

(…)

B. WIB 92

13. Na de wijzigingen door de W 22.12.2023 luidt art. 47, WIB 92 als volgt. De wijzigingen zijn aangeduid in het vet.

Artikel 47, WIB 92

§ 1. Wanneer een bedrag gelijk aan de verkregen schadevergoeding of de verkoopwaarde wordt herbelegd op de wijze en binnen de termijn als hierna gesteld, worden de meerwaarden op immateriële en materiële vaste activa die niet zijn vrijgesteld ingevolge de artikelen 44, § 1, 2° en § 2, en 44bis en 44ter, en die zijn verwezenlijkt,

1° naar aanleiding van een schadegeval, een onteigening, een opeising in eigendom of een andere gelijkaardige gebeurtenis, of

2° bij een niet in het 1° vermelde vervreemding van immateriële vaste activa waarop fiscaal afschrijvingen werden aangenomen of van materiële vaste activa en voor zover de vervreemde goederen sedert meer dan 5 jaar vóór hun vervreemding de aard van vaste activa hadden, aangemerkt als winst of baten van het belastbare tijdperk waarin de herbelegde goederen zijn verkregen of tot stand gebracht en van ieder volgende belastbare tijdperk en zulks naar verhouding tot de afschrijvingen op die goederen die respectievelijk op het einde van het eerst vermelde belastbare tijdperk en voor elk volgende belastbare tijdperk in aanmerking worden genomen en, in voorkomend geval, tot het saldo op het ogenblik dat de goederen ophouden gebruikt te worden voor het uitoefenen van de beroepswerkzaamheid en uiterlijk bij de stopzetting van de beroepswerkzaamheid.

Met materiële vaste activa worden gelijkgesteld, de terreinen en gebouwen die voorkomen onder de actiefpost beleggingen, overeenkomstig de wetgeving betreffende de jaarrekening van verzekeringsondernemingen.

§ 2. De herbelegging moet gebeuren in afschrijfbare immateriële of materiële vaste activa die in een lidstaat van de Europese Economische Ruimte voor het uitoefenen van de beroepswerkzaamheid worden gebruikt.

§ 3. De herbelegging moet uiterlijk bij de stopzetting van de beroepswerkzaamheid gebeuren en binnen een termijn:

1° die verstrijkt na 3 jaar volgend op het einde van het belastbare tijdperk waarin de schadeloosstelling is ontvangen, voor meerwaarden vermeld in § 1, 1°;

2° van 3 jaar vanaf de eerste dag van het belastbare tijdperk waarin de meerwaarden vermeld in § 1, 2°, zijn verwezenlijkt.

§ 4. Wanneer wordt herbelegd in een gebouwd onroerend goed, een vaartuig of een vliegtuig, verstrijkt voor meerwaarden vermeld in § 1, 1° de herbeleggingstermijn ten vroegste na 5 jaar vanaf de eerste dag van het belastbare tijdperk waarin de meerwaarde is verwezenlijkt.

Wanneer wordt herbelegd in een gebouwd onroerend goed, een vaartuig of een vliegtuig, wordt, in afwijking van § 3, 2°, de herbeleggingstermijn gebracht op 5 jaar vanaf de eerste dag van het belastbare tijdperk waarin de meerwaarde is verwezenlijkt, of vanaf de eerste dag van het voorlaatste belastbare tijdperk dat de verwezenlijking van de meerwaarde voorafgaat.

In afwijking van § 1 wordt in gevallen als vermeld in het eerste en het tweede lid, de meerwaarde in het belastbare tijdperk waarin de meerwaarde is verwezenlijkt als winst of baten aangemerkt naar verhouding tot het bedrag van de afschrijvingen op het door herbelegging verkregen goed die op het ogenblik van verwezenlijking van de meerwaarde reeds in aanmerking zijn genomen.

§ 5. Om het in § 1 vermelde belastingstelsel te rechtvaardigen moet de belastingplichtige bij zijn aangifte in de inkomstenbelastingen, voor het aanslagjaar van de verwezenlijking van de meerwaarde en de erop volgende aanslagjaren tot wanneer de verwezenlijkte meerwaarde volledig belast is, een opgave voegen waarvan het model door de Minister van Financiën of zijn afgevaardigde wordt vastgesteld.

§ 6. Indien niet wordt herbelegd op de wijze en binnen de termijnen gesteld in de §§ 2 tot 4 wordt de verwezenlijkte meerwaarde, of het gedeelte ervan dat nog niet is belast, aangemerkt als een inkomen van het belastbare tijdperk waarin de herbeleggingstermijn verstreken is.

§ 7. De paragraaf 1 is niet van toepassing indien de meerwaarde is onderworpen aan het in artikel 217, eerste lid, 1°, bedoelde tarief en werd gerealiseerd in het kader van de in hetzelfde artikel bedoelde verrichtingen waaraan een door de Autoriteit voor financiële Diensten en Markten erkende beleggingsvennootschap met vast kapitaal voor belegging in vastgoed, een gereglementeerde vastgoedvennootschap, een Europese langetermijnbeleggingsinstelling of een bij de FOD Financiën op de lijst van de gespecialiseerde vastgoedbeleggingsfondsen ingeschreven vennootschap deelneemt.

VI. Formulier

14. De vanaf aanslagjaar 2024 geactualiseerde opgave 276 K kan worden gedownload op de website van de FOD Financiën > Experten & Partners > Economische beroepen > PB-formulieren > 276 K (276K - 2024 | FOD Financiën (belgium.be)).

Interne ref.: 740.933