- FR
- NL
- EN
Circulaire 2024/C/53 FAQ relative à l’application du droit à déduction selon le prorata général ou selon l’affectation réelle
Temps de lecture: 45 min |14 août 2024 à 06:00
Commentaire pratique relatif à l’application du droit à déduction selon le prorata général ou selon l’affectation réelle en matière de taxe sur la valeur ajoutée, conformément à l’article 7 de la Loi du 23.11.2023 portant des dispositions diverses en matière de taxe sur la valeur ajoutée et des règles particulières de recouvrement du Code des impôts sur les revenus 1992.
taux sur la valeur ajoutée ; droit à déduction ; affectation réelle ; prorata général
SPF Finances, le 12.08.2024
Administration générale de la Fiscalité – Taxe sur la valeur ajoutée
Table des matières
3. Quand dois-je notifier mon choix de déduction selon le prorata général ?
4. Quand dois-je notifier mon choix pour une déduction selon l’affectation réelle ?
II. FAQ concernant l’assujetti mixte
10. Qu'entend-on par « de la TVA facturée à l'assujetti » pour le calcul des pourcentages à communiquer dans la déclaration périodique à la TVA ?
11. Comment les proratas spéciaux doivent-ils être calculés et communiqués ?
17. Puis-je obtenir un accord préalable pour l'application de l’affectation réelle ?
III.FAQ concernant l’assujetti partiel
22. Je suis un assujetti partiel. Puis-je exercer ma déduction selon le prorata général ?
24. Dois-je obtenir un accord préalable pour l'application de l’affectation réelle ?
I. FAQ concernant le choix entre une déduction selon le prorata général ou une déduction selon l’affection réelle
En général
1. En tant qu’assujetti mixte, puis-je choisir entre une déduction selon le prorata général ou l’affectation réelle ?
Oui, un assujetti mixte (qui effectue à la fois des opérations soumises à la taxe et des opérations exemptées par l’article 44 du Code de la TVA) qui utilise normalement le prorata général pour déterminer son droit à déduction peut également opter pour l'affectation réelle.
Le prorata général est déterminé comme suit : (montant des opérations avec droit à déduction) / (montant de toutes les opérations de l’activité économique (avec et sans droit à déduction)).
L’assujetti mixte peut uniquement déduire la TVA ayant grevé les biens et les services utilisés pour son activité économique au prorata de cette fraction.
Toutefois, l’assujetti mixte peut choisir d’exercer son droit à déduction selon l’affectation réelle pour des biens et services reçus. La déduction de la TVA est alors principalement déterminée par l’affectation des biens et services utilisés pour l’activité économique aux différents secteurs d’activité (achats pour des opérations entièrement soumises à la TVA, achats pour des opérations entièrement exonérées de la TVA ou achats utilisés à la fois pour des opérations soumises à la taxe et exonérées).
Le choix du prorata général ou de l’affectation réelle suppose toujours l’introduction d’une notification préalable via la déclaration e604A (début de l’activité TVA) ou e604B (changement d’activité TVA).
L’administration peut également demander à l’assujetti mixte d’appliquer soit le prorata général, soit l’affectation réelle. Elle le fait si elle estime que la déduction selon l’affectation réelle ne correspond pas ou plus à la réalité, ou que la déduction basée sur un prorata général conduirait à une inégalité dans l’imposition.
2. En tant qu’assujetti partiel, puis-je choisir entre une déduction selon le prorata général ou l’affectation réelle ?
Non, un assujetti partiel (qui effectue à la fois des opérations dans le champ et hors du champ d'application de la TVA ; dans le champ d'application, tant des opérations soumises à la taxe et/ou exemptées sont possibles) détermine toujours son droit à déduction de la TVA sur la base de l’affectation réelle (art. 45 du Code de la TVA). Il ne doit donc pas introduire de notification préalable.
Toutefois, si l’assujetti partiel est également un assujetti mixte dans le cadre de son activité économique, il peut opter pour une déduction selon le prorata général ou une déduction selon l’affectation réelle. Ce n’est que dans ce cas qu’il devra, comme l’assujetti mixte, introduire une déclaration de commencement ou de changement d’activité (formulaire électronique e604A ou B) pour indiquer dans quelle mesure il opte pour le prorata général ou l’affectation réelle pour ces opérations dans le cadre de son activité économique.
Voir également FAQ 20 et 22.
3. Quand dois-je notifier mon choix de déduction selon le prorata général ?
Si, en tant qu’assujetti mixte, vous optez pour un droit à déduction selon le prorata général, vous devez introduire une notification préalable électronique via la déclaration e604A (commencement d’activité TVA) ou e604B (modification d’activité TVA).
Vous devez introduire la déclaration :
- avant la fin de la période de déclaration au cours de laquelle vous commencez votre activité ;
- avant la fin de la période de déclaration au cours de laquelle vous devenez un assujetti mixte en changeant votre activité.
La notification est valable pour une durée indéterminée. Vous ne devez l’introduire qu’une seule fois.
L’application du régime commence :
- dès le commencement de l’activité si vous commencez votre activité ;
- dès la modification de l’activité si vous devenez un assujetti mixte en changeant votre activité.
Si vous appliquez le régime de déduction selon l’affectation réelle, ce régime est applicable au moins jusqu’au 31 décembre de la troisième année qui suit la date d’effet de la notification. Cela signifie que vous pouvez appliquer le prorata général à l’issue de cette période de 3 ans, en introduisant via une déclaration e604B (modification d’activité TVA) une notification dans laquelle vous optez pour le prorata général. Celle-ci prend cours à partir du 1er janvier de l’année qui suit la notification.
