Circulaire 2024/C/15 relative aux réductions d'impôt pour allocations de chômage

L' Administration générale de la Fiscalité – Impôt des personnes physiques a publié ce 15/02/2024 la Circulaire 2024/C/15 relative aux réductions d'impôt pour allocations de chômage.

Cette circulaire commente les art. 147, 151/1, 154, 174/1 et 178, CIR 92, tels qu'ils ont été modifiés par la loi du 17.03.2022 portant des dispositions fiscales diverses et de lutte contre la fraude et par la loi du 05.07.2022 portant des dispositions fiscales diverses.

Table des matières

I. Introduction

II. Textes coordonnés

A. CIR 92

B. AR/CIR 92

III. Modifications au calcul des réductions

A. Remarques préalables

B. Réductions pour allocations de chômage

1. Réduction additionnelle

2. Réduction additionnelle majorée

3. La réduction supplémentaire

4. Réductions des conjoints

IV. Proratisation

V. Entrée en vigueur

I. INTRODUCTION

1. Le chapitre 3 de la loi du 17.03.2022 portant des dispositions fiscales diverses et de lutte contre la fraude (MB 25.03.2022 – Numac : 2022020530) (ci-après L 17.03.2022) et le chapitre 11 de la loi du 05.07.2022 portant des dispositions fiscales diverses (MB 15.07.2022 – Numac : 2022032714) (ci-après L 05.07.2022) ont apporté des modifications au calcul des réductions d'impôt pour allocations de chômage.

2. Les modifications de la L 17.03.2022 visaient principalement à instaurer, à partir de l'ex. d'imp. 2023, un nouveau régime de réduction d'impôt pour allocations de chômage, généralement plus favorable au contribuable, en remplaçant la réduction supplémentaire par une réduction additionnelle et, le cas échéant, une réduction additionnelle majorée.

Les modifications de la L 05.07.2022 visent à :

- tout en maintenant la réduction d'impôt additionnelle pour les ex. d'imp. 2023 et suivants ;

- réinstaurer, en complément à la réduction d'impôt additionnelle, la réduction supplémentaire pour les allocations de chômage pour l'ex. d'imp. 2023, mais la réduire de 20 % chaque année à partir de l'ex. d'imp. 2024, de sorte qu'elle aura entièrement disparu à partir de l'ex. d'imp. 2028.

II. TEXTES COORDONNÉS

A. CIR 92

3. Compte tenu des modifications apportées par la L 17.03.2022 et la L 05.07.2022, l'art. 147, al. 1er, 7° et 8°, et al. 4, les art. 151/1, 154, 174/1 et 178, § 3, al. 3, CIR 92, se présentent désormais comme suit (les modifications sont en gras ou en gras et barrées).

Ces modifications sont applicables à partir de l'ex. d'imp. 2023.

Art. 147, CIR 92

(Alinéa 1er). Sur l'impôt déterminé conformément aux articles 130 à 145 afférent aux pensions et aux revenus de remplacement, sont accordées les réductions suivantes :

(...)

7° lorsque le revenu net se compose exclusivement d'allocations de chômage : une réduction de base de 1.148,93 euros (montant de base) et une réduction additionnelle de 236,38 euros (montant de base) ;

8° lorsque le revenu net se compose partiellement d'allocations de chômage : une quotité des montants visés au 7°, proportionnelle au rapport entre, d'une part, le montant net des allocations de chômage et, d'autre part, le montant du revenu net ;

(…)

(Alinéa 4). Lorsque pour un exercice d'imposition déterminée, l'impôt sur les pensions et autres revenus de remplacement ou sur les allocations de chômage après application de cette section n'est pas ramené à zéro pour un contribuable avec un revenu imposable égal à 10.160 euros (montant de base) et composé exclusivement de pensions et autres revenus de remplacement ou d'allocations de chômage, le Roi majore les montants de la réduction additionnelle visés à l'alinéa 1er, 1° et 7°, du montant nécessaire afin que l'impôt pour le contribuable susmentionné soit tout de même ramené à zéro. Ces montants majorés sont uniquement d'application pour l'exercice d'imposition concerné.

Art. 151/1, CIR 92

Les réductions additionnelles pour pensions et autres revenus de remplacement et pour allocations de chômage ne sont pas accordées lorsque le revenu imposable s'élève à 14.900 euros (montant de base) ou plus. Lorsque le revenu imposable est compris entre 10.160 euros (montant de base) et 14.900 euros (montant de base), ces réductions ne sont accordées qu'à concurrence d'une quotité déterminée par le rapport qu'il y a entre, d'une part, la différence entre 14.900 euros (montant de base) et le revenu imposable et, d'autre part, la différence entre 14.900 euros (montant de base) et 10.160 euros (montant de base).

Art. 154, CIR 92

§ 1. Une réduction complémentaire est accordée lorsque le revenu net total est exclusivement composé :

1° d'allocations de chômage ;

2° d'allocations de chômage d'une part, et de pensions, indemnités légales d'assurance en cas de maladie ou d'invalidité ou d'autres revenus de remplacement d'autre part.

La réduction supplémentaire est calculée suivant les règles fixées aux paragraphes suivants.

§ 2. La réduction supplémentaire est égale à [...(1)] de l'impôt qui subsiste après application des articles 147 à 153, lorsque l'ensemble des revenus nets se compose exclusivement :

1° d'allocations de chômage et que le montant de ces allocations n'excède pas le montant maximum de l'allocation légale de chômage qui peut être attribuée pendant les douze premiers mois de chômage complet ;

2° d'allocations de chômage d'une part, et de pensions, indemnités légales d'assurance en cas de maladie ou d'invalidité ou d'autres revenus de remplacement d'autre part et que le montant total de ces revenus n'excède pas 10.160 euros (montant de base).

Lorsqu'une imposition commune est établie, l'ensemble des revenus nets des deux conjoints est pris en considération pour l'application de l'alinéa 1er.

§ 3. Dans les autres cas que ceux visés au § 2 et lorsque l'ensemble des revenus nets se compose exclusivement d'allocations de chômage, la réduction supplémentaire est égale à [...(1)] de la différence positive entre :

1° le montant de l'impôt qui subsiste après application des articles 147 à 153 et

2° la différence entre ces allocations de chômage et le montant maximum applicable conformément au § 2, alinéa 1er, 1°.

Lorsqu'une imposition commune est établie, tant l'ensemble des revenus nets que le montant de l'impôt subsistant des deux conjoints sont pris en considération pour l'application de l'alinéa 1er.

La réduction supplémentaire ainsi calculée est répartie proportionnellement sur le montant de l'impôt de chacun des conjoints qui subsiste après application des articles 147 à 153.

§ 3/1. Dans les autres cas que ceux visés aux paragraphe 2 et lorsque l'ensemble des revenus nets se compose exclusivement d'allocations de chômage d'une part et de pensions, d'indemnités légales d'assurance en cas de maladie ou d'invalidité ou d'autres revenus de remplacement d'autre part, la réduction supplémentaire est égale à [...(1)] de la différence positive entre :

1° le montant de l'impôt qui subsiste après application des articles 147 à 153 et

2° 90 % de la différence entre le montant des revenus de remplacement et, le cas échéant, des pensions et 10.160 euros (montant de base).

La réduction supplémentaire est le cas échéant répartie en proportion de la quotité de l'impôt qui subsiste après application des articles 147 à 153 et relatif respectivement aux pensions et autres revenus de remplacements, aux allocations de chômage ou aux indemnités légales d'assurance en cas de maladie ou d'invalidité et le total de l'impôt qui subsiste après application des articles 147 à 153.

Lorsqu'une imposition commune est établie, tant l'ensemble des revenus nets que le montant de l'impôt subsistant des deux conjoints sont pris en considération pour l'application de l'alinéa 1er.