Si vous appliquez déjà le régime de déduction selon le prorata général au 31.12.2023, vous devez confirmer au SPF Finances que vous allez continuer à appliquer ce régime. Vous devez le faire en introduisant la déclaration e604B (modification d’activité TVA) via l’application e604 avant le 01.07.2024.
4. Quand dois-je notifier mon choix pour une déduction selon l’affectation réelle ?
Si, en tant qu’assujetti mixte, vous optez pour un droit à déduction selon l’affectation réelle, vous devez introduire une notification préalable électronique via la déclaration e604A (commencement d’activité TVA) ou e604B (modification d’activité TVA).
Vous devez introduire la déclaration :
- avant la fin de la première période de déclaration de l’année civile en cours, si vous êtes déjà un assujetti mixte (c’est-à-dire avant le 31 janvier pour un assujetti mensuel, et avant le 31 mars pour un assujetti trimestriel) ;
- avant la fin de la première période de déclaration au cours de laquelle a lieu le commencement ou le changement de votre activité, si vous devenez un assujetti mixte en commençant ou en changeant votre activité.
La notification est valable pour une durée indéterminée. Vous ne devez l’introduire qu’une seule fois.
L’application du régime commence :
- le 1er janvier de l’année civile concernée si vous êtes déjà un assujetti mixte ;
- dès le commencement ou la modification de l’activité si vous devenez un assujetti mixte en commençant ou en changeant votre activité.
L’assujetti qui au 31.12.2022 appliquait déjà le régime de déduction selon l’affectation réelle devait en informer l’administration par le dépôt d’une déclaration e604B (modification d’activité TVA) avant le 01.07.2023.
5. J'opte cette année pour l'exercice de la déduction selon l’affectation réelle. Puis-je à nouveau opter l'année prochaine pour l'exercice de la déduction selon le prorata général ?
La notification du choix de l'affectation réelle est en principe valable pour une durée indéterminée. Le choix est applicable au moins jusqu’au 31 décembre de la troisième année qui suit la date d’effet de la notification. Si vous cessez d’être un assujetti mixte via une déclaration e604B (modification d’activité TVA) ou si vous cessez totalement votre activité via une déclaration e604C (cessation d’activité), alors dans ces cas le régime de déduction selon l’affectation réelle prend automatiquement fin.
Si, à l'issue de cette période de 3 ans, vous souhaitez mettre fin au régime de déduction selon l’affectation réelle, vous devez introduire une notification préalable via une déclaration e604B (modification d’activité TVA) dans laquelle vous optez pour le prorata général. Celle-ci prend cours à partir du 1er janvier de l’année qui suit la notification.
6. J'exerce mon doit à déduction selon le prorata général. Pendant l'année civile en cours, puis-je choisir d'exercer mon droit à déduction selon l'affectation réelle ? Cette option peut-elle être exercée rétroactivement ?
Si vous souhaitez mettre fin au régime de déduction selon le prorata général, vous devez introduire dans le délai une notification préalable via une déclaration e604B (modification d’activité TVA) dans laquelle vous optez pour l’affectation réelle. En d'autres termes, la notification doit être effectuée avant la fin de la première période de déclaration de l'année civile (soit avant le 31 janvier pour un assujetti mensuel ou le 31 mars pour un assujetti trimestriel) et prend effet à partir du 1er janvier de cette année civile. Si vous déposez la notification après la première période de déclaration, l'affectation réelle ne peut être appliquée que le 1er janvier de l'année civile suivante.
Exemple :
Vous êtes un assujetti mixte qui dépose des déclarations trimestrielles et vous exercez votre droit à déduction selon le prorata général. Vous souhaitez mettre fin à cette pratique en 2024. Vous devez déposer une déclaration e604B avant le 31.03.2024 dans laquelle vous optez pour l'affectation réelle. Vous pouvez appliquer l'affectation réelle à partir du 01.01.2024.
Toutefois, si le choix de l'affectation réelle est fait à la suite d'un changement d'activité et que vous soumettez la notification de ce choix avant la fin de la période de déclaration au cours de laquelle tout changement d'activité a eu lieu, vous pouvez appliquer l'affectation réelle à partir du changement d'activité.
7. Je suis un assujetti mixte ou partiel. Dois-je obtenir un accord préalable pour exercer mon droit à déduction selon l’affectation réelle ?
Sous l'ancienne législation (jusqu'au 31.12.2022), un assujetti ne pouvait exercer son droit à déduction selon l’affectation réelle qu'après avoir obtenu l’accord de l'administration de la TVA. Avec la nouvelle procédure, l'obtention d'une autorisation n'est plus nécessaire et l’assujetti peut immédiatement exercer son droit à déduction selon l’affectation réelle. Toutefois, il doit encore déposer une déclaration de début ou de changement d'activité (formulaire électronique e604A ou B) à temps dans laquelle il annonce ce choix.
II. FAQ concernant l’assujetti mixte
8. Je suis un assujetti mixte et j’exerce mon droit à déduction selon le prorata général. Quelles informations dois-je communiquer chaque année ?
Tous les ans, vous devez communiquer le prorata général définitif de déduction pour l’année civile précédente. Ce prorata est basé sur la réalité de vos opérations à la sortie de l’année écoulée et fait office de prorata général provisoire que vous appliquez durant l’année civile en cours. L’année suivante, ce prorata général est fixé de façon définitive et constitue le prorata général provisoire de l’année en cours, et ainsi de suite.
Si vous ne disposez pas d’une référence pour l’année précédente (notamment lorsque vous débutez votre activité), vous estimez provisoirement le prorata général selon vos prévisions d’exploitation.
Vous devez communiquer annuellement le prorata général définitif et provisoire via Intervat, lors du dépôt de la déclaration périodique à la TVA relative au premier trimestre (au plus tard le 20 avril) ou relative à l’un des trois premiers mois de l’année civile en cours (au plus tard le 20 février, le 20 mars ou le 20 avril). Vous opérez dans cette déclaration périodique les éventuelles révisions de déduction.
Si le prorata général définitif est supérieur au prorata général provisoire appliqué l’année précédente, et si ce prorata général provisoire a été appliqué durant les deux premiers mois de l’année en cours, vous pouvez opérer une déduction supplémentaire égale à la différence entre la déduction calculée selon le prorata définitif et celle qui a été calculée selon le prorata provisoire. Dans le cas inverse, vous devez opérer le reversement d'un montant de taxe égal à la différence constatée.
Dans l’actualité TVA du 23.05.2024, une tolérance est prévue pour la communication des données relatives à l’année 2023. Elles devront être communiquées, au plus tard, dans la déclaration à la TVA du deuxième trimestre 2024 ou de juin 2024, à déposer au plus tard le 09.08.2024 (24.07.2024 pour les déclarants mensuels souhaitant bénéficier du remboursement mensuel).
9. Je suis un assujetti mixte et j'exerce mon droit à déduction selon l’affectation réelle. Quelles informations dois-je communiquer chaque année ?
Vous devez communiquer annuellement certaines informations relatives à l’application du droit à déduction selon l’affectation réelle. Vous devez le faire via Intervat tous les ans, lors du dépôt de la déclaration périodique à la TVA relative :
- au premier trimestre (au plus tard le 20 avril) ou
- à l’un des trois premiers mois de l’année civile en cours (au plus tard le 20 février, le 20 mars ou le 20 avril).
Vous communiquez les informations concernant :
- le prorata général définitif de déduction, en pourcents, pour l’année civile qui précède si vous avez appliqué le prorata général l’année civile précédente ;
- pour l'année civile précédente, la proportion, exprimée en pourcents, de la taxe portée en compte sur les opérations :
* qui sont exclusivement affectées au(x) secteur(s) d’exploitation dont les opérations ouvrent droit à déduction intégrale de la taxe ;
* qui sont exclusivement affectées au(x) secteur(s) d’exploitation dont les opérations n’ouvrent pas droit à déduction de la taxe ;
* qui sont simultanément affectées aux deux types de secteurs d’exploitation ;
- le prorata spécial ou les proratas spéciaux multiples, exprimés en pourcents, applicables aux opérations affectées simultanément aux deux types de secteurs d'activité et, en cas d'application de proratas spéciaux multiples, le résultat global de l'application de ces proratas spéciaux à la taxe facturée à l'assujetti sur les opérations affectées simultanément aux deux secteurs d'activité mentionnés en premier lieu.
Dans l’actualité TVA du 23.05.2024, une tolérance est prévue. Tant les assujettis mixtes que les assujettis partiels appliquant l’affectation réelle peuvent reprendre les données relatives à l’affectation réelle pour 2023 sur base d’estimations. Cela doit être fait, au plus tard, dans la déclaration périodique à la TVA relative au deuxième trimestre 2024 ou à juin 2024, et être déposé, au plus tard, le 09.08.2024 (24.07.2024 pour les déposants mensuels qui souhaitent bénéficier de la restitution mensuelle).
Si vous bénéficiez du régime de l’affectation réelle au cours de l'année civile parce que vous êtes devenu un assujetti mixte, vous devez communiquer cette information sur base des estimations pour les 12 mois suivant le début ou le changement d'activité, lors du dépôt de la déclaration périodique à la TVA pour le trimestre du début ou du changement d'activité ou pour l'un des deux premiers mois suivant le début ou le changement d'activité.
Exemple
Un centre culturel (association sans but lucratif), assujetti mixte à la TVA, réalise un chiffre d'affaires soumis à la taxe de 25 % (cafétéria) et exempté de 75 % (organisation de spectacles). En 2023, l'ASBL a supporté un certain nombre de coûts pour lesquels la TVA a été facturée comme suit :
- 35.000 euros de TVA payés par l'ASBL pour la rénovation complète de la cafétéria (taxe acquittée par le cocontractant) ;
- 10.000 euros de TVA pour l'achat de nouveaux meubles mobiles pour la salle de concert ;
- 3.000 euros de TVA pour les factures d'entretien du bâtiment à usage mixte. La répartition se fera en fonction de la surface en m2 : déduction de la taxe à hauteur de 15 % ;
- 2.000 euros de TVA sur les factures comptables et diverses. Pour cela, on applique un prorata spécial (PRS) calculé comme un prorata général (25 %).
La TVA totale prélevée sur les coûts est donc de 50.000 euros.
Dans le cadre de l'application Intervat, les données suivantes (pourcentages) doivent être fournies :
Année du prorata : 2023
Prorata général :
100 % Droit à déduction : 70 (= 35.000 euros de TVA sur les frais avec droit à déduction total/50.000 euros)
0 % Droit à déduction : 20 (= 10.000 euros de TVA sur les frais sans droit à déduction/50.000 euros)
% Droit à déduction (PRS) : 10 (= 3.000 euros + 2.000 euros de TVA sur les coûts mixtes/50.000 euros)
Prorata spécial 1 : 15
Prorata spécial 2 : 25
Remarques :
- Seules les données relatives à l'année 2023 doivent être communiquées ;
- Le prorata général ne doit être fourni que si l'on est passé du prorata général à l'affectation réelle au cours de l'année considérée ;
- Les grilles relatives aux pourcentages de déduction (100 %, 0 % et ratio spécial) sont remplies en fonction de la proportion (un pourcentage) de la TVA prélevée sur les coûts déduits respectivement à 100 %, 0 % et selon une clé de répartition spéciale ;
- Dans les grilles des proratas spéciaux (en bas), il convient de reprendre les proratas appliqués. S'il y en a plus de 5, la case spécifique doit être cochée.
10. Qu'entend-on par « de la TVA facturée à l'assujetti » pour le calcul des pourcentages à communiquer dans la déclaration périodique à la TVA ?
La disposition de l’article 18bis, § 2, alinéa 1er, 2°, de l’arrêté royal n° 3 : « la proportion, exprimée en pourcents, conformément aux critères retenus par l'assujetti au moment de la notification, de la taxe portée en compte à l'assujetti sur les opérations qui :
a) sont affectées exclusivement pour le ou les secteurs d'exploitation dont les opérations permettent la déduction ;
b) sont affectées exclusivement pour le secteur d'exploitation dont les opérations ne permettent pas la déduction ;
c) sont affectées à la fois pour les secteurs d'exploitation sous a) et b) ; »
fait référence à la TVA due par l'assujetti mixte sur toutes les opérations à l’entrée sans distinction.
Par conséquent, il faut tenir compte non seulement de la TVA qui lui est facturée par ses fournisseurs et prestataires de services, mais aussi de toute la TVA due par le déclarant lui-même en application, entre autres, des dispositions de l'article 51, § 1er, 2° et 51, § 2, du Code de la TVA, des articles 20 à 20ter de l'arrêté royal n° 1, des importations avec report de paiement (en vertu d'une autorisation ET 14.000), etc. (voir la question parlementaire n° 1618 de M. Wouter Vermeersch du 01.08.2023).
Pour le calcul des pourcentages, seules les opérations devant figurer dans la déclaration périodique doivent être prises en considération.
11. Comment les proratas spéciaux doivent-ils être calculés et communiqués ?
Pour les biens et services utilisés pour l’activité économique utilisés à la fois pour des opérations ouvrant droit à déduction et pour des opérations n'ouvrant pas de droit à déduction, l'assujetti peut utiliser un ou plusieurs proratas particuliers pour répartir la TVA qui lui est facturée entre les activités professionnelles dont les opérations ouvrent droit à déduction et les activités professionnelles dont les opérations n'ouvrent pas droit à déduction.
Ces proratas spéciaux peuvent être établis sur la base de critères très différents, en tenant compte des caractéristiques de l'activité de l’assujetti mixte. Il n'existe pas de règles légales pour déterminer un prorata spécial (par exemple, il pourrait s'agir de l'affectation du personnel, de la superficie d'un bâtiment utilisé, du temps CPU (mesure la puissance de traitement requise par un seul programme), du nombre de fichiers traités, etc.)). Par conséquent, une modification du prorata spécial (par exemple, une modification du temps CPU au cours de l'année X+1 par rapport à l'année X) a toujours un impact sur l'étendue du droit à déduction, quelle que soit l'ampleur de la modification.
Ce n'est que dans les cas où un prorata spécial est calculé « par analogie avec le prorata général » que l'administration accepte que les règles applicables au prorata général soient également appliquées au prorata spécial. Il s'agit par exemple des règles d'arrondissement du prorata général et de la renonciation de l’assujetti à revoir son droit à déduction de la taxe en amont effectuée sur base d'un prorata provisoire si la différence entre ce prorata provisoire et le prorata final n'atteint pas 10 % (article 17, § 1er, alinéa 1er, de l'arrêté royal n° 3). Cette exception ne s'applique pas lorsqu'il s'agit de la révision d'un prorata provisoire qui a été estimé sur la base de prévisions d'exploitation (article 17, § 1er, alinéa 2, de l'arrêté royal n° 3) (voir la question parlementaire n° 1369 de Mme Marianne Verhaert du 21.02.2023).
12. Je suis un assujetti avec un droit à déduction intégral. Je décide de ne pas distribuer les bénéfices de mon entreprise, mais de les placer auprès de mon institution financière par le biais d'un fonds d'investissement, d'un compte à terme, d'un compte courant, etc. Est-ce que je deviens un assujetti mixte à la TVA et dois-je m’identifier à cet effet ?
Les revenus de placements financiers (fonds d'investissement, comptes à terme, etc.) sont des revenus exonérés de TVA conformément aux articles 44, § 3, 4° à 11° du Code de la TVA.
En principe, l’assujetti qui effectue ces opérations a la qualité d’assujetti mixte.
Toutefois, l'article 13, 2°, de l'arrêté royal n° 3 prévoit que, pour le calcul du prorata général de déduction, il est fait abstraction des produits et revenus des opérations immobilières ou financières, à moins que ces opérations ne relèvent d'une activité économique spécifique de cette nature.
Pour cette raison, l'administration accepte que si les revenus des opérations financières n'appartiennent pas à l'activité économique spécifique de l’assujetti, il ne doit pas déclarer l'assujettissement mixte. Dans ce cas, l'activité exonérée n'entraîne pas la limitation de la déduction selon le prorata général.
13. Quand est-ce que mes opérations financières deviennent-elles une activité économique spécifique de cette nature ?
Dans la FAQ 12, il a été expliqué qu'un assujetti ne doit pas déclarer l’assujettissement mixte si les opérations exonérées de l’assujetti consistent uniquement en des opérations financières qui ne constituent pas une activité économique spécifique de cette nature.
La Cour de justice de l'Union européenne s'est prononcée sur la qualification des opérations financières en tant qu'activité économique spécifique de cette nature dans un certain nombre d'arrêts. Il résulte de cette jurisprudence que les opérations financières doivent être considérées comme faisant partie de l'activité économique spécifique de l'assujetti lorsqu'elles constituent le prolongement direct, permanent et nécessaire de l'activité taxable de cet assujetti. De même, le fait que ces opérations financières n'impliquent qu'une utilisation très limitée de biens ou de services soumis à la taxe sur la valeur ajoutée, peut constituer un indice à prendre en compte pour déterminer l'existence ou non d'une activité économique spécifique (voir, notamment, les arrêts du 11.07.1996, C-306/94, Régie dauphinoise et du 29.04.2004, C-77/01, EDM).
Les circonstances factuelles devront démontrer dans quelle mesure ces critères sont remplis pour que ces opérations soient considérées comme faisant partie de l'activité économique spécifique de l'assujetti ou si elles sont plutôt accessoires/occasionnelles.
En ce qui concerne les revenus provenant d'opérations financières, l'administration considère que la perception d'intérêts sur des placements de trésorerie auprès d'une institution financière n'est pas de nature à être considérée comme une activité économique spécifique de l'assujetti. La forme du placement (par exemple, compte d'épargne, compte à terme, fonds d'investissement entièrement géré par l'institution financière) n'a en principe aucune importance. Ce n'est que si l’assujetti s'engage activement dans ces placements de trésorerie (achat et vente actifs de fonds, surveillance quotidienne du prix des différents placements de trésorerie et intervention immédiate en cas de besoin, etc.) que l'on peut considérer qu'il s'agit d'une activité économique spécifique de l’assujetti.
14. Je suis une société assujettie avec un droit à déduction intégral. Je décide d'acheter des appartements pour les louer. Est-ce que je deviens un assujetti mixte à la TVA ?
Les revenus provenant de la location d'appartements sont des revenus exonérés de la TVA conformément à l'article 44, § 3, 2° du Code de la TVA.
En principe, l’assujetti qui effectue ces opérations a la qualité d’assujetti mixte.
Toutefois, l'article 13, 2°, de l'arrêté royal n° 3 prévoit que, pour le calcul du prorata général de déduction, il est fait abstraction des produits et revenus des opérations immobilières et financières, à moins que ces opérations ne relèvent d'une activité économique spécifique de cette nature.
Pour cette raison, l'administration accepte que si les revenus des opérations immobilières n'appartiennent pas à l'activité économique spécifique de l’assujetti, il ne doit pas déclarer l'assujettissement mixte.
La mesure dans laquelle les transactions immobilières appartiennent à une activité économique spécifique de cette nature dépend du cas par cas. Lorsque les transactions immobilières relèvent d'une activité économique spécifique de cette nature, il est indiqué d'exercer votre déduction selon la méthode de l’affectation réelle.
Il convient de noter que l'application de l'article 13, 2°, de l'arrêté royal n° 3 ne vous donne pas le droit de déduire les coûts directement imputables au bien immobilier (par exemple la TVA sur l'acquisition ou les travaux effectués sur le bien immobilier). Indépendamment de ce qui précède, cette TVA reste non déductible.
En cas de doute, vous pouvez toujours contacter le bureau local dont vous dépendez.
15. Je suis un assujetti mixte et j'exerce ma déduction selon l’affectation réelle. Dois-je également fournir des informations sur la mise à disposition gratuite de biens et de services (voiture de société, ordinateur portable, téléphone mobile, etc.) à mon personnel ? Qu'en est-il des frais de réception ?
Les assujettis mixtes qui mettent gratuitement un bien d’investissement ou un autre bien ou service à la disposition d'un gérant, d'un administrateur ou d'un membre du personnel, qui peut les utiliser à titre privé, ne sont pas tenus de déclarer les proratas relatifs à cette mise à disposition gratuite. Cela vaut également pour les informations relatives aux frais de réception ou de restaurant sur lesquels aucune TVA n'a été déduite.
La TVA portée en compte lors de l'acquisition de ces biens d’investissement ou d’autres biens et services doit toujours être incluse lors de l’affectation entre les différents secteurs d’exploitation (secteur d’exploitation avec droit à déduction intégral, secteur d’exploitation sans droit à déduction ou affectation aux deux secteurs d’exploitation), mais l’assujetti est libre d'utiliser le montant intégral de la TVA grevée lors de la déclaration ou uniquement le montant résiduel de la TVA après application de la limitation de la déductibilité.
Exemple :
L'utilisation professionnelle des frais de voiture pour un assujetti est de 35 %. L’assujetti peut choisir, lors de l’affectation entre les différents secteurs d’exploitation de l'entreprise, de prendre en compte soit le montant total de la TVA figurant sur la facture d'achat, soit uniquement le montant de la TVA restant après l'application de la limite de déduction de 35 %. En revanche, le taux de déduction de 35 % ne doit pas être indiqué en tant que prorata spécial de déduction dans la déclaration périodique de TVA.
16. L'administration peut-elle refuser l'application de l’affectation réelle par un assujetti mixte ?
L'article 18bis, § 6, nouveau, de l'arrêté royal n° 3, prévoit que lorsque l'administration en charge de la taxe sur la valeur ajoutée estime, sur la base des faits qui lui sont soumis ou des informations qu'elle a recueillies, que l'exercice, par l’assujetti, du droit à déduction selon l'affectation réelle ne correspond pas ou plus à la réalité, elle notifie à l'assujetti les raisons de son refus au moyen d'une décision motivée. Dans ce cadre, cette décision de refus doit indiquer les éléments de droit et de fait qui justifient ce refus. Le cas échéant, la décision de refus peut également préciser les critères acceptables par l'administration. Cette décision de refus est notifiée à l'assujetti au plus tard au 31 décembre de l'année qui suit celle au cours de laquelle la notification initiale par l'assujetti a produit ses effets. Cette décision de refus produit ses effets pour une durée indéterminée à partir du premier jour de la période de déclaration au cours de laquelle la notification par l'assujetti a été effectuée.
De plus, le rapport au Roi de l’arrêté royal du 26.10.2021 modifiant les arrêtés royaux n° 1, 2, 3, 4, 10, 19, 22 et 59 en matière de taxe sur la valeur ajoutée, que « l’assujetti ne peut se prévaloir d'une quelconque garantie, avant l'expiration de ce délai ou avant une telle décision de refus, que les critères qu'il a retenus dans le cadre de sa notification initiale soient acceptés par l'administration ».
Il convient également de noter qu'une décision de refus peut également être prise dans un relevé de régularisation ou un procès-verbal dans le cadre d’une régularisation ultérieure par l’administration dans les délais applicables. L’article 18bis, § 6, quatrième alinéa, nouveau, de l’arrêté royal n° 3, prévoit en effet que l’absence de décision de refus par l’administration dans le délai prévu, ne porte pas préjudice à la possibilité pour cette administration de vérifier la correcte application par l’assujetti des dispositions du Code de la TVA et de ses arrêtés d’exécution et notamment l’exercice par ce dernier de son droit à déduction. Dans ce cadre, s’il apparaît que les critères et/ou les pourcentages de déduction retenus par l’assujetti pour l’application de ce régime de déduction ne correspondent pas à la réalité ou entraînent une déduction de la TVA excessive, l’administration en charge de la taxe sur la valeur ajoutée peut procéder à une rectification des déductions opérées et imposer à l’assujetti une régularisation des modalités de son droit à déduction, y compris pour l’avenir (en lui soumettant par exemple de nouveaux critères pour la déduction selon l’affectation réelle ou en lui imposant la déduction selon le prorata général).
17. Puis-je obtenir un accord préalable pour l'application de l’affectation réelle ?
Comme indiqué dans la FAQ 16, l’article 18bis, § 6, nouveau, de l’arrêté royal n° 3 prévoit déjà une procédure spécifique qui détermine la manière dont l’administration peut refuser l’exercice par un assujetti de son droit à déduction suivant l’affectation réelle conformément à l’article 46, § 2, du Code de la TVA.
Compte tenu de ce qui précède, en dehors de cette procédure, l’administration générale de la fiscalité ne délivrera plus d’accords individuels concernant l’application de l’affectation réelle conformément à l’article 46, § 2, du Code de la TVA.
Le service des décisions anticipées peut, dans des situations individuelles, prendre une décision quant à la manière selon laquelle l’affectation réelle ou le prorata général peuvent être appliqués, pour autant que l’opération n’ait pas encore d’effet fiscal, sans toutefois se prononcer sur les pourcentages ou les calculs chiffrés.
18. Je suis un assujetti mixte et j'exerce ma déduction selon le prorata général de déduction. Le chiffre d'affaires de mes activités exonérées étant très limité, mon taux de déduction est de 99,3 %, arrondi à l'unité supérieure à 100 %. Quelles sont mes obligations ?
Dans ce cas, vous êtes considéré comme un assujetti mixte, même si votre droit à déduction n'est pas limité en raison de votre activité exonérée.
L’assujetti mixte est tenu de communiquer son choix de déduction selon le prorata général via la déclaration de début ou de changement d'activité (formulaire électronique e604A ou B). En outre, il devra déclarer un prorata général définitif de 100 dans l’application Intervat. Cette communication sera effectuée au plus tard le 20 avril de l'année civile suivante, c'est-à-dire au moment du dépôt de la déclaration périodique de TVA pour le premier trimestre (pour les assujettis trimestriels) ou pour le mois de mars (pour les assujettis mensuels) de l'année civile suivante.
Comme l'application Intervat ne permet pas actuellement de déclarer un prorata général de 100, l'administration accepte que vous vous mettez en règle pendant l'année civile 2025.
19. Je suis une unité TVA. Comment dois-je fournir mes données (par membre ou au niveau de l'unité) ?
En tant que unité TVA, vous devez fournir les informations supplémentaires sur une base consolidée. Dans les cases prévues pour les proratas dans la déclaration de TVA via Intervat, les données au niveau de l’unité TVA peuvent être communiquées.
Des informations au niveau des membres peuvent être fournies dans une annexe.
III. FAQ concernant l’assujetti partiel
20. Je suis un assujetti partiel. Quand dois-je déposer une déclaration de début ou de changement d'activité (formulaire électronique e604A ou B) pour indiquer de quelle manière je souhaite exercer mon droit à déduction ?
Les assujettis partiels doivent exercer leur droit à déduction conformément aux règles normales de l'article 45, § 1, du Code de la TVA.
Dans le cas d'un assujetti partiel, la TVA relative à ses activités n'est déductible que dans la mesure où ces coûts sont imputables à une activité économique non exonérée de l'assujetti.
La TVA prélevée sur les coûts liés exclusivement à des opérations hors du champ d'application de la TVA (activité non économique) ne peut pas être déduite.
Lorsque l'assujetti partiel est également un assujetti mixte dans le cadre de son activité économique, il devra néanmoins déclarer, au titre de cet assujettissement mixte, dans quelle mesure il opte pour une déduction selon le prorata général ou une déduction selon l’affectation réelle pour ces opérations dans le champ d'application. Ce n'est que dans ces cas-là qu'il devra déposer une déclaration de début ou de changement d'activité (formulaire électronique e604A ou B).
Exemple 1 :
Un centre culturel (asbl) organise des spectacles culturels exonérés de la TVA en vertu de l'article 44, § 2, 9°, du Code de la TVA. Il exploite également une cafétéria dont les services de restauration sont soumis à la TVA. Enfin, il organise des spectacles gratuits qu'il finance avec ses subventions. Ces spectacles gratuits sont considérés comme des opérations hors du champ d'application de la TVA. Comme il réalise à la fois des opérations taxées et des opérations exonérées pour ses opérations dans le champ d'application de la TVA, il sera également considéré comme un assujetti mixte et devra déclarer, via la déclaration de début ou de changement d'activité (formulaire électronique e604A ou B), s'il souhaite exercer son droit à déduction pour ces opérations selon le prorata général ou selon l’affectation réelle.
Exemple 2 :
Une commune dont les opérations en tant qu'autorité publique sont considérées comme des opérations hors du champ d'application de la TVA exploite également un parking dont les redevances sont soumises à la TVA. La commune n'effectue pas d'autres opérations dans le champ d'application de la TVA. Pour les opérations dans le champ d'application de la TVA, elle est considérée comme un assujetti ordinaire. En tant qu'assujetti partiel, elle doit néanmoins opérer sa déduction selon l’affectation réelle. Elle ne sera toutefois pas obligée de notifier la méthode de déduction de la TVA selon l’affectation réelle.
21. Je suis un assujetti partiel. Dois-je communiquer les informations relatives à l’affectation réelle ?
L'article 18bis, § 8, de l'arrêté royal n° 3 stipule que les assujettis qui exercent également des activités ou effectuent des opérations qui ne sont pas considérées comme étant des opérations visées à l'article 2 du Code, doivent également communiquer annuellement les informations visées à l'article 18bis, § 2, de l'arrêté royal n° 3.
Etant donné que les dispositions légales actuelles relatives aux assujettis partiels ont un champ d'application très large, ce champ d'application sera limité de diverses manières dans les années à venir, à titre d'essai par tolérance ministérielle. Pour éviter toute confusion, cette tolérance s'applique déjà aux données de l'année 2023 qui devraient être communiquées dans la déclaration à la TVA de juin 2024 (ou du deuxième trimestre 2024) au plus tard.
Seules les grandes entreprises (GE) (1) doivent déclarer les informations relatives au droit à déduction dans la déclaration périodique de TVA et les secteurs spécifiques au sein de GE, tels que l'État, les communautés, les régions, les provinces, les agglomérations, les communes et les institutions publiques qui sont des assujettis partiels, ne doivent déclarer ces informations que s'ils sont des assujettis mixtes pour leurs opérations dans le champ d'application de la TVA (opérations taxées et exonérées) et qu'ils ont opté pour une déduction de la TVA selon l’affectation réelle. Ils sont exemptés de l'obligation de rapportage pour leurs opérations en tant que non-assujettis (hors du champ d'application de la TVA).
(1) Les grandes entreprises ciblées peuvent être identifiées sur la base de l’Arrêté du Président du comité de direction établissant les services de l'Adm.GE de l’AGFisc et fixant le siège ainsi que la compétence matérielle et territoriale de ces services du 17.06.2015.
Il convient toutefois de noter que si un assujetti partiel, dans le cadre de son activité économique, est également un assujetti mixte, il devra communiquer les informations relatives aux déductions opérées pour les opérations dans le champ d'application de la TVA en raison de cet assujettissement mixte. Ce faisant, il ne doit pas tenir compte des informations relatives aux opérations hors du champ d'application de la TVA, sauf dans le cas où elles affectent sa déduction de la TVA sur les opérations dans le champ d'application de la TVA.
Exemple 1 :
Un centre culturel d’une grande ville (groupe cible GE) dispose d'une salle polyvalente qui sert de cafétéria pendant les spectacles (activité taxée à la TVA) et qui est mise gratuitement à la disposition des associations les jours où il n'y a pas de spectacles (action hors du champ d'application de la TVA). La déduction des frais de construction, des frais d'entretien et des utilitaires est calculée selon un prorata spécial qui tient compte de l’emploi du temps. Comme ce prorata spécial de déduction concerne les opérations dans le champ d'application de la TVA, ce prorata devra être communiqué annuellement par le biais de l'application INTERVAT (application de l'article 18bis, § 2, 3° de l'arrêté royal n° 3). En ce qui concerne les informations prévues par l'article 18bis, § 2, 2°, de l'AR n° 3, il peut les limiter qu'aux opérations situées dans le champ d'application de la TVA.
Exemple 2 :
En plus de ses opérations hors champ, une ville (groupe cible GE) dispose d'un bâtiment qui comprend à la fois des salles louées à des associations (exonérées de TVA) et un parking ouvert au public (activité soumise à la TVA). Le bâtiment lui-même n'est pas utilisé pour des opérations hors du champ d'application de la TVA.
- Si la ville exerce sa déduction pour les opérations situées dans le champ d'application de la TVA selon le prorata général, elle n'est tenue de communiquer les informations relatives au prorata général qu'annuellement (application de l'article 15, de l'arrêté royal n° 3). Concrètement, ce prorata consistera en une fraction avec, au numérateur, le chiffre d'affaires du parking et, au dénominateur, le chiffre d'affaires cumulé de l'exploitation du parking et de la location de salles.
- Si la ville procède à une déduction de la TVA selon l’affectation réelle, ou si l'administration l'impose parce qu'elle donne une image plus correcte du droit à déduction, elle devra communiquer les informations visées par l'art. 18bis, § 2 de l'AR n° 3. Dans ce dernier cas, elle ne devra tenir compte que de la TVA qui lui a été portée en compte en rapport avec ses activités taxées et exonérées (exploitation des salles et du parking), et non de la TVA qui lui a été portée en compte en rapport avec des opérations hors du champ d'application de la TVA.
Exemple 3 :
Un organisateur de concerts (groupe cible GE) effectue des opérations soumises à la TVA, mais aussi des opérations hors du champ d'application de la TVA (par exemple, l’organisation de deux concerts gratuits pour les résidents locaux et des groupes cibles sociaux). Il n'y a pas d'actes exonérés selon l'article 44 du Code de la TVA. Dans ce cas, l'art. 18bis, § 8 de l'arrêté royal n° 3 est d'application et, lors de la communication des informations de l'art. 18bis, § 2 de l'arrêté royal n° 3, il doit indiquer quel % de la TVA portée à son compte est entièrement affectée aux activités gratuites, quelle partie est affectée aux activités taxées, et quelle partie est affectée aux deux activités. Pour cette dernière catégorie, il doit ensuite fournir les proratas spéciaux ainsi que le résultat global des proratas spéciaux, calculé comme suit :
« Total de la TVA déduite sur la base des proratas spéciaux / Total de la TVA portée en compte sur les opérations utilisées simultanément pour les branches d'activité qui ouvrent un droit à déduction intégral ou nul ».
22. Je suis un assujetti partiel. Puis-je exercer ma déduction selon le prorata général ?
Pour la taxation des biens et services utilisés tant pour des opérations hors du champ d'application de la TVA que pour des opérations dans le cadre de l'activité économique (soumises à la TVA ou exonérées), la déduction peut être effectuée sur la base de proratas spéciaux.
Toutefois, un assujetti partiel peut utiliser un prorata spécial calculé comme le prorata général visé à l'article 46, § 1 du Code de la TVA.
Les assujettis partiels qui effectuent des opérations gratuites et reçoivent des subventions à cet effet doivent tenir compte de l'importance de ces subventions lors du calcul de ce prorata spécial calculé comme le prorata général dans la mesure où ils sont utilisés pour des opérations hors du champ d'application de la TVA. La Cour de cassation a précisé dans l'arrêt du 19.06.2014 (rôle n° : F.12.0082.N) que la déduction de la TVA en amont par un assujetti partiel qui reçoit des subventions pour des activités qui ne sont pas imposables en vertu du Code de la TVA et qui sont entièrement financées par les subventions, conformément à l'article 45, § 1, du Code de la TVA et à l'article 1, de l'arrêté royal n° 3, peut être déterminée à l'aide d'une clé de répartition dans laquelle le numérateur comprend les recettes totales soumises à la TVA et le dénominateur comprend le chiffre d'affaires total, y compris les subventions utilisées pour financer les opérations en dehors du champ d'application.
Lorsque la déduction de la TVA par un assujetti partiel est exercée exclusivement sur la base d'un prorata spécial calculé de la même manière qu'un prorata général, l'administration accepte qu’il ne doit que communiquer annuellement les informations applicables aux assujettis exerçant leur déduction selon le prorata général. Il s'agit des informations prévues par l'article 15 de l'arrêté royal n° 3. Par conséquent, l'assujetti partiel devra communiquer son prorata général définitif annuellement et au plus tard le 20 avril de l'année civile suivante, c'est-à-dire au moment du dépôt de la déclaration périodique de TVA du premier trimestre (pour les assujettis trimestriels) ou du mois de mars (pour les assujettis mensuels) de l'année civile suivante.
23. En tant que société de management, en plus de mes honoraires soumis à la TVA pour les services de gestion fournis, je reçois des dividendes supplémentaires de la société que je gère. Suis-je tenu de communiquer les informations concernant l’affectation effective ?
Non, les dividendes perçus par un assujetti en vertu d'une participation purement financière dans d'autres sociétés ne constituent pas un chiffre d'affaires au titre d'opérations n'ouvrant pas de droit à déduction (arrêt du 22.06.1993, C-333/91, Sofitam SA).
24. Dois-je obtenir un accord préalable pour l'application de l’affectation réelle ?
En tant qu’assujetti partiel, vous êtes tenu par la loi d'appliquer l’affectation réelle. Aucun accord préalable n'est donc nécessaire sur le principe n'est donc nécessaire. Nous renvoyons également à la FAQ 17.
25. Je suis un assujetti partiel qui entreprend également des activités exonérées de la TVA sur la base de l'article 44 du Code de la TVA. Quel est l'impact du statut d'assujetti partiel et mixte sur les nouvelles obligations ?
Les assujettis partiels déterminent leur droit à la déduction de la TVA sur la base de l’affectation réelle (article 45 du Code de la TVA). Par conséquent, aucune notification préalable n'est requise pour eux. Quand cet assujetti partiel, pour les opérations selon lesquelles il est assujetti, effectue à la fois des opérations taxées et des opérations exonérées, il devient un assujetti mixte pour ces activités et une notification préalable est requise (cfr. aussi FAQ 21).
26. Je suis un assujetti partiel qui n'a pas de frais mixtes. Quelles informations dois-je communiquer ?
L'article 18bis, § 8, de l'arrêté royal n° 3 prévoit que les assujettis qui exercent également des activités ou effectuent des opérations qui ne sont pas considérées comme étant des opérations visées à l'article 2 du Code doivent également communiquer annuellement les informations visées à l'article 18bis, § 2, de l'arrêté royal n° 3.
Cette obligation s'applique donc également lorsque vous n'avez pas de coûts mixtes. Dans ce cas, vous pouvez mentionner le montant « 0 » lors de la communication du pourcentage prévu à l'article 18bis, § 2, 2°, c) de l'arrêté royal n° 3. Lors de la communication des proratas spéciaux, vous pouvez également mentionner le montant « 0 ».
Veuillez toutefois noter que cette obligation prévue par l'article 18bis, §8, de l'arrêté royal n° 3 ne s'applique qu'aux entités spécifiques appartenant au groupe cible « Grandes Entreprises » (cfr. FAQ 21).
Mots clés
Abonnez-vous à notre newsletter
Recevez toutes les actualités publiées par notre communauté