La réduction supplémentaire ainsi calculée est répartie proportionnellement sur le montant de l'impôt de chacun des conjoints qui subsiste après application des articles 147 à 153.

§ 4. Pour les exercices d'imposition 2020 et suivants, les montants maximums visés au paragraphe 2, alinéa 1er, 1°, sont fixés sur la base des montants des allocations légales de chômage pour la quatrième année précédant l'exercice d'imposition.

(1) Pour l'ex. d'imp. 2024 : 80 %

Pour l'ex. d'imp. 2025 : 60 %

Pour l'ex. d'imp. 2026 : 40 %

Pour l'ex. d'imp. 2027 : 20 %

Pour l'ex. d'imp. 2028 : l'art. 154 CIR 92 est abrogé.

Art. 174/1, CIR 92 (à partir de l'ex. d'imp. 2028 ; mis à jour jusqu'à la L 05.07.2022)

Lorsque la période imposable ne correspond pas à une année civile complète pour une cause autre que le décès, les montants visés aux articles 131, 132, 133, 134, § 3, alinéa 1er, et § 4, alinéa 1er, 6°, 136, 140, alinéa 2, 141, 142, alinéa 2, 143, 145, alinéa 2, 1456, alinéa 1er, premier tiret, 1457, § 1er, alinéa 4, 1458, § 1er, alinéas 2 et 3, 14526, § 3, alinéa 4, 14526/1, § 2, alinéa 1er, 14527, § 2, alinéa 6, 14528, § 1er, alinéa 3, 14532, § 1er, alinéa 4, 14533, § 1er, alinéa 4, 14534, alinéa 2, 1°, et alinéa 5, 147, 151 à 152, 171, 1°, i, et 4°, j, et 172, alinéa 3, le cas échéant après application de l'article 178, sont réduits en proportion de la durée de la période imposable exprimée en mois par rapport à 12 mois.

Pour déterminer la durée de la période imposable exprimée en mois, chaque mois civil dont le quinzième jour appartient à la période imposable, est pris en compte comme un mois entier.

Les montants réduits conformément à l'alinéa 1er sont arrondis au multiple de 10 euros supérieur ou inférieur selon que le chiffre des unités atteint ou non 5.

Par dérogation à l'alinéa 3, les montants des réductions visés à l'article 147, être réduits conformément à l'alinéa 1er, sont arrondis au cent supérieur ou inférieur selon que le chiffre des millièmes atteint ou non 5.

Art. 178, § 3, alinéa 3 (à partir de l'ex. d'imp. 2028)

§ 3. (…)

Par dérogation à l'alinéa 1er, 2°, l'adaptation est réalisée en ce qui concerne les montants visés aux articles 147 et 151 à 152 :

1° pour les exercices d'imposition 2015 à 2018 au moyen du coefficient qui est obtenu en divisant la moyenne des indices des prix de l'année 2012 par la moyenne des indices des prix de l'année 1988 multipliée par le rapport entre les moyennes des indices des prix des années 1997 et 1991 ;

2° pour les exercices d'imposition 2019 et suivants au moyen du coefficient qui est obtenu en divisant la moyenne des indices des prix de l'année qui précède celle des revenus par la moyenne des indices des prix de l'année 1988 multipliée par le rapport entre les moyennes des indices des prix des années 1997 et 1991 et par le rapport entre les moyennes des indices des prix des années 2016 et 2012.

B. AR/CIR 92

4. Section XXVundecies/8 – Montant des réductions additionnelles visées à l'article 147, alinéa 1er, 1° et 7°, du Code des impôts sur les revenus 1992

Art. 6318/18, AR/CIR 92

En exécution de l'article 147, alinéa 4, du Code des impôts sur les revenus 1992, le montant de la réduction additionnelle pour pensions et autres revenus de remplacement mentionné à l'article 147, alinéa 1er, 1°, de ce Code et, à partir de l'exercice d'imposition 2023, le montant de la réduction additionnelle pour allocations de chômage mentionné à l'article 147, alinéa 1er, 7°, du même Code sont portés à:

- pour l'exercice d'imposition 2020: 236,525 euros;

- pour l'exercice d'imposition 2022: 237,36 euros.

- pour l'exercice d'imposition 2023: 238,15 euros.

III. MODIFICATIONS AU CALCUL DES RÉDUCTIONS

A. Remarques préalables

5. Les termes « pensions », « allocations de chômage », « indemnités AMI » et « autres revenus de remplacement », utilisés dans la présente circ., sont ceux définis à l'art. 146, CIR 92.

Les montants figurant sous le présent titre III de la circulaire sont, sauf indication contraire, les montants de base avant indexation.

B. Réductions pour allocations de chômage

1. RÉDUCTION ADDITIONNELLE

6. Une nouvelle réduction additionnelle de 236,38, euros est accordée à partir de l'ex. d'imp. 2023, en plus de la réduction de base de 1.148,93 euros.

La réduction additionnelle n'est pas accordée lorsque le revenu imposable s'élève à 14.900 euros ou plus.

Lorsque le revenu imposable est compris entre 10.160 et 14.900 euros, la réductions est pondérée par la fraction :
(14.900 - revenu imposable) / (14.900 - 10.160).

Lorsque le revenu net se compose partiellement d'allocations de chômage, la réduction de base et la réduction additionnelle sont pondérées par la fraction :
(montant net des allocations de chômage /montant du revenu net).

2. RÉDUCTION ADDITIONNELLE MAJORÉE

7. Cette réduction additionnelle est majorée quand, après application des réductions de base et additionnelle, l'impôt d'un contribuable dont le revenu imposable, composé exclusivement d'allocations de chômage d'un montant de 10.160 euros, n'est pas égal à zéro. Dans ce cas, le Roi majore le montant de la réduction additionnelle afin que l'impôt soit tout de même ramené à zéro.

Lorsque le revenu net ne se compose pas exclusivement d'allocations de chômage (ou de pensions et autres revenus de remplacement), la réduction additionnelle majorée n'est pas d'application.

Le montant de la réduction additionnelle majorée est uniquement d'application pour l'ex. d'imp. concerné.

8. Pour l'ex. d'imp. 2023, le montant de base de la réduction additionnelle de 236,38 euros est porté à 238,15 euros (2), afin d'arriver à un montant de réduction additionnelle majorée de 391,11 euros après indexation pour l'ex. d'imp. 2023.

(2) Art. 6318/18, AR/CIR 92.

Le montant de 391,11 euros a été obtenu comme suit :

- impôt de base sur le revenu imposable de 16.690 euros

(13.870 x 25 %) + [(16.690 - 13.870) x 40 ] : 4.595,50 euros

- impôt sur la quotité exemptée de 9.270 euros :

(9.270 x 25%) : - 2.317,50 euros

- impôt à répartir : 2.278,00 euros

- réductions de base et additionnelle :

1.886,89 + 388,21 = - 2.275,10 euros

- différence : 2,90 euros

- réduction additionnelle majorée : 388,21+ 2,90 = 391,11 euros

Le montant de base de la réduction additionnelle mentionné à l'art. 147, al. 1er, 1°, et 7° CIR 92, est indexé à l'aide du coefficient visé à l'art. 178, § 3, al. 3, 2°, CIR 92, et arrondi, après application du coefficient d'indexation, au cent supérieur ou inférieur selon que le chiffre des millièmes atteigne ou non 5 (art. 178, § 2, al. 3, CIR 92). Pour l'exercice d'imposition 2023, le coefficient d'indexation visé à l'art. 178, § 3, al. 3, 2°, CIR 92, est égal à 1,6423. Afin d'arriver à un montant indexé de 391,11 euros, le montant de base doit être augmenté de 236,38 euros à 238,15 euros.

3. LA RÉDUCTION SUPPLÉMENTAIRE

9. La L 05.07.2022 a réinstauré à partir de l'ex. d'imp. 2023 en complément à la réduction d'impôt additionnelle, la réduction supplémentaire pour les allocations de chômage qui avait été abrogée par la L 17.03.2022. Cette réduction supplémentaire est réduite de 20 % chaque année à partir de l'ex. d'imp. 2024, de sorte qu'elle aura entièrement disparu à partir de l'ex. d'imp. 2028.

L'art. 154, CIR 92 prévoit une réduction supplémentaire, qui est égale à (3) l'impôt qui subsiste après application des art. 147 à 153, CIR 92 et qui est accordée lorsque l'ensemble des revenus nets se compose exclusivement :

a. d'allocations de chômage et que le montant de ces allocations n'excède pas le montant maximum de l'allocation légale de chômage qui peut être attribuée pendant les douze premiers mois de chômage complet ;

Ce montant maximum est recalculé chaque année sur la base des montants des allocations légales de chômage pour la quatrième année précédant l'exercice d'imposition et fait l'objet d'une circulaire annuelle.

Si le montant de ces allocations dépasse le montant maximum, la réduction complémentaire est limitée à (3) la différence positive entre, d'une part, le montant de l'impôt qui subsiste après application des art. 147 à 153, CIR 92 et, d'autre part, la différence entre ces allocations de chômage et le montant maximum visé ci-dessus.

b. d'allocations de chômage d'une part et de pensions, d'indemnités légales d'assurance en cas de maladie ou d'invalidité et d'autres revenus de remplacement d'autre part, et que le montant total de ces revenus n'excède pas 10.160 euros.

Si ces revenus excèdent 10.160 euros, la réduction d'impôt complémentaire est limitée à (3) la différence positive entre, d'une part, le montant de l'impôt qui subsiste après application des art. 147 à 153, CIR 92 et, d'autre part, 90 % de la différence entre le montant des revenus de remplacement et, le cas échéant, des pensions et 10 160 euros.

(3) Pour l'ex. d'imp. 2024 : 80 % de …

Pour l'ex. d'imp. 2025 : 60 % de …

Pour l'ex. d'imp. 2026 : 40 % de …

Pour l'ex. d'imp. 2027 : 20 % de …

10. Lorsqu'une imposition commune est établie, l'ensemble des revenus nets des deux conjoints doit être pris en considération pour l'application de la réduction complémentaire (a ou b).

11. De l'ex. d'imp. 2023 à l'ex. d'imp. 2028 :

- À partir de l'ex. d'imp. 2023, la réduction complémentaire sera accordée intégralement, en sus de la réduction additionnelle, pendant un nombre limité de périodes imposables.

- À partir de l'ex. d'imp. 2024, la réduction complémentaire sera progressivement supprimée : le montant de la réduction complémentaire sera chaque année réduit de 20 %.

- À partir de l'ex. d'imp. 2028, la réduction complémentaire est supprimée ; seule la réduction de base et la réduction additionnelle seront accordées.

4. RÉDUCTIONS DES CONJOINTS

12. Les réductions de base, additionnelle et additionnelle majorée sont calculées par conjoint ou cohabitant légal.

Par contre, pour la réduction supplémentaire, tant l'ensemble des revenus nets que le montant de l'impôt subsistant des deux conjoints sont pris en considération. Elle est répartie proportionnellement sur le montant de l'impôt de chacun des conjoints qui subsiste après application des art. 147 à 153, CIR 92.

L'art. 153, CIR 92, qui limite le montant de la réduction au montant de l'impôt dû sur lesdits revenus est également applicable à l'ensemble de ces réductions.

IV. PRORATISATION

13. Lorsque la période imposable ne correspond pas à une année civile complète, pour une cause autre que le décès, les montants de revenus visés aux art. 147, 151 à 152 et 154, CIR 92 sont proratisées conformément à l'art. 174/1, CIR 92.

V. ENTRÉE EN VIGUEUR

15. Les présentes dispositions légales entrent en vigueur à partir de l'ex. d'imp. 2023